Rechtbank Breda, 30-10-2006, ECLI:NL:RBBRE:2006:2133 ECLI:NL:RBBRE:2006:2134 AZ3344, AWB 06/453

Uitspraakdatum: 30 oktober 2006

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[belanghebbende], statutair gevestigd te [woonplaats], eiseres,

en

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Eiseres en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en de inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.2. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 24 januari 2006, ontvangen bij de rechtbank op 25 januari 2006, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 276.

1.3. De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.4. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 augustus 2006 te Breda.

1.6. Voor het verhandelde ter zitting alsmede een overzicht van de aldaar verschenen personen verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1969 (de Wet OB). Zij is het bedrijfspensioenfonds van het concern en verricht als zodanig van omzetbelasting vrijgestelde diensten. Voor het beheer van haar beleggingen maakt belanghebbende gebruik van vermogensbeheerders. Deze vermogensbeheerders beheren een aan hen toegewezen deel van het vermogen met inachtneming van een door belanghebbende vastgesteld mandaat. Zij beleggen het vermogen in effecten en waardepapieren. De vermogensbeheerder kan zelf besluiten tot aan- en verkopen van effecten. Aan- en verkopen van beursgenoteerde aandelen worden in opdracht van de vermogensbeheerders verricht door aan de beurs verbonden commissionairs. De vergoeding voor de diensten van de vermogensbeheerders is gerelateerd aan de omvang van het door hen beheerde vermogen.

2.2. Belanghebbende heeft in de jaren 1997 tot en met 2001 gebruik gemaakt van diensten van zowel binnen als buiten Nederland gevestigde vermogensbeheerders. De binnen Nederland gevestigde vermogensbeheerders hebben aan belanghebbende omzetbelasting in rekening gebracht over de vergoeding. Belanghebbende heeft deze omzetbelasting niet in aftrek gebracht. De buitenlandse vermogensbeheerders hebben geen omzetbelasting in rekening gebracht over de vergoeding. Belanghebbende heeft over die vergoedingen geen omzetbelasting aangegeven of voldaan.

2.3. In een brief gedagtekend 8 december 2003 is namens belanghebbende aan de inspecteur bevestigd dat belanghebbende “voor de jaren 1997 en 1998 afziet van een beroep op de verjaringstermijn genoemd in artikel 20 lid 3 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Het afzien van het beroep op verjaring zal slechts gelden voor de omzetbelasting, verschuldigd terzake van de onderwerpen zoals gemeld in deze brief, alsmede voor de hierover mogelijk op te leggen boete.”

3. Geschil

3.1. In geschil is of belanghebbende omzetbelasting verschuldigd is over de door de buitenlandse vermogensbeheerders aan haar in rekening gebrachte vergoeding. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van een deel van die omzetbelasting als voorbelasting. Indien deze laatste vraag ontkennend wordt beantwoord, is in geschil of belanghebbende desalniettemin recht heeft op verlaging van de verschuldigde belasting conform compromissoire regelingen die met andere belastingplichtigen zijn getroffen. Voor wat betreft de boete bij de naheffingsaanslag met aanslagnummer 00.000.00 is bovendien in geschil of belanghebbende op juiste wijze in kennis is gesteld van de gronden waarop de boete berust.

3.3. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken alsmede hetgeen zij ter zitting hebben toegevoegd, zoals weergegeven in het proces-verbaal.

4. Beoordeling van het geschil

Plaats van dienst

4.1. De litigieuze diensten van de buitenlandse vermogensbeheerders betreffen het beheer en beleggen van een deel van het vermogen van belanghebbende in effecten en waardepapieren. De rechtbank is van oordeel dat deze diensten zijn aan te merken als bank- en financiële verrichtingen zoals bedoeld in artikel 6, tweede lid, letter d, ten vijfde, van de Wet OB en artikel 9, tweede lid, letter e, van de Zesde BTW-Richtlijn (de Richtlijn).

