Rechtbank Gelderland, 08-12-2016, ECLI:NL:RBGEL:2016:6532, AWB - 15 _ 2547

1. Eiseres is gehuwd met [Y] (hierna: de echtgenoot).

2. Eiseres exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een administratiekantoor aan de [A-straat 1] te [Z] . De bedrijfsactiviteiten van eiseres bestaan uit het voeren van administraties voor ongeveer acht bedrijven. Haar echtgenoot exploiteert een administratie- en belastingadvieskantoor op hetzelfde adres. Hij verzorgt de administraties voor ongeveer 35 bedrijven en hij verzorgt de belastingzaken voor de ongeveer acht klanten van eiseres.

3. Eiseres en haar echtgenoot hebben in 1999 de onroerende zaak [A-straat 1] te [Z] gekocht. In 1999 en 2000 hebben eiseres en haar echtgenoot los van de woning achter in de tuin een kantoor laten bouwen. De kosten van het kantoor zijn voor € 12.306 bij eiseres geactiveerd en voor € 29.123 bij haar echtgenoot.

4. In 2002 is achter het kantoorgebouw een schuur gebouwd die bestaat uit een kelder, een garage, een zolder, een zadelkamer en paardenstal. De totale investering bedroeg € 225.324. Daarvan heeft eiseres € 122.791 toegerekend aan de kelder, garage en zolder (hierna ook: garage/archiefruimte) en € 102.533 aan de zadelkamer en paardenstal. Van het deel dat is toegerekend aan de garage/archiefruimte is € 53.628 door eiseres geactiveerd als ondernemingsvermogen en € 69.163 door haar echtgenoot.

5. Op 12 november 2004 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres waarbij de aanvaardbaarheid is onderzocht van de aangiften IB/PVV 1999 tot en met 2003, premie Waz 1999 tot en met 2003, premie Zfw 1999 tot en met 2003 en omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003. Van dit onderzoek is een rapport opgemaakt op 28 juni 2005. Ter zake van de garage/archiefruimte is daarin onder meer het volgende opgenomen:

6. Blijkens het rapport van 28 juni 2005 heeft verweerder de door eiseres voor de garage/archiefruimte in aanmerking genomen afschrijving en investeringsaftrek gecorrigeerd. Voorts heeft verweerder een correctie aangebracht op de in aftrek gebrachte representatiekosten omdat hem niet gebleken was dat de etentjes, waarvan de kosten voor negentig percent door eiseres in aftrek zijn gebracht, betrekking hadden op zakelijke contacten. Van het totaal aan representatiekosten heeft verweerder twintig percent als zakelijk aangemerkt. Dit heeft voor de jaren 2001 tot en met 2003 geleid tot de volgende correcties:

7. Bij brief van 27 januari 2005 heeft de echtgenoot van eiseres bezwaar gemaakt tegen de aan hem opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 1992. Bij brief van 2 maart 2005 heeft verweerder de ontvangst van dat bezwaar bevestigd en de echtgenoot van eiseres verzocht te berichten of hij instemt met het aanhouden van zijn bezwaar totdat onherroepelijk is beslist in een aantal proefprocedures met andere belastingplichtigen waarin soortgelijke geschilpunten aan de orde zijn gesteld. Bij brief van 4 maart 2005 heeft de echtgenoot van eiseres verweerder te kennen gegeven dat hij akkoord kan gaan met het aanhouden van het bezwaar totdat in de door verweerder bedoelde procedures uitspraak is gedaan.

8. Op 1 september 2005 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2001 en 2002 en op 15 september 2005 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2003.

9. Met dagtekeningen 16 december 2008, 10 december 2009 en 25 juni 2010 heeft verweerder aan eiseres de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2005, 2006 en 2007 ter behoud van rechten opgelegd op basis van het rapport van het boekenonderzoek.

10. Bij brief van 14 september 2009 heeft verweerder eiseres bericht dat hij de bezwaarschriften tegen de (navorderings)aanslagen IB/PVV voor de jaren 2001, 2002, 2003 en 2005 in behandeling heeft genomen. In die brief heeft verweerder onder meer het volgende vermeld:

11. Bij brief van 8 juli 2010 heeft de echtgenoot van eiseres aan verweerder gegevens verstrekt van zijn bankrekening bij de Kredietbank in Luxemburg en vermeld dat het vermogen altijd in zijn aangiften vermogensbelasting is opgegeven als kasgeld. Voorts heeft hij verweerder meegedeeld dat hij de zaken niet wil opknippen in twee zaken voor wat betreft de inkomsten uit buitenlandse tegoeden enerzijds en de overige uit het boekenonderzoek voortvloeiende correcties anderzijds.

