Rechtbank Den Haag, 26-07-2021, ECLI:NL:RBDHA:2021:8548, AWB - 20 _ 5779

11. Eiseres stelt primair dat op de diensten de onderwijsvrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter o, ten tweede, van de Wet OB in samenhang met artikel 8, eerste lid, letter c, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (het Uitvoeringsbesluit) van toepassing is. De wijze waarop de diensten worden verricht, is niet relevant. Aangezien [bestuurder 1] en [bestuurder 2] voor de klas staan en dat [bestuurder 3] onderwijsondersteunende diensten verricht, verricht eiseres van omzetbelasting vrijgestelde onderwijsdiensten. Subsidiair stelt eiseres dat op de diensten de vrijstelling voor voordrachten van artikel 11, eerste lid, letter p, van de Wet OB van toepassing is.

12. Verweerder stelt dat de bezwaren tegen de voldoeningen op aangifte voor de jaren 2015 tot en met 2019 niet-ontvankelijk zijn wegens overschrijding van de bezwaartermijn. Verder geldt dat de diensten zijn aan te merken als uitlening van personeel. Op dergelijke diensten is de onderwijsvrijstelling noch enige andere vrijstelling van toepassing.

13. Op grond van artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken. Op grond van artikel 22j, aanhef en onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), begint de termijn voor het indienen van bezwaar tegen een voldoening op aangifte van omzetbelasting op de dag na de voldoening.

14. Eiseres heeft in de onderhavige jaren per kwartaal aangifte gedaan voor de omzetbelasting. Voor de periode 2015 tot en met 2018 heeft de laatste voldoening op aangifte plaatsgevonden op 31 januari 2019. Voor deze voldoening op aangifte eindigde de bezwaartermijn op 14 maart 2019. Het bezwaarschrift tegen de voldoeningen op aangifte voor alle kwartalen van de jaren 2015 tot en met 2018 is door verweerder ontvangen op

4 maart 2020. Dat is te laat.

15. Voor het jaar 2019 heeft de laatste voldoening plaatsgevonden op 31 januari 2020. Dan eindigde de bezwaartermijn voor die voldoening op 14 maart 2020. Het bezwaarschrift tegen de voldoeningen op aangifte voor het eerste tot en met vierde kwartaal van 2019 is ontvangen op 6 maart 2020. Dat is voor wat betreft het vierde kwartaal van 2019 op tijd. Voor de overige drie kwartalen van 2019 heeft te gelden dat het bezwaarschrift te laat is ingediend.

16. Eiseres heeft geen feiten of omstandigheden gesteld op grond waarvan kan worden geoordeeld dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is. Dat betekent dat het bezwaar tegen de voldoeningen op aangifte voor het eerste kwartaal 2015 tot en met het derde kwartaal van 2019 niet-ontvankelijk is wegens overschrijding van de bezwaartermijn. Verweerder heeft evenwel bij de bestreden uitspraak van 24 juli 2020 het bezwaar tegen de voldoening op aangifte voor alle kwartalen van 2015 tot en met 2018 en het bezwaar tegen de voldoening op aangifte voor het eerste tot en met het derde kwartaal van 2019 ongegrond verklaard. De rechtbank zal daarom doen wat verweerder had behoren te doen en zal de hiervoor vermelde bezwaren alsnog niet-ontvankelijk verklaren. Dit brengt mee dat de beroepen inzake de voldoeningen op aangiften voor de even vermelde kwartalen gegrond moeten worden verklaard.

17. Eiseres, die primair een beroep doet op de onderwijsvrijstelling en subsidiair de vrijstelling voor voordrachten, dient aannemelijk te maken dat is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van één van deze vrijstellingen.

18. Art. 132, eerste lid, letter i, van de Btw-richtlijn (voorheen artikel 13 A, eerste lid, letter i, van de Zesde richtlijn) voorziet in een vrijstelling van btw ter zake van het verlenen van onderwijs alsmede ter zake van diensten en goederenleveringen die nauw samenhangen met het verlenen van onderwijs. Artikel 132, eerste lid, letter j van de Btw-richtlijn voorziet in een vrijstelling voor lessen die particulier door docenten worden gegeven en betrekking hebben op het school- of universitair onderwijs. Artikel 11, eerste lid, letter o, van de Wet OB vormt de implementatie van deze bepalingen.

19. Op grond van artikel 11, eerste lid, letter o, ten tweede, van de Wet OB in samenhang met artikel 8, eerste lid, letter c, van het Uitvoeringsbesluit is vrijgesteld van omzetbelasting het verzorgen van onderwijs in muziek, dans, drama en beeldende vorming, aan personen jonger dan 21 jaar, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen, mits de ondernemer met dat onderwijs of daarmee nauw samenhangende diensten of leveringen geen winst beoogd.

20. Noch de Btw-richtlijn, noch de Wet OB bevat evenwel een omschrijving van het begrip “onderwijs”.

21. In algemene zin dient opgemerkt te worden dat uit vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt dat, binnen de grenzen van de door de vrijstellingen nagestreefde doeleinden en het beginsel van fiscale neutraliteit, de bewoordingen waarin de vrijstellingen zijn omschreven strikt dienen te worden uitgelegd. Dit beginsel van strikte uitlegging betekent niet dat de bewoordingen die ter omschrijving van de vrijstellingen van artikel 132 van de Btw-richtlijn zijn gebruikt, aldus moeten worden uitgelegd dat zij geen effect meer sorteren.¹