4.2. De rechtbank volgt belanghebbende niet waar zij voor de uitleg van het begrip “bank- en financiële verrichtingen” verwijst naar de jurisprudentie van het EG-Hof van Justitie (HvJ) over het begrip financiële diensten in artikel 13B, sub d, punt 5, van de Richtlijn (artikel 11, eerste lid, letter i, ten eerste, van de Wet OB). In de eerste plaats niet omdat de omschrijving van de dienst van artikel 9, tweede lid, letter e, van de Richtlijn respectievelijk artikel 6, tweede lid, letter d, ten vijfde, van de Wet OB veel algemener is dan die van artikel 13B, sub d, punt 5, van de Richtlijn respectievelijk artikel 11, eerste lid, letter i, ten eerste, van de Wet OB, en in de tweede plaats niet omdat, naar het oordeel van de rechtbank, jurisprudentie inzake de omschrijving van een vrijstellingsbepaling niet relevant is voor de bepaling van de plaats waar een in de vrijstellingsbepaling genoemde dienst wordt verricht. De rechtbank acht dit een “acte clair”, mede gezien het arrest van het HvJ van 21 oktober 2004, nr. C-8/03, BBL, in combinatie met de conclusie van de AG bij het HvJ in deze zaak. Het HvJ verwijst in rechtsoverweging 47 van het arrest voor wat betreft de plaats van dienst met klaarblijkelijke instemming naar hetgeen de advocaat-generaal in punt 20 van zijn conclusie in herinnering heeft gebracht. Het relevante deel van de conclusie van de AG luidt:

20. Pour fonder cette distinction, il se réfère à une jurisprudence de la cour relative aux conditions ouvrant droit au bénéfice d'une exonération de tva relevant de l'article 13, a, de la sixième directive (21). Cependant, cette jurisprudence n'est pas pertinente à ce stade de l'analyse, où il s'agit simplement de déterminer la localisation des prestations rendues. Il suffit de constater que l'article 9, paragraphe 2, sous e), troisième et cinquième tirets, couvre aussi bien les prestations de conseil que les opérations bancaires et financières."

4.3. Voor dat geval stelt belanghebbende dat de diensten aan haar worden verricht ter zake van het door haar houden en verkopen van effecten, dat dat (in de zienswijze van de inspecteur) geen economische activiteit is en dat belanghebbende dus in zoverre niet als ondernemer kan worden beschouwd. Artikel 6, tweede lid, onderdeel d, van de Wet OB is immers slechts van toepassing indien de diensten worden verleend aan ondernemers. Naar het oordeel van de rechtbank vormt voor belanghebbende het beheer van het pensioenvermogen een onderdeel van haar activiteit als pensioenverzekeraar en hebben de kosten van dat beheer een directe en onmiddellijke samenhang met de bedrijfsactiviteiten. Derhalve worden de diensten van de vermogensbeheerders aan belanghebbende als ondernemer in rekening gebracht.

4.4. Het bepaalde in artikel 6, tweede lid, letter d, aanhef, van de Wet OB brengt dan mee dat het vermogensbeheer geacht moet worden te zijn verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst is verleend, is gevestigd. Nu belanghebbende in Nederland is gevestigd, worden de diensten in Nederland verricht en is de omzetbelasting over deze diensten in Nederland verschuldigd.

Verschuldigdheid van omzetbelasting

4.5. Op grond van het bepaalde in artikel 12, derde lid, van de Wet OB wordt de omzetbelasting over de diensten van de buitenlandse vermogensbeheerders geheven van belanghebbende, nu belanghebbende degene is aan wie de bovenvermelde diensten zijn verleend.

4.6. Belanghebbende stelt dat toepassing van artikel 12, derde lid, van de Wet OB in het onderhavige geval niet leidt tot verschuldigdheid van omzetbelasting omdat de door de vermogensbeheerders verrichte diensten moeten worden aangemerkt als collectief vermogensbeheer als bedoeld in artikel 13B, sub d, punt 6, van de Richtlijn, respectievelijk artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet OB. Belanghebbende voert daartoe aan dat het beheer van het vermogen van een pensioenfonds volgens de Luxemburgse wetgeving onder deze vrijstelling valt. Daarnaast verzoekt belanghebbende de rechtbank haar beslissing op dit punt aan te houden totdat het HvJ uitspraak heeft gedaan in de zaak C-363/05, J.P. Morgan.