12. Bij brief van 4 juli 2011 heeft verweerder gereageerd op laatstgenoemde brief. In deze brief heeft verweerder onder meer het volgende geschreven:

13. Bij brief van 31 augustus 2011 heeft de echtgenoot van eiseres verweerder nadere informatie verschaft over de bankrekening bij de Kredietbank in Luxemburg en over het in de aangiften vermogensbelasting vanaf 1992 aangegeven kasgeld.

14. Bij brief van 23 december 2011 heeft verweerder te kennen gegeven dat hij eiseres en haar echtgenoot niet geslaagd acht in het te leveren bewijs dat de aanslagen te hoog zijn. Voorts doet verweerder aan eiseres en haar echtgenoot een compromisvoorstel. Nadien hebben partijen gecorrespondeerd over dit en nadere compromisvoorstellen, onder meer bij e‑mail van de toenmalige gemachtigde van de echtgenoot van eiseres van 18 januari 2012 waarin hij verzoekt om een cijfermatige uitwerking van het compromisvoorstel als opgenomen in de brief van verweerder van 23 december 2011.

15. Op 2 oktober 2013 heeft verweerder bij de echtgenoot van eiseres een bedrijfsbezoek afgelegd met als doel informatie in te winnen voor de beoordeling van de vermogensetikettering van de garage/archiefruimte en de paardenstallen. In het rapport van 7 oktober 2013 heeft verweerder het volgende opgenomen over zijn bevindingen:

16. Bij brief van 14 november 2013 heeft verweerder eiseres wederom een compromisvoorstel gedaan. Daarna heeft er een briefwisseling plaatsgevonden over dit voorstel.

17. Bij brief van 9 september 2014 heeft eiseres bevestigd dat over de correcties ten aanzien van de representatiekosten en autokosten geen geschil meer bestaat. Ten aanzien van de overige correcties heeft eiseres (nogmaals) haar standpunten gegeven.

18. Bij brief van 23 oktober 2014 heeft verweerder eiseres bericht op welke wijze hij de bezwaarschriften zal afdoen en heeft hij voorts bericht dat deze brief heeft te gelden als de motivering van de uitspraken op bezwaar. Blijkens deze brief – zoals cijfermatig is verduidelijkt in de bijlage bij de brief van 26 februari 2015 – worden de correcties in de diverse jaren teruggebracht tot de volgende bedragen:

19. Na de uitspraken op bezwaar (uob) van 1 en 16 april 2015 resteert voor het jaar 2002 een boete:

20. Tussen partijen is in geschil of:

( i) verweerder de uitspraken op bezwaar voldoende heeft gemotiveerd;

( v) sprake is van een onjuiste vermogensetikettering van de garage/archiefruimte en de bestrating in 2002 en of de daaruit voortvloeiende correcties in latere jaren terecht zijn;

(vi) de boete voor het jaar 2002 terecht en op het juiste bedrag is vastgesteld.

(i) motivering uitspraken op bezwaar

21. In wezen stelt eiseres dat zij van mening is dat de uitspraken op bezwaar onvoldoende zijn gemotiveerd. De rechtbank is van oordeel dat niet kan worden gezegd dat verweerder de door hem aangebrachte correcties onvoldoende heeft gemotiveerd. De rechtbank baseert dit oordeel in de eerste plaats op het rapport van het boekenonderzoek en daarnaast op de hiervoor onder 18. opgenomen brief van 23 oktober 2014 waarin verweerder de motivering van de uitspraken op bezwaar heeft opgenomen.

22. Eiseres klaagt erover dat de bezwaarschriften niet voortvarend, want pas ruim tien jaar na de start van het boekenonderzoek zijn afgehandeld en heeft daaraan uitdrukkelijk de conclusie verbonden dat de in rekening gebrachte heffingsrente te hoog is.

23. Voor zover eiseres met deze stellingen heeft bedoeld te stellen dat de navorderingsaanslagen niet voortvarend, in de zin van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 11 juni 2009, C‑155/08 en C‑157/08, X. en Passenheim‑van Schoot, ECLI:NL:XX:2009:BI8987, zijn opgelegd, faalt deze beroepsgrond gelet op de datum van het rapport van het boekenonderzoek en de data waarop de onderhavige navorderingsaanslagen zijn vastgesteld. De unierechtelijke eis van voortvarendheid heeft geen betrekking op de bezwaartermijn.

24. Voor zover eiseres met deze stellingen erover klaagt dat door de lange duur van de bezwaarfase heffingsrente over een langere periode in rekening wordt gebracht dan wanneer de bezwaarfase eerder zou zijn geëindigd vinden deze stellingen geen steun in het recht. Heffingsrente werd op grond van artikel 30f (oud) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in rekening gebracht over het tijdvak dat eindigt op de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. De in rekening gebrachte heffingsrente is bij de respectievelijke uitspraken op bezwaar verminderd overeenkomstig de verminderingen van de belastingaanslagen. Niet is gesteld dat deze verminderingen onjuist zijn. De rechtbank vermag dan ook niet in te zien hoe eiseres in haar belangen zou zijn geschaad voor wat betreft de tot de dag van dagtekening van het aanslagbiljet in rekening gebrachte heffingsrente.

