Rechtbank Gelderland, 28-03-2018, ECLI:NL:RBGEL:2018:1426, AWB - 16 _ 487

1. Eiser, woonachtig in België, bezit in 2009 de certificaten van aandelen in [D] B.V. (hierna: [D] ). Voorts bezit eiser tot [2009] 50% en vanaf die datum 100% van de aandelen in [E] (hierna: [E] ).

2. Midden jaren negentig van de vorige eeuw was [F] (hierna: [F] ) aandeelhouder van [D] (toen nog genaamd BV [G] ). In deze periode was [D] verlieslijdend, welke verliezen werden gefinancierd door haar aandeelhouder. Hierdoor ontstond een steeds grotere vordering van [F] op [D] .

3. Eiser zag nieuwe mogelijkheden (in verband met de ontwikkelde [H] , hierna: [H] ) en was bereid om de aandelen in [D] over te nemen en een kapitaalinjectie in [D] te doen teneinde de onderneming weer levensvatbaar te maken. Op 9 augustus 1996 koopt eiser alle aandelen in [D] van [F] voor ƒ 1, onder de verplichting om ƒ 1.500.000 nieuw kapitaal in te brengen.

4. Onderdeel van de tussen partijen gesloten overeenkomst was dat [F] de [H] van [D] zou kopen. Afgesproken werd dat [D] de eigendomsrechten van de [H] zou overdragen aan [F] ter aflossing van een groot deel van haar schuld aan [F] en dat deze via een licentieovereenkomst weer aan [D] in gebruik zou worden gegeven. Krachtens deze sale-and-lease-backovereenkomst van 9 augustus 1996 is de [H] in 1996 voor ƒ 3.000.000 overgedragen door [D] aan [F] . Via een afzonderlijke lease-overeenkomst van dezelfde datum is bepaald dat de lease-periode aanvangt op 1 januari 1996 en eindigt op 31 december 2002. In de overeenkomst is bepaald dat de door [D] als gevolg van marktontwikkelingen aangebrachte modificaties in het ontwerp worden geacht deel uit te gaan maken van het ontwerp en daarmee behoren tot de eigendom van het ontwerp van [F] .

5. Tevens werd op 9 augustus 1996 overeengekomen dat [F] de dan in haar bezit zijnde [H] en haar vorderingen op [D] zou inbrengen in een door haar op te richten vennootschap en dat eiser na afloop van de leaseperiode deze vennootschap voor ƒ 3 van [F] zou kunnen kopen, eventueel verhoogd met een earn-out component van maximaal ƒ 175.000 op basis van de resultaten van [D] in de jaren 1997 tot en met 2001. Afgesproken werd dat de aandelen in die nieuwe vennootschap uiterlijk 30 juni 2003 zouden worden overgedragen aan eiser.

6. De aandelen zijn per 25 juni 1997 gecertificeerd. Eiser bezit alle certificaten van deze aandelen.

7. Op 2 oktober 2003 is ter gelegenheid van de oprichting van [E] de vordering van [F] op [D] , op dat moment groot CHF 4.120.000 ingebracht, alsmede de licentierechten voor de productie van de grafische machines ter waarde van CHF 3.580.000. De totale inbrengwaarde is aldus CHF 7.700.000.

8. Per 2 oktober 2003 verkrijgt eiser de helft van de aandelen in [E] .

9. Per 2 oktober 2003 is voorts een overeenkomst van geldlening gesloten tussen [E] en [D] . Deze geldlening vormt de voortzetting van de vordering op [D] die [F] in [E] ingebracht had. Op dat moment beliep de vordering een bedrag van € 2.719.052. Deze lening is achtergesteld en draagt een rente van 8%.

10. Op 16 oktober 2003 heeft [E] met [D] een royalty license agreement gesloten, waarbij [D] zich verplicht tot betaling van een licentievergoeding van 2,5% van de omzet.

11. Op 24 maart 2004 hebben [E] en [D] een overeenkomst gesloten waarbij [D] zich verplicht op eerste verzoek van [E] alle in haar bezit zijnde patenten over te dragen aan [E] , tegen een prijs gelijk aan de schuld die [D] op dat moment nog heeft aan [E] in verband met de overeenkomst van geldlening van 2 oktober 2003. Hiermee werd beoogd [E] zekerheid te bieden voor de lening van € 2.719.052 die zij aan [D] had verstrekt.

12. [E] heeft bij brief van 3 juni 2009 haar hiervoor bedoelde zekerheidsrecht jegens [D] ingeroepen. [E] heeft de patenten van [D] gekocht onder verrekening van haar vordering.

13. Op 2 juli 2009 heeft [E] knowhow aan een derde, genaamd [I] , verkocht voor een bedrag van € 3.250.000. Op dezelfde dag verkocht [D] een aantal op haar naam staande patenten aan [I] voor € 2.000.000.