4.7. Artikel 13B, sub d, punt 6, van de Richtlijn stelt vrij van omzetbelasting “het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen, als omschreven door de Lid-Staten”. Artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet OB stelt vrij van omzetbelasting: “het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens”.

4.8. Vaststaat dat belanghebbende niet is een beleggingsfonds of beleggingsmaatschappij in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet OB.

4.9. De Richtlijn laat de omschrijving van het begrip “collectief vermogensbeheer” over aan de Lidstaten. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ dat in gevallen waarin de Lidstaten een discretionaire bevoegdheid hebben om een vrijstelling zelf in te vullen, zij daarbij het beginsel van fiscale neutraliteit in acht moeten nemen en dat dit beginsel zich er tegen verzet dat soortgelijke diensten, die met elkaar concurreren, uit het oogpunt van de BTW ongelijk worden behandeld (HvJ 17-2-2005, nrs. 453/02 en 462/02, Linneweber en Akritidis). De strekking van de vrijstelling voor collectief vermogensbeheer is met name kleine beleggers het beleggen van effecten via beleggingsinstellingen mogelijk te maken en te garanderen dat het gemeenschappelijk BTW-stelsel fiscaal neutraal is met betrekking tot de keuze tussen rechtstreeks beleggen in effecten en beleggen via gemeenschappelijke beleggingsfondsen (HvJ 4 mei 2006, nr. C-169/04, Abbey National, r.o. 62). Naar het oordeel van de rechtbank is de invulling die de wetgever heeft gegeven aan deze vrijstelling in overeenstemming met deze strekking. De rechtbank ziet niet in dat het beginsel van fiscale neutraliteit wordt geschonden doordat diensten van collectief vermogensbeheer van beleggingsfondsen of beleggingsmaatschappijen wel, maar diensten van vermogensbeheer voor pensioenfondsen niet zijn vrijgesteld nu sprake is van geheel verschillende situaties. Pensioengerechtigden – zo zij al als een collectief kunnen worden beschouwd - hebben immers geen zeggenschap over hun eigen inleg bij een pensioenfonds als het onderhavige en hebben niet de keuze om al dan niet via het fonds te beleggen, in tegenstelling tot beleggers die deelnemen in een beleggingsfonds of beleggingsmaatschappij. De tekst van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet OB is derhalve naar het oordeel van de rechtbank in overeenstemming met de strekking van de richtlijnbepaling, zoals weergegeven door het HvJ. Aan dit oordeel doet niet af dat de Luxemburgse wetgever het beheer van pensioenvermogen als collectief vermogensbeheer heeft aangemerkt, en evenmin dat de Britse rechter prejudiciële vragen heeft gesteld over het begrip “special investment funds” in artikel 13B, sub d, punt 6, van de Richtlijn.

4.10. Dit een en ander, in onderling verband bezien, leidt tot de conclusie dat noch bij belanghebbende, noch bij de vermogensbeheerders sprake is van collectief vermogensbeheer in de zin van de vrijstelling. De vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet OB, respectievelijk artikel 13 B, sub d, punt 6, van de Richtlijn, is derhalve niet van toepassing.

4.11. Het onder 4.1 tot en met 4.10 overwogene leidt tot de slotsom dat belanghebbende omzetbelasting verschuldigd is over de door de buitenlandse vermogensbeheerders aan haar in rekening gebrachte vergoedingen.

De aftrek van voorbelasting

4.12. Belanghebbende verricht als verzekeraar uitsluitend van omzetbelasting vrijgestelde diensten. De omzetbelasting die zij verschuldigd is over de door de buitenlandse vermogensbeheerders in rekening gebrachte vergoedingen, is dan niet aftrekbaar (artikel 17 van de Richtlijn en artikel 15 van de Wet OB).

