Rechtbank Gelderland, 24-10-2017, ECLI:NL:RBGEL:2017:5504, AWB - 17 _ 631

1. Eiseres is ondernemer voor de omzetbelasting. De activiteiten van eiseres bestaan uit het kopen en verkopen van onroerende zaken, alsmede de verhuur daarvan.

2. Eiseres is eigenaar van een object, gelegen aan de [A-straat 1, 2, 3] en aan de [A-straat 4, 5, 6 & 7] (kadastraal bekend gemeente Hengelo sectie [C] ).

3. Het object bestond tot 1959 uitsluitend uit een pand gelegen aan [D] . Dit pand was van steen en hout gebouwd. In 1959 is vergunning verleend voor het oprichten van een tweede pand op hetzelfde kadastrale perceel. Dit pand is gelegen aan [E] , in beton gebouwd en tegen het pand aan [D] aangebouwd. Ten behoeve van de winkel die destijds aan [D] werd geëxploiteerd, is op de begane grond een doorgang tussen beide panden gemaakt.

4. Eiseres heeft het object in de jaren zeventig als een geheel gekocht.

5. Begin 2009 was de begane grond van het gedeelte van het object aan [E] en een gedeelte van de begane grond aan [D] in gebruik als horecaruimte (restaurant). Het resterende gedeelte van de begane grond aan de achterzijde van [D] was in gebruik als atelier. Op de eerste en tweede verdieping van [E] bevonden zich twee appartementen. Op de eerste verdieping van [D] bevonden zich opslagruimten ten behoeve van het restaurant en het atelier. Deze opslagruimten waren intern bereikbaar vanuit respectievelijk het restaurant en het atelier. De appartementen hadden gezamenlijk een ingang aan [E] en het atelier en het restaurant hadden ieder een afzonderlijke ingang. Er heeft geen splitsing in afzonderlijke appartementsrechten plaatsgevonden.

6. In april 2009 heeft een brand gewoed in het object. De brand is begonnen in het restaurant. De brand is doorgeslagen naar het gedeelte van het object aan [D] . Een groot deel van het object aan [D] is door de brand verwoest.

7. In 2010 en 2011 zijn sloop-, renovatie- en bouwwerkzaamheden verricht aan het object. Het gedeelte van het object aan [D] is geheel gesloopt. De dragende delen en de fundering zijn daarbij geheel verwijderd. Op dezelfde plaats is een nieuw pand gebouwd. De begane grond is één geheel geworden met de begane grond van [E] en geheel in gebruik als restaurant. Tevens is op de begane grond aan de zijde van [D] een hal met trappenhuis aangebouwd ten behoeve van vier nieuwe appartementen. Twee appartementen bevinden zich op de eerste verdieping en twee op de tweede verdieping aan [D] . De appartementen zijn in 2012 in gebruik genomen, hebben een ingang aan [D] en hebben eigen huisnummers. Er heeft geen splitsing in afzonderlijke appartementsrechten plaatsgevonden. Eiseres heeft de omzetbelasting die drukt op de bouwkosten van de appartementen niet in aftrek gebracht.

8. Op 14 oktober 2015 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2014. In het rapport van het boekenonderzoek van 9 maart 2016 heeft verweerder geconcludeerd dat ten aanzien van de vier nieuwe appartementen aan [D] sprake is van nieuwbouw en dat eiseres in 2012 ten onrechte geen integratieheffing over de grondwaarde van deze appartementen heeft aangegeven. Uitgaande van de WOZ-waarde van de appartementen van € 175.000 per appartement heeft verweerder daarvan 20% (= € 35.000) toegerekend aan de grond. De na te heffen omzetbelasting heeft hij berekend op (4 x € 35.000 x 19%=) € 26.600. Over het jaar 2014 was voorts € 4.442 aan omzetbelasting niet aangegeven.

9. Met dagtekening 28 mei 2016 heeft verweerder een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2014. Het nageheven bedrag bestaat uit € 26.000 aan integratieheffing in 2012 en € 4.442 wegens niet aangegeven omzetbelasting over het jaar 2014. Over het bedrag van € 4.442 is een verzuimboete van € 222 opgelegd.

10. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht en tot de juiste hoogte is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of eiseres omzetbelasting is verschuldigd wegens toepassing van de integratieheffing voor de vier nieuwe appartementen aan [D] . Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord is in geschil of verweerder bij de naheffing is uitgegaan van de juiste waarde van de grond, toerekenbaar aan de appartementen.

11. De niet aangegeven omzetbelasting over het jaar 2014 en de verzuimboete zijn niet in geschil.

12.Ter zitting heeft eiseres desgevraagd verklaard dat zij met haar stelling dat het motiveringsbeginsel is geschonden slechts heeft willen aangeven dat zij de gang van zaken rond het opleggen van de naheffingsaanslag en de afhandeling van het bezwaar als heel vervelend heeft ervaren, maar dat zij hier verder geen gevolgen aan verbindt.

13. Uit het arrest van het Hof van Justitie van 14 mei 1985 (ECLI:EU:C:1985:195, Van Dijk’s Boekhuis) volgt dat van een vervaardigd goed als bedoeld in artikel 3, derde lid, onderdeel b, van de Wet Omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), slechts sprake is indien een goed is voortgebracht dat tevoren niet bestond. Uit het arrest van de Hoge Raad van 19 november 2010 (ECLI:NL:HR:2010:BM6681) volgt dat met betrekking tot onroerende zaken slechts sprake is van vervaardiging van een goed indien door de werkzaamheden in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden.

14. Voordat wordt toegekomen aan de beantwoording van de vraag of door de onderhavige bouwwerkzaamheden in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden, dient eerst te worden vastgesteld of sprake is van één of meerdere zelfstandige onroerende zaken.

15. Uit het arrest van de Hoge Raad van 8 maart 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BZ3574) kan worden afgeleid dat onder meer sprake is van een zelfstandige onroerende zaak indien een gebouw horizontaal of verticaal is of kan worden gesplitst. Van een horizontale splitsing is sprake indien appartementsrechten zijn gevestigd, hetgeen hier niet het geval is. De rechtbank begrijpt het arrest van de Hoge Raad zo dat splitsen in appartementsrechten niet noodzakelijk is om van afzonderlijke onroerende zaken te kunnen spreken.

16. Eiseres is van mening dat de integratieheffing niet aan de orde is omdat geen sprake is van nieuwbouw. Er moet volgens eiseres getoetst worden aan het gebouw als geheel en er moet worden uitgegaan van de situatie voor en na de brand. Zowel voor als na de brand is sprake van één en hetzelfde pand. Het gebruik is niet gewijzigd. Zowel voor als na de brand is het pand in gebruik voor horeca en voor appartementen. Juridisch, feitelijk en bouwtechnisch is geen sprake van twee panden. Zij heeft het object destijds ook als een geheel gekocht.

17. Volgens verweerder was en is zowel bouwtechnisch als visueel sprake van twee panden: een aan [E] en een aan [D] . Met betrekking tot het pand aan [D] is in wezen sprake van nieuwbouw. De aanwendingsmogelijkheden zijn veranderd, het innerlijk en uiterlijk van het pand is gewijzigd en de draagconstructie is vervangen. Ter zitting heeft verweerder desgevraagd verklaard dat hij zich niet langer op het standpunt stelt dat de vier appartementen afzonderlijk een onroerende zaak vormen.

18. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval voor de toepassing van de Wet OB ten minste sprake van twee zelfstandige onroerende zaken. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat het gedeelte van het object, gelegen aan [E] , jaren later is gebouwd dan het gedeelte van het object, gelegen aan [D] en dat beide (onderdelen van) het object zowel voor de brand als na de werkzaamheden in 2010/2011 beschikten (beschikken) over een eigen fundering en eigen draagconstructie. Dat sprake is van zelfstandige onroerende zaken wordt ook bevestigd door de omstandigheid dat alleen het gedeelte aan [D] , waarvan de constructie deels uit hout bestond, volledig verloren is gegaan en het gedeelte aan [E] , dat opgebouwd is met beton, slechts inwendige schade heeft opgelopen. Het gedeelte aan [D] is volledig gesloopt inclusief fundering en dragende delen, het puin is afgevoerd en het pand is volledig opnieuw opgebouwd met nieuwe materialen en uitgebreid met een tweede verdieping. De verticale splitsing vloeit in dit geval dus voort uit de bouwtechnische historie van de panden en de bouwtechnische constructie na de werkzaamheden in 2010/2011. Het enkele feit dat in of omstreeks 1959 een doorgang is gecreëerd tussen beide panden, die ook na de werkzaamheden is gehandhaafd, maakt dat niet anders.