14. [D] is tevens 100% aandeelhouder van een Canadese dochtermaatschappij genaamd [J] Inc. (hierna [J] ), die op haar beurt 75% van de aandelen in [K] Inc. (hierna [K] ) hield. De overige 25% van de aandelen van [K] was in handen van [L] . Op 30 juni 2009 heeft [K] vier patenten overgedragen aan [J] . voor een bedrag van C$ 100.000 (honderdduizend Canadese dollars, zijnde circa € 65.000).

15. Op 2 juli 2009 heeft [E] een verkoopovereenkomst gesloten met [I] met betrekking tot deze vier patenten voor een bedrag van € 250.000. Via een ongedateerde overeenkomst heeft [E] deze vier patenten van [J] . gekocht. Bij e-mailbericht van 27 juli 2009 informeerde [M] , directeur van [D] , de statutaire directie van [E] , [N] , over de aankoop van de patenten voor de doorverkoop aan [I] en de lening die eiser ten behoeve van deze aankoop zal vertrekken. Eiser verstrekte op 30 juli 2009 een lening aan [E] van C$ 100.000. Op 7 augustus 2009 zijn de patenten geleverd. De lening aan eiser is afgelost uit de opbrengst van de € 250.000.

16. [D] is op [2009] failliet verklaard.

17. Eiser heeft voor het belastingjaar 2009 als buitenlands belastingplichtige aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.143.

18. Verweerder heeft op 13 november 2014 aangekondigd het voornemen te hebben een navorderingsaanslag IB/PVV 2009 op te leggen alsmede een boete. Verweerder heeft met dagtekening 20 december 2014 de onderhavige navorderingsaanslag en boete opgelegd. Eiser heeft hiertegen op 31 december 2014 bezwaar gemaakt.

19. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het inkomen uit aanmerkelijk belang verlaagd naar € 3.435.000 en de boete verminderd. De verschuldigde belasting over

€ 3.435.000 bedraagt € 515.250 (15%). De 100% boete is vanwege overschrijding van de redelijke termijn gematigd tot 75%, zijnde € 386.437.

20. In geschil is of verweerder de onderhavige navorderingsaanslag en boete terecht en tot het juiste bedrag aan eiser heeft opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:

-

Heeft verweerder alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd;

-

Heeft eiser als aandeelhouder van [D] BV bij de verkoop van intellectueel eigendom voordelen genoten die hij ten onrechte niet heeft vermeld in zijn aangifte IB/PVV;

-

Is sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast;

-

Is door een eerder boekenonderzoek sprake van opgewekt vertrouwen dat in de weg staat aan de onderhavige belastingaanslag;

-

Dient op grond van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 een deel (50%) van de uitdeling aan de echtgenote van eiser te worden toegerekend;

-

Is de boete terecht en naar een juist bedrag opgelegd;

-

Heeft eiser recht op vergoeding van immateriële schade;

-

Heeft eiser recht op een integrale proceskostenvergoeding.

21. Voordat aan een beoordeling van het materiële geschil kan worden toegekomen dient de rechtbank eerst te beoordelen of alle op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb zijn overgelegd. De rechtbank stelt voorop dat de geheimhoudingskamer op 9 augustus 2016 reeds een uitspraak heeft gedaan in hoeverre van de met een beroep op artikel 8:29 van de Awb overgelegde stukken beperkte kennisneming geoorloofd is. De geheimhoudingkamer heeft nog geen oordeel gegeven met betrekking tot de vraag of verweerder wel alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Eiser stelt dat dit niet het geval is. Desgevraagd heeft hij ter zitting verklaard dat het daarbij gaat om het door de boete-coördinator gegeven boeteadvies. Verweerder heeft gemotiveerd betoogd dat en waarom er geen schriftelijk boeteadvies bestaat. De rechtbank acht aannemelijk dat gelet op het feit dat verjaring van de navorderingstermijn dreigde en de boete-coördinator, mevrouw [O] , bovendien als behandelend inspecteur bij de zaak betrokken was, ervan is afgezien het boeteadvies in schriftelijke vorm vast te leggen. Wanneer een stuk niet bestaat, kan het ook niet worden overgelegd. Dat geldt ook voor een lijst met de door verweerder gebruikte zoektermen. Niet gebleken is dat een dergelijke lijst als zelfstandig stuk reeds bestaat en bij de besluitvorming van verweerder een rol heeft gespeeld. Verweerder is ook niet gehouden een dergelijke lijst ten behoeve van eiser te produceren. Voor het overige heeft eiser niet nader kunnen concretiseren welke stukken er volgens hem ontbreken. De rechtbank komt daarom tot het oordeel dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd. Ten aanzien van eisers betoog dat hij de volledigheid van de stukken niet kan controleren gelet op de ongeordende wijze waarop de stukken zijn overgelegd, overweegt de rechtbank dat artikel 8:42 van de Awb geen vorm voorschrijft waarin stukken overgelegd moeten worden. De rechtbank is daarom van oordeel dat verweerder niet het verwijt treft dat hij de verplichtingen uit artikel 8:42 van de Awb heeft geschonden.