4.13. Belanghebbende stelt desalniettemin recht te hebben op aftrek van een gedeelte van de omzetbelasting als voorbelasting, en wel op grond van artikel 15, tweede lid, van de Wet OB. Dit artikellid behelst, voor zover te dezen van belang, dat voor zover voorbelasting betrekking heeft op van omzetbelasting vrijgestelde diensten in de zin van artikel 11, eerste lid, letter i, j of k, van de Wet OB, deze voorbelasting – in afwijking van de hoofdregel - aftrekbaar is mits de afnemer van de prestatie buiten de gemeenschap woont of gevestigd is.

4.14. Belanghebbende stelt dat in het onderhavige geval de omzetbelasting die zij verschuldigd is, betrekking heeft op de (op grond van artikel 11, eerste lid, letter i, van de Wet OB van omzetbelasting vrijgestelde) verkoop van aandelen door de buitenlandse vermogensbeheerders, onder mandaat van belanghebbende, aan afnemers (brokers) waarvan in elk geval een deel buiten de gemeenschap is gevestigd.

4.15. De omstandigheid dat belanghebbende in verband met haar werkzaamheden als pensioenverzekeraar en ter dekking van haar pensioenverplichtingen vermogen beheert en in verband daarmee (via door de vermogensbeheerders aangehouden effectenrekeningen op naam van belanghebbende) aandelen koopt en verkoopt, brengt niet met zich mee dat belanghebbende als zodanig optreedt in het economisch verkeer. Deze activiteit spruit immers voort uit de loutere eigendom van de zaak (HvJ 20 juni 1991, nr C-60/90, Polysar) terwijl geen sprake is van (door belanghebbende) bedrijfsmatig handelen in effecten en evenmin gezegd kan worden dat deze aan- en verkopen als zodanig het rechtstreekse, duurzame en noodzakelijke verlengstuk vormen van enige belastbare activiteit (HvJ 20 juni 1996, C-155/94, Welcome Trust en 11 juli 1996, nr. C-306/94, Régie Dauphinoise).

4.16. Nu belanghebbende ten aanzien van de aan- en verkopen van effecten niet optreedt in het economisch verkeer, verricht zij geen diensten in de zin van artikel 11, letter i, van de Wet OB.

4.17. Belanghebbende heeft met hetgeen zij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur een toezegging heeft gedaan dat de aan- en verkopen wel als een economische activiteit voor de omzetbelasting zouden worden aangemerkt.

4.18. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de voorbelasting geheel betrekking op de door belanghebbende als verzekeraar verrichte diensten. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat zij die diensten niet of slechts in verwaarloosbare mate verricht voor buiten de gemeenschap gevestigde pensioengerechtigden. Voor aftrek van voorbelasting is dan geen ruimte.

4.19. Het onder 4.11 tot en met 4.18 overwogene leidt tot de conclusie dat de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.

Toepassing van het gelijkheidsbeginsel

4.20. Voor dat geval heeft belanghebbende zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.

4.21. Belanghebbende heeft aangevoerd dat diverse inspecteurs in den lande afspraken hebben gemaakt met pensioenfondsen over de verschuldigdheid van omzetbelasting in gevallen als het onderhavige. Uit de door haar daaromtrent aangevoerde stukken blijkt dat in twee gevallen een compromis is gesloten uitkomend op een betaling van omzetbelasting over 15% van de voor vermogensbeheer in rekening gebrachte bedragen in het ene geval, en 35% in het andere geval. Uit de stukken blijkt tevens dat ook belanghebbende heeft geprobeerd een compromis te sluiten, uitgaande van een betaling van omzetbelasting over 15% van de voor vermogensbeheer in rekening gebrachte bedragen. De rechtbank is van oordeel dat uit hetgeen belanghebbende heeft overgelegd niet aannemelijk is geworden dat bij het sluiten van de vermelde compromissen het oogmerk van begunstiging een rol heeft gespeeld en evenmin dat sprake is van een beleid waarvan ten nadele van belanghebbende is afgeweken. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd is onvoldoende om het beroep op het gelijkheidsbeginsel te doen slagen.

