Rechtbank Den Haag, 09-01-2014, ECLI:NL:RBDHA:2014:241, 13_3894, 13_3895 en 13_3896 LBPVV

Eiseres verleent diensten op het gebied van communicatiemanagement. [D] is statutair directeur en enig aandeelhouder van eiseres (de DGA). Eiseres heeft in de onderhavige jaren uitsluitend de DGA in loondienst.

Verweerder heeft bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over de jaren 2007 tot en met 2011. Naar aanleiding van het boekenonderzoek, waarvan de bevindingen zijn neergelegd in het controlerapport van 9 november 2012, heeft verweerder de naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd over de tijdvakken 2007, 2009 en 2010.

Eiseres heeft in het controletijdvak aan de DGA een loon uitbetaald van respectievelijk € 54.791 (2007), € 62.800 (2008), € 62.475 (2009), € 58.790 (2010) en € 58.725 (2011). De omzet over deze jaren bedroeg respectievelijk € 137.040 (2007), € 67.080 (2008), € 154.828 (2009), € 166.329 (2010) en € 1.100 (2011). In 2006 bedroeg het loon € 45.939 en de omzet € 58.770.

Verweerder heeft de lonen over de tijdvakken 2007, 2009 en 2010 gecorrigeerd op grond van het bepaalde in artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) en vastgesteld op respectievelijk € 85.000 (2007; correctie op brutoloon van € 30.209), € 95.000 (2009; correctie op brutoloon van € 32.525) en € 95.000 (2010; correctie op brutoloon van € 36.210). Verweerder heeft voor de berekening van het gebruikelijk loon de afroommethode toegepast en daarbij de omzet van eiseres als uitgangspunt genomen. Voor de jaren 2008 en 2011 is het loon niet gecorrigeerd.

In geschil zijn de door verweerder aangebrachte correcties op het loon. Daarbij gaat het om de vraag of het in de loonadministratie verantwoorde loon van de DGA in belangrijke mate afwijkt van het gebruikelijke loon als bedoeld in artikel 12a van de Wet LB en voorts of het gebruikelijke loon terecht is berekend met toepassing van de afroommethode.

Eiseres stelt primair dat het aan de DGA toegekende loon blijft binnen de gestelde grenzen van artikel 12a van de Wet LB. Bij toepassing van de gebruikelijkloonregeling dient eerst te worden gekeken naar wat een niet-aanmerkelijkbelanghouder met dezelfde opleiding, kwaliteit en werkervaring zou verdienen. Verweerder heeft geen vergelijkende cijfers verzameld. Uit onderzoek van eiseres blijkt dat een communicatieadviseur/manager afhankelijk van ervaring, opleiding en bedrijf maximaal rond de € 66.000 per jaar verdient, maar zeker niet meer dan € 78.000. Verweerder heeft dan ook ten onrechte de afroommethode gebruikt voor het bepalen van het gebruikelijk loon. Subsidiair stelt eiseres dat de afroommethode ongeschikt is om het gebruikelijk loon te berekenen, omdat de winsten van eiseres niet structureel zijn. Indien de feitelijk uitbetaalde lonen over de jaren 2006 tot en met 2011 worden vergeleken met de lonen die uitbetaald hadden moeten worden indien de afroommethode over ieder jaar afzonderlijk zou zijn toegepast, blijkt dat er meer loon in de loonadministratie is verloond dan volgens de afroommethode had gemoeten. Verweerder heeft de correcties alleen aangebracht voor de jaren 2007, 2009 en 2010 en niet voor 2008 en 2011 in welke jaren eiseres een geringe dan wel geen winst heeft gemaakt. Als gevolg van de looncorrecties is eiseres niet meer in staat aan haar betalingsverplichtingen te voldoen en is de algemene reserve sterk negatief. Hierdoor komt de continuïteit van de onderneming in gevaar. Meer subsidiair stelt eiseres dat indien het gebruikelijk loon met toepassing van de afroommethode moet worden bepaald, rekening moet worden gehouden met een winstaandeel van de BV van ten minste 20%.

Verweerder stelt dat ingevolge vaste jurisprudentie in een geval waarin de opbrengsten van een BV (nagenoeg) geheel voortvloeien uit de door de directeur in zijn hoedanigheid van werknemer van de BV verrichte arbeid, het mogelijk is het gebruikelijk loon te berekenen op basis van de opbrengsten van de BV verminderd met de aan die opbrengsten toe te rekenen kosten, lasten en afschrijvingen. Gelet hierop is het gebruikelijk loon terecht met toepassing van de afroommethode bepaald en hoeft niet naar de lonen voor vergelijkbare functies in het economische verkeer te worden gekeken. De afroommethode is niet toegepast voor de jaren 2008 en 2011, omdat het gebruikelijk loon dan lager zou uitkomen dan het voor die jaren geldende normbedrag. Het terugdraaien van het voor die jaren in de loonadministratie verantwoorde loon is niet mogelijk, omdat dat niet past binnen de loonheffingssystematiek. Het gebruikelijk loon als bedoeld in artikel 12a van de Wet LB dient voor ieder jaar afzonderlijk te worden vastgesteld, zodat niet van belang is of de omzet over de verschillende jaren wisselt. Bij de afroommethode hoeft geen rekening te worden gehouden met een aan de BV toekomend winstaandeel, omdat bij toepassing van de afroommethode geen rekening gehouden kan worden met kosten en lasten die zich in het betreffende jaar niet hebben voorgedaan. Daarnaast is een eigen behoud van 30% in de regel voldoende om het voortbestaan van een onderneming te garanderen. Tot slot merkt verweerder nog op dat in 2007 een dividend van € 40.000 is uitgekeerd en dat het salaris over de jaren 2008 en 2011 niet (tijdig) aan de veranderende bedrijfsresultaten is aangepast.

Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Ingevolge artikel 12a, van de Wet LB, wordt het door een directeur-/groot aandeelhouder in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld op respectievelijk € 39.000 (2007), € 40.000 (2009) of € 41.000 (2010), dan wel, indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een hoger loon gebruikelijk is, gesteld op een zodanig bedrag dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is.

Vast staat dat de DGA van eiseres in de jaren 2007, 2009 en 2010 een hoger loon heeft genoten dan het in artikel 12a van de Wet LB opgenomen normbedrag voor de betreffende jaren. Dit brengt mee dat op verweerder de bewijslast rust aannemelijk te maken dat het gebruikelijk loon over voornoemde jaren hoger is dan het in de loonadministratie van eiseres verantwoorde loon voor de DGA.

Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de door eiseres voor de tijdvakken 2007, 2009 en 2010 aangegeven lonen in belangrijke mate afwijken van hetgeen in het economische verkeer gebruikelijk is. Verweerder heeft geen onderzoek gedaan naar vergelijkbare functies in de markt. Hij heeft slechts de stelling betrokken dat in een geval als het onderhavige, waarbij de opbrengsten van eiseres (nagenoeg) geheel voortvloeien uit de door haar DGA in haar hoedanigheid van werknemer van de vennootschap verrichte arbeid, het gebruikelijk loon kan worden berekend door toepassing van de afroommethode, hetgeen inhoudt dat het gebruikelijk loon wordt bepaald door de opbrengsten van de vennootschap te verminderen met de aan die opbrengsten toe te rekenen kosten (exclusief het loon van die werknemer), lasten en afschrijvingen. Verweerder heeft daarbij een beroep gedaan op de arresten van de Hoge Raad van 17 september 2004 (ECLI:NL:HR:2004:AN86660) en 9 november 2012 (ECLI:NL:HR:2012:BW4756) en gesteld dat daaruit volgt dat niet meer gekeken behoeft te worden naar de lonen die in het economische verkeer gebruikelijk zijn en verder dat het (gebruikelijk) loon van de DGA in een dergelijk geval ieder jaar op zich (achteraf) moet worden vastgesteld en gecontroleerd aan de hand van de door die vennootschap behaalde winst.

De rechtbank is van oordeel dat in een geval als het onderhavige waarbij het met toepassing van de afroommethode berekende loon – wat er ook zij van de juistheid van die berekening – over de jaren 2007, 2009 en 2010 hoger is dan het aan de DGA toegekende en uitbetaalde loon, zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet volgt dat het toegekende loon mitsdien lager is dan het loon dat in het economische verkeer voor een soortgelijke dienstbetrekking gebruikelijk is. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat eiseres gemotiveerd en met stukken onderbouwd heeft aangevoerd dat het loon van een communicatieadviseur bij zowel commerciële bedrijven als de overheid, voor welke organisaties de DGA werkzaamheden heeft verricht, varieert tussen de € 30.000 en € 69.000 per jaar, waarbij het verschil in beloning onder meer afhankelijk is van verschillen in opleiding en ervaring. Nu het in de loonadministratie verantwoorde loon van de DGA hier niet in belangrijke mate van afwijkt en verweerder hier niets tegenover gesteld heeft, behoudens de blote stelling dat de lonen sterk kunnen variëren en hij de genoemde bedragen in de overgelegde stukken niet als juist herkend, is de rechtbank van oordeel dat verweerder niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan. Verder valt, zonder nadere motivering die verweerder niet heeft gegeven, niet in te zien waarom geen gewicht kan worden toegekend aan het feit dat de toegekende lonen over de jaren 2006 tot en met 2011 in zijn totaliteit niet afwijken van een gebruikelijk loon zoals berekend met toepassing van de afroommethode. Daarbij heeft de rechtbank ook acht geslagen op de jaren waarin een (aanzienlijk) mindere omzet is behaald en de omstandigheid dat eiseres gekozen heeft voor een min of meer vast salaris voor ieder jaar onafhankelijk van de in dat jaar behaalde omzet.

Gelet op wat hiervoor is overwogen zijn de aangebrachte correcties derhalve ten onrechte aangebracht. De naheffingsaanslagen dienen te worden vernietigd en de beroepen gegrond te worden verklaard. De overige stellingen van eiseres behoeven geen behandeling meer.

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.217 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1). De rechtbank gaat hierbij uit van samenhangende zaken.