Rechtbank Gelderland, 29-05-2019, ECLI:NL:RBGEL:2019:2379, AWB - 17 _ 4242

10. Door de snel opkomende internethandel en de start van de economische crisis bleek de winkelformule geëxploiteerd in [E] niet voldoende levensvatbaar. [E] heeft daarom op 1 oktober 2008 haar activa (€ 30.000) en goodwill (30.000) voor € 60.000 aan een derde verkocht.

11. Op 10 februari 2009 heeft de SNS Bank ter amortisering van haar vordering op [E] een bedrag van € 103.000 ten laste van de vof geboekt. De vordering voor dit bedrag van de vof op [E] die hierdoor ontstond, is verwerkt in rekening-courant.

12. De vennoten van de vof hebben van hun totale vordering in rekening-courant op [E] van € 158.394 in de jaren 2011 tot en met 2013 een bedrag van in totaal € 118.796 wegens oninbaarheid afgeboekt.