De boete

4.22. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende als professionele pensioenverzekeraar wist of moet hebben geweten dat zij over de litigieuze diensten omzetbelasting verschuldigd was en dat het tenminste aan haar grove schuld te wijten is dat de belasting niet is aangegeven en voldaan. De rechtbank acht een boete van 10% van de nageheven bedragen of, uiteindelijk, € 50.274 respectievelijk € 120.061, in het onderhavige geval niet te hoog. Daarvan uitgaande ziet de rechtbank ook geen reden tot vermindering van de boeten in verband met de omstandigheid dat de uitspraak van de rechtbank wordt gedaan meer dan 2 jaar na de aankondiging van de boete in het conceptrapport van 14 januari 2003, waarbij de rechtbank mede in aanmerking neemt dat de vertraging naar uit de opsomming in onderdeel 2 van het verweerschrift blijkt, vooral is ontstaan door uitgebreid overleg vóórdat de aanslagen zijn opgelegd, alsmede, in de bezwaarfase, door correspondentie en besprekingen in het kader van een mogelijke compromissoire oplossing.

4.23. Belanghebbende heeft nog gesteld dat voor de boete over het jaar 1997, welke is opgenomen in de naheffingsaanslag over het jaar 1999, een wettelijke grondslag ontbreekt en dat de boete om die reden moet worden vernietigd. Uit het controlerapport blijkt dat de boete is gemotiveerd met een verwijzing naar artikel 67f AWR. Dit artikel is in werking getreden op 1 januari 1998 en was voor het onderhavige jaar niet van toepassing.

4.24. De inspecteur stelt dat belanghebbendes bezwaar tegen de boete moet afstuiten op de onder 2.3 vermelde afspraak. Naar het oordeel van de rechtbank houdt die afspraak niet meer in dan dat belanghebbende zich ter zake van het buiten de wettelijke aanslagtermijn opleggen van de naheffingsaanslag en boete over 1997 niet zou beroepen op verjaring. Belanghebbende heeft ter zitting bevestigd dat zij er op grond van die afspraak geen bezwaar tegen heeft gemaakt dat de bedragen over 1997 zijn nageheven in een aanslag respectievelijk beschikking over het tijdvak 1999.

4.25. In het controlerapport is vermeld dat aan belanghebbende een kennisgeving van de boete was toegezonden. Daarbij werd uitgegaan van een boete van 25% van de verschuldigde belasting. Uiteindelijk is, blijkbaar na overleg met belanghebbende, de boete gesteld op 10%. Ter zitting is komen vast te staan (in het controlerapport staat dat ook met zoveel woorden) dat de boete aan belanghebbende is aangekondigd met als motivering dat sprake is van een vergrijpboete. De rechtbank begrijpt daaruit (het stuk is niet overgelegd) dat de inspecteur aan belanghebbende kenbaar heeft gemaakt dat sprake zou zijn van grove schuld. Om te voldoen aan de ingevolge artikel 6, derde lid, aanhef en onder a, van het EVRM te stellen eisen diende belanghebbende uiterlijk bij het opleggen van de boete in kennis te worden gesteld welke feitelijke gedraging haar werd verweten en welke juridische kwalificatie aan de opgelegde verhoging ten grondslag lag. Naar het oordeel van de rechtbank is “grove schuld” een voldoende duidelijke juridische kwalificatie en is belanghebbende aldus voldoende in kennis gesteld van de gronden waarop het opleggen van de boete berust. De omstandigheid dat daarbij is verwezen naar een onjuist (ten tijde van het begaan van het feit niet bestaand) wetsartikel doet daar niet aan af nu artikel 67f AWR, zoals dat artikel luidt sinds 1998, ten aanzien van het opleggen van een boete bij grove schuld geen ruimere strekking heeft dan artikel 21 AWR had tot 1998.

4.26. Gelet op al het vorenoverwogene is het gelijk aan de inspecteur.

5. Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6. Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 30 oktober 2006 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. D. Hund en mr.drs. G.H.C. Blommers, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.