25. Voor zover eiseres zich op het standpunt heeft gesteld dat het zorgvuldigheidsbeginsel aan het volledig in rekening brengen van de volgens de wet verschuldigde heffingsrente in de weg staat, is de rechtbank van oordeel dat de lange duur van de bezwaarfase in zoverre niet ter zake doende is aangezien heffingsrente – zoals hiervoor is overwogen – is berekend tot de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. Zoals hiervoor onder 23. is overwogen kan niet worden gezegd dat verweerder de navorderingsaanslagen onvoldoende voortvarend, en daarmee onzorgvuldig, heeft opgelegd. Het beroep kan ook in zoverre niet slagen.

26. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat bij het vaststellen van de navorderingsaanslag over het jaar 2001 ten onrechte geen rekening is gehouden met een verlies uit het verleden. Zij heeft daarbij verwezen naar productie negen bij haar beroepschrift dat een kopie uit het rapport van het boekenonderzoek zou zijn. Gelet op de gemotiveerde betwisting door verweerder – hij heeft met name verwezen naar de door hem overgelegde bijlage één bij het verweerschrift waarin een van productie negen bij het beroepschrift afwijkende kopie uit het rapport van het boekenonderzoek is opgenomen en bijlage vijf bij het verweerschrift waaruit volgt dat het verlies reeds is verrekend met het belastbaar inkomen van het jaar 2000 – is eiseres niet geslaagd haar stelling aannemelijk te maken dat sprake is van een onverrekend verlies. Het beroep faalt in zoverre.

(v) vermogensetikettering van garage/archiefruimte en bestrating en overige correcties

27. Eiseres heeft het gedeelte dat ziet op de paardenstal en de zadelkamer aangemerkt als privévermogen. De garage/archiefruimte en bestrating heeft zij tot het ondernemingsvermogen gerekend. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een splitsbaar pand en dat eiseres de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door de garage/archiefruimte tot het ondernemingsvermogen te rekenen gelet op het ondergeschikte zakelijk gebruik daarvan. Ook als eiseres zou moeten worden gevolgd in haar stelling dat het pand kan worden gesplitst, overschrijdt zij de grenzen der redelijkheid door de garage/archiefruimte tot het ondernemingsvermogen te rekenen, aldus verweerder.

28. Gelet op de door verweerder ingenomen standpunten, in beide gevallen overschrijdt eiseres de grenzen der redelijkheid, zal de rechtbank veronderstellenderwijs uitgaan van de voor eiseres meest gunstige situatie. Dat wil zeggen van een splitsbaar pand waarbij zij de garage/archiefruimte volledig tot het ondernemingsvermogen heeft gerekend. Tussen partijen is niet in geschil dat de kelder van de garage/archiefruimte voor privédoeleinden wordt gebruikt. Ten aanzien van de zolder van de garage/archiefruimte is niet in geschil dat een deel daarvan wordt gebruikt voor het archief van de onderneming van de echtgenoot van eiseres, maar niet voor de onderneming van eiseres. Wat betreft de garage is de feitelijke situatie aldus dat sprake is van drie parkeerplaatsen, ter zake waarvan eiseres het standpunt heeft ingenomen dat voor de tot het ondernemingsvermogen van eiseres behorende auto van de garage gebruik gemaakt wordt. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een tot het ondernemingsvermogen van eiseres behorende auto in 2002. Verweerder heeft daartoe aangevoerd dat geen auto is geactiveerd op de balans van de onderneming van eiseres. Eiseres, op wie – na de gemotiveerde betwisting door verweerder – de bewijslast rust, heeft met de verwijzing naar het rapport van een boekenonderzoek uit 1992 niet aannemelijk gemaakt dat ten tijde van de bouw van de garage/archiefruimte nog steeds sprake was van een tot het ondernemingsvermogen behorende auto. Uit de door haar overgelegde balansen per 31 december 2001 en 31 december 2002 volgt ook niet dat sprake is van een geactiveerde auto. Nu vaststaat dat eiseres de garage/archiefruimte in het geheel niet zakelijk gebruikt, heeft zij de grenzen der redelijkheid overschreden door desalniettemin de garage/archiefruimte volledig tot het ondernemingsvermogen te rekenen. Het beroep faalt derhalve in zoverre.

29. Het voorgaande betekent dat verweerder naar het oordeel van de rechtbank de door hem voorgestane correcties terecht heeft toegepast. De correcties van de fiscale oudedagsreserve (artikel 3.68 van de Wet IB 2001) en de MKB-winstvrijstelling (artikel 3.79a van de Wet IB 2001) vloeien gelet op de systematiek van voornoemde wetsartikelen uit voorgaande correcties voort aangezien die correcties van invloed zijn op het de winst uit onderneming dan wel het ondernemingsvermogen. Ook in zoverre kan het beroep van eiseres niet slagen.

30. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2002 een boete opgelegd ter zake van de uit de etikettering van de garage/archiefruimte en bijbehorende bestrating als ondernemingsvermogen voortvloeiende correcties. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat een onevenredig groot deel als zakelijk is aangemerkt terwijl uit feitelijke constateringen volgt dat er geen zakelijk gebruik is. Door de kosten zo in afwijking van het werkelijke gebruik te activeren en investeringsaftrek te claimen weet eiseres dat er te weinig belasting wordt betaald, rekening houdend met de kennis die eiseres vanwege haar beroep heeft. Daarmee is sprake van bewust handelen, dus opzet, dan wel ten minste grove schuld, aldus nog steeds verweerder. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat haar standpunt pleitbaar is.

31. Naar het oordeel van de rechtbank is dat laatste niet het geval. Gelet op hetgeen de rechtbank heeft overwogen ten aanzien van de etikettering van de garage/archiefruimte en bijbehorende bestrating is de rechtbank van oordeel dat eiseres door aangifte te doen op de wijze zoals zij heeft gedaan ten minste willens en wetens de niet te verwaarlozen kans heeft aanvaard dat voor het jaar 2002 de aanslag te laag zou worden vastgesteld (artikel 67e van de AWR). De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat eiseres een financiële achtergrond heeft. Daarmee faalt het beroep van eiseres op de aanwezigheid van een pleitbaar standpunt. Van een pleitbaar standpunt is sprake als een door eiseres ingenomen standpunt, gelet op de stand van de jurisprudentie en de heersende leer, in die mate juridisch pleitbaar of verdedigbaar is dat belanghebbende redelijkerwijs kon menen juist te handelen. Daarvan is hier geen sprake, aangezien het door eiseres verdedigde standpunt zozeer in strijd is met het feitelijk gebruik, waarbij in het geheel geen sprake is van enig zakelijk gebruik, dat eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet kon menen juist te handelen. Van strafverminderende omstandigheden is niet gebleken. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de opgelegde boete passend en geboden is.

32. De rechtbank dient vervolgens te beoordelen of de boete gematigd moet worden wegens overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd.

33. De boete is aangekondigd in het rapport van het boekenonderzoek van 28 juni 2005.

34. Bij de beoordeling van de redelijkheid van de duur van berechting van een boetezaak dient in dit geval tevens acht te worden geslagen op de ingewikkeldheid van de zaak, de invloed van de beboete op het procesverloop en de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld. De rechtbank zal gelet op de samenhangende problematiek en de gezamenlijke behandeling van de bezwaren van eiseres en haar echtgenoot op verzoek van diezelfde echtgenoot door verweerder aansluiting zoeken bij hetgeen is overwogen in de uitspraken van de echtgenoot met zaaknummers AWB 15/2531 tot en met AWB 15/2546.

35. Dat betekent dat de rechtbank de periode die gelegen is tussen 28 juni 2005 – bij brief van 4 maart 2005 heeft de toenmalige gemachtigde van de echtgenoot van eiseres aangegeven akkoord te zijn met het aanhouden van het bezwaar totdat in de op dat moment lopende procedures inzake buitenlandse bankrekeningen uitspraak is gedaan – en 26 februari 2010, de datum waarop de Hoge Raad uitspraak heeft gedaan in de zaken met nrs. 43 050bis en 43 670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en ECLI:NL:HR:2010:BJ9120, dat wil zeggen 55 maanden, op de totale behandelingsduur in mindering zal brengen, omdat de echtgenoot expliciet heeft verzocht de bezwaarprocedures niet op te knippen en aan te houden tot uitspraak zou zijn gedaan in de proefprocedures

36. Datzelfde heeft te gelden voor de periode dat partijen hebben gecorrespondeerd over een mogelijk compromis. Dat wil zeggen in totaal 31 maanden.

37. De totale behandelingsduur van 137 maanden dient te worden bekort met de duur dat de procedure tot en met de rechtbank in beginsel mag duren, dat wil zeggen twee jaar. Dan resteert een behandelingsduur van 113 maanden waarvan een periode van twaalf maanden, zoals is bepaald in de uitspraken van de echtgenoot moet worden afgehaald, vermeerderd met het totaal van de periodes als berekend onder 35. en 36., in totaal 98 maanden.

38. Al met al bedraagt de overschrijding meer dan een jaar, maar minder dan anderhalf jaar. De rechtbank ziet hierin aanleiding de boete met vijftien percent te verminderen.

39. Dit brengt mee dat de boete als volgt wordt verminderd:

40. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.