22. In zijn arrest van 14 juni 2007 heeft het Hof van Justitie onder meer geoordeeld dat de overdracht van kennis en vaardigheden tussen docent en student weliswaar een belangrijk element is van een onderwijsactiviteit, maar dat dit niet het enige relevante element is. De onderwijsactiviteit als bedoeld in de vrijstellingsbepaling bestaat volgens het Hof van Justitie namelijk uit een geheel van elementen die, naast elementen betreffende de relaties die tussen docenten en studenten tot stand komen, ook die omvatten welke het organisatiekader van de betrokken instelling vormen.²

23. In voormeld arrest overwoog het Hof van Justitie voorts dat artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat de bewoordingen ‘onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of herscholing’ geen betrekking hebben op het tegen vergoeding ter beschikking stellen van een leraar aan een onderwijsinstelling in de zin van deze bepaling, waar die leraar onder verantwoordelijkheid van die onderwijsinstelling op tijdelijke basis onderwijs verzorgt, zelfs al is de ter beschikking stellende instelling zelf een publiekrechtelijk lichaam met een educatief doel of een andere organisatie die door de betrokken lidstaat als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt erkend.³

24. Uit voormeld oordeel van het Hof van Justitie volgt dat de diensten van eiseres niet worden aangemerkt als het geven van onderwijs in de zin van de onderwijsvrijstelling.

25. Vervolgens dient beoordeeld te worden of de diensten van eiseres als nauw met het onderwijs door [instelling] samenhangende diensten zijn aan te merken.

26. Om als nauw met het verlenen van onderwijs samenhangende prestatie aangemerkt te kunnen worden, is onder meer vereist dat degene die deze diensten verricht een publiekrechtelijk lichaam is dat tot het verlenen van onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing is ingesteld, dan wel een andere organisatie is die door de betrokken lidstaat als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt erkend.⁴ Tevens wordt daaraan onder meer de voorwaarde verbonden dat de terbeschikkingstelling niet in hoofdzaak ertoe strekt, extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van een handeling die verricht wordt in rechtstreekse mededinging met commerciële ondernemingen die aan de btw zijn onderworpen.⁵

27. Niet aannemelijk is geworden dat eiseres beschikt over een organisatiekader dat kenmerkend is voor een onderwijsinstelling. De enkele omstandigheid dat eiseres, zoals zij stelt, activiteiten verricht op het gebied van het muziek-, dans- en theateronderwijs maakt nog niet dat zij beschikt over een voor een onderwijsinstelling kenmerkend organisatiekader en dat [bestuurder 1] , [bestuurder 2] en [bestuurder 3] hun activiteiten, wat er verder ook zij van deze activiteiten en de kwalificatie ervan, binnen het kader van een dergelijke onderwijsinstelling van eiseres verrichten. Voorts heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat het detacheren van [bestuurder 1] , [bestuurder 2] en [bestuurder 3] er niet in hoofdzaak toe strekt om extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van een handeling die verricht wordt in rechtstreekse mededinging met commerciële ondernemingen die aan de btw zijn onderworpen. Aldus is niet aannemelijk geworden dat is voldaan aan alle voorwaarden om de diensten van eiseres aan [instelling] aan te merken als nauw met het onderwijs van [instelling] samenhangende diensten.

28. Nu de diensten van eiseres aan [instelling] niet kunnen worden aangemerkt als onderwijs in de zin van de onderwijsvrijstelling en evenmin aannemelijk is geworden dat er sprake is van nauw met het onderwijs door [instelling] samenhangende diensten, is op die diensten de onderwijsvrijstelling niet van toepassing.

29. Eiseres heeft subsidiair gesteld dat de diensten aan [instelling] zijn vrijgesteld op grond van de vrijstelling voor voordrachten van artikel 11, eerste lid, letter p, van de Wet OB. Zij heeft deze stelling evenwel niet onderbouwd, zodat deze stelling reeds daarom faalt.

30. Op grond van artikel 67c, eerste lid, van de Awr (tekst 2019) kan de inspecteur aan de belastingplichtige een verzuimboete opleggen van ten hoogste € 5.278, indien de belastingplichtige de belasting welke op aangifte moet worden afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald. Op grond van paragraaf 24, tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (tekst 2019), legt de inspecteur ter zake van een betalingsverzuim als gevolg van het feit dat er te weinig belasting is aangegeven een boete op van tien procent van de niet binnen de termijn betaalde belasting tot het wettelijke maximum van artikel 67c van de Awr. De boete wordt minimaal gesteld op € 50.

31. Gezien al het voorgaande is de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 niet ten onrechte opgelegd of op een te hoog bedrag vastgesteld. Aangezien eiseres te weinig belasting heeft aangegeven en voldaan, is op grond van artikel 67c van de Awr, de verzuimboete terecht opgelegd.

32. Een verzuimboete heeft tot doel een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen. Voor het opleggen van een dergelijke boete is niet vereist dat er sprake is van opzet of grove schuld. Alleen bij afwezigheid van alle schuld (avas) of een pleitbaar standpunt dient oplegging van een verzuimboete achterwege te blijven. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat daarvan sprake is.

33. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft eiseres geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.

34. Gelet op hetgeen hiervoor onder 13 tot en met 16 is overwogen over de ontvankelijkheid van de bezwaren, dienen de beroepen inzake de voldoeningen op aangiften voor het eerste kwartaal 2015 tot en met het derde kwartaal van 2019 gegrond te worden verklaard en dienen de overige beroepen ongegrond te worden verklaard.

35. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht zijn deze kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 748 (1 punt voor het indienen van de beroepschriften en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748, een wegingsfactor 0,5 voor het gewicht van de zaken en een wegingsfactor 1 voor minder dan vier samenhangende zaken waarin het beroep gegrond is verklaard).