22. Verweerder heeft gesteld dat eiser de vereiste aangifte niet heeft gedaan, zodat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard.

23. Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van een of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd, aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083).

24. Verweerder heeft gesteld dat de knowhow die [E] op 2 juli 2009 verkocht aan [I] voor een bedrag van € 3.250.000 feitelijk toebehoorde aan [D] . Doordat [D] , in het zicht van haar faillissement, de aan haar toebehorende knowhow kennelijk om niet heeft overgedragen aan [E] teneinde deze vennootschap in staat te stellen de knowhow te verkopen aan [I] , heeft [D] zich een voordeel laten ontgaan. Dit is aan te merken als een uitdeling via eiser die aandeelhouder is van zowel [D] als van [E] .

25. Eiser heeft het standpunt van verweerder gemotiveerd betwist. Volgens eiser is de knowhow die op 2 juli 2009 door [E] is verkocht al in augustus 1996 door [D] verkocht aan [F] en vervolgens in 2003 door [F] ingebracht in [E] .

26. Eiser heeft ter zitting een verklaring afgelegd over de betreffende knowhow. Hiervan is - zakelijk weergegeven - het volgende vastgelegd in het proces-verbaal:

27. Tegenover de gemotiveerde betwisting door eiser rust op verweerder de bewijslast om aannemelijk te maken dat de knowhow die op 2 juli 2009 aan [I] is verkocht feitelijk toebehoorde aan [D] en dat [D] zich een voordeel heeft laten ontgaan. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder hierin niet geslaagd. Gelet op de uitgebreide en geloofwaardige verklaring van eiser, die door verweerder niet dan wel onvoldoende is weersproken, acht de rechtbank aannemelijk dat de knowhow van zowel de [d] als de [e] vielen onder de sale-and-lease-backovereenkomst, daarmee toebehoorden aan [F] en vervolgens zijn ingebracht in [E] . Verweerder heeft hiertegenover geen nadere feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die leiden tot de conclusie dat de [d] en [e] niet (als modificaties van de bestaande technologie) onder de sale-and-lease-backovereenkomst vielen. Verweerder heeft daarom naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de knowhow die op 2 juli 2009 aan [I] is verkocht feitelijk toebehoorde aan [D] , noch dat [D] zich met het oog op de belangen van haar aandeelhouder een voordeel heeft laten ontgaan. Eisers stelling met betrekking tot het vertrouwensbeginsel behoeft daarom geen behandeling meer.

28. Verweerder stelt dat [K] , waarvan eiser middellijk aandeelhouder is, zich ten aanzien van de Noord-Amerikaanse patenten een voordeel heeft laten ontgaan, dat vervolgens is toegekomen aan [E] , een zustervennootschap. Vast staat dat de patenten op

29. Eiser heeft gesteld dat slechts 50% van de deze uitdeling bij hem in aanmerking moet worden genomen, gelet op het bepaalde in artikel 2.17, tweede lid, van de Wet IB 2001. Eiser beroept zich daarbij op artikel 26, tweede lid, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van ontgaan van belastingen naar het inkomen en het vermogen (het Verdrag), de zogenoemde non-discriminatie bepaling. Deze bepaling komt er - kort gezegd - op neer dat eiser als inwoner van België bij de vaststelling van de in Nederland verschuldigde belasting recht heeft op dezelfde persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen als inwoners van Nederland. Naar het oordeel van de rechtbank is de mogelijkheid om gemeenschappelijke inkomensbestanddelen te verdelen over de belastingplichtige en diens fiscaal partner niet aan te merken als een persoonlijke aftrek, tegemoetkoming of vermindering als bedoeld in artikel 26 van het Verdrag, nog daargelaten dat uit eisers aangifte niet is op te maken dat eiser een partner heeft aan wie de andere helft van de uitdeling kan worden toegerekend. Verweerder heeft daarom terecht de volledige uitdeling bij eiser in aanmerking genomen.

30. Nu verweerder reeds naar normale bewijslastverdelingsregels aannemelijk heeft gemaakt dat bij eiser terecht een bedrag van € 185.000 als uitdeling in aanmerking is genomen, kan in het midden blijven of eiser op grond hiervan de vereiste aangifte niet heeft gedaan en of dit moet leiden tot omkering van de bewijslast. Deze conclusie kan namelijk niet meebrengen dat verweerder alsnog de verkoopopbrengst van de knowhow bij eiser als belaste bate in aanmerking zou mogen nemen.

31. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is de rechtbank van oordeel dat het aan het voorwaardelijk opzet van eiser is te wijten dat tot een te laag bedrag aangifte is gedaan. Immers, zoals in onderdeel 28. van deze uitspraak is overwogen, moet eiser zich bewust zijn geweest van het feit dat hij in 2009 uitdelingen tot ten minste een bedrag van € 185.000 heeft genoten. Door desondanks geen winst uit aanmerkelijk belang in zijn aangifte op te nemen, heeft eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans op de koop toegenomen dat de door hem ingediende aangifte onjuist was en dat een bedrag van € 27.750 (15% van

€ 185.000) aan verschuldigde belasting als gevolg van deze aangifte buiten de heffing zou blijven. In de brief van 13 november 2014 heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank de boete ook voldoende gemotiveerd aangekondigd. De rechtbank acht een boete van 100% over de niet betaalde belasting passend en geboden. Gelet op het samenstel van rechtshandelingen beschreven onder 28. is de rechtbank van oordeel dat voldoende aannemelijk is dat sprake is van listigheid en valsheid, zoals door verweerder gesteld.

32. Het bepalen van de gegrondheid van de aan eiser opgelegde boete dient ingevolge artikel 6 van het EVRM te geschieden binnen een redelijke termijn. Verweerder heeft in de uitspraak op bezwaar reeds een vermindering van de boetes met 25% toegepast vanwege undue delay. De rechtbank ziet geen aanleiding van een ander percentage uit te gaan dan verweerder heeft gedaan. De rechtbank stelt de boete daarom vast op

€ 20.812 ((27.750 * 75%).

33. Nu eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingsrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de belastingaanslag.

34. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.

35. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond.

36. De termijn is aangevangen op 31 december 2014 en eindigt op de dag dat de rechtbank deze uitspraak doet gedaan. Sindsdien zijn 3 jaren en 3 maanden verstreken, dus een overschrijding van de redelijke termijn met 15 maanden. Dit betekent dat eiser recht heeft op een vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.500 (3 maal € 500). De overschrijding is voor zes maanden (6/15 * € 1.500 = € 600) toe te rekenen aan de bezwaarfase en voor negen maanden (9/15 * € 1.500 = € 900) aan de beroepsfase.

37. Met betrekking tot de proceskostenvergoeding houdt partijen verdeeld of eiser recht heeft op vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten. Eiser verwijt verweerder onzorgvuldig handelen omdat hij de navorderingsaanslag niet voldoende vooraf heeft aangekondigd en onvoldoende heeft gemotiveerd. Bovendien verwijt eiser verweerder het achterhouden van stukken. Eiser stelt dat hij om die reden recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding.

38. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) wordt het bedrag van de te vergoeden proceskosten in beginsel forfaitair vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief. Artikel 2, derde lid, van het Besluit bevat de mogelijkheid van de forfaitaire kostenvaststelling af te wijken in het geval sprake is van bijzondere omstandigheden. Voor toekenning van een (proces)kostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (‘tegen beter weten in procederen’) of indien verweerder het verwijt treft dat hij in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).

39. Naar het oordeel van de rechtbank treft verweerder niet een van de hiervoor genoemde verwijten. Verweerder heeft de onderhavige navorderingsaanslag en de boete, weliswaar summier, maar wel degelijk in voldoende mate vooraf aangekondigd. Ook is voorafgaand aan het opleggen van de aanslag mondeling en schriftelijk met de gemachtigde gecommuniceerd. Dat verweerder gelet op de dreigende verjaring van de aanslagtermijn de belastingaanslag vervolgens heeft opgelegd rechtvaardigt niet de conclusie dat in vergaande mate onzorgvuldig is gehandeld. Verweerder treft evenmin het verwijt dat hij de verplichting als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb heeft geschonden. De gang van zaken rondom de verkoop van de knowhow roept, ook bij de curator, vragen op en eiser is er naar het oordeel van de rechtbank eerst ter zitting in geslaagd hierover voldoende helderheid te verschaffen. De enkele omstandigheid dat verweerder daartegenover geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat de verkoop van knowhow een belaste uitdeling is, acht de rechtbank onvoldoende om sprake te doen zijn van een vorenbedoeld ‘in vergaande mate onzorgvuldig handelen’ of van ‘procederen tegen beter weten in’ door verweerder.

40. Gelet op wat hiervoor is overwogen, stelt de rechtbank de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.250 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1,5). Voor een hogere proceskostenvergoeding vindt de rechtbank geen aanleiding.