19. Gelet op het voorgaande dient de vraag of sprake is van in wezen nieuwbouw te worden beantwoord ten aanzien van het gedeelte van het object, gelegen aan [D] .

20. Vaststaat dat de fundering en de dragende delen geheel zijn vervangen, het gehele pand opnieuw is opgebouwd met nieuwe bouwmaterialen en dat een complete tweede verdieping is toegevoegd. Deze feiten en omstandigheden laten geen andere conclusie toe dan dat voor het pand aan [D] in wezen sprake is van nieuwbouw. In het midden kan blijven of daarnaast de vier nieuwe appartementen gezamenlijk als een zelfstandige onroerende zaak kunnen worden aangemerkt.

21. Gelet op het voorgaande is sprake van een in eigen bedrijf vervaardigd goed als bedoeld in artikel 3, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB (oud).

23. Verweerder heeft de grondwaarde gesteld op 20% van de WOZ-waarde van de appartementen. Dat komt neer op 4 x € 35.000 x 19% = € 26.600. Verweerder heeft de grondwaarde nader onderbouwd door te wijzen op de waardebepaling door een Waardeonderzoek Specialist van de Belastingdienst. De specialist heeft 2/3 van het totale perceel van 416 m², dat wil zeggen 277 m², toegerekend aan [D] . Vervolgens heeft hij 1/3 van 277 m² toegerekend aan het restaurant en 2/3 aan de vier appartementen gezamenlijk. Als bandbreedte van de grondwaarde van de appartementen heeft de specialist gerekend met waardes tussen (4 x € 22.522,50=) € 90.090 en (4 x € 25.000=) € 100.000. Ter zitting heeft verweerder zich nader op het standpunt gesteld dat de grondwaarde van de vier appartementen gezamenlijk € 95.000 bedraagt, omdat hij ten onrechte de grondwaarde van de horeca heeft toegerekend aan de vier appartementen.

24. Volgens eiseres is de door verweerder gehanteerde grondprijs van € 35.000 per appartement te hoog en onvoldoende gemotiveerd. Verweerder heeft bij de toerekening van de m² van het perceel aan de appartementen ten onrechte geen rekening gehouden met het feit dat de parkeerplaatsen, die zich op het perceel bevinden, afzonderlijk worden verhuurd. Bovendien is de grondwaarde van [D] volgens eiseres lager dan de grondwaarde van [E] , omdat [E] een winkelstraat is en [D] een daarachter gelegen steeg. Eiseres heeft een grondprijs van € 16.333 per appartement bepleit.

25. Nu verweerder ter onderbouwing van de waarde van de grond heeft verwezen naar de waardebepaling door een Waardeonderzoekspecialist en eiseres geen nadere onderbouwing van de door haar bepleite waarde heeft gegeven, zal de rechtbank uitgaan van de waardebepaling van de specialist. Eiseres heeft onvoldoende weersproken gesteld dat de grondwaarde van het gedeelte van het perceel gelegen aan de steeg lager is dan de grondwaarde van het gedeelte van het perceel gelegen aan de winkelstraat. Daarom zal uitgegaan worden van de laagste waarde binnen de bandbreedte, te weten € 90.090. Doordat het perceel naar evenredigheid is verdeeld over [E] en [D] en dat laatste gedeelte vervolgens over de horeca en de vier appartementen, is ten onrechte in de grondwaarde van de appartementen een evenredig deel van de waarde van de vier parkeerplaatsen begrepen. Omdat gegevens over de grondwaarde van de parkeerplaatsen en over het aantal vierkante meters dat is toe te rekenen aan de parkeerplaatsen ontbreken, stelt de rechtbank de grondwaarde van de appartementen in goede justitie vast op € 84.000.

26. De integratieheffing dient nader vastgesteld te worden op (19% van € 84.000=) € 15.960. De naheffingsaanslag bedraagt dan (€ 15.960 + € 4.442=) € 20.402. De uitspraak op bezwaar zal worden vernietigd met uitzondering van de boetebeschikking omdat de boete in stand blijft.

27. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.

28. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenvergoeding omdat gesteld noch gebleken is dat eiseres kosten heeft gemaakt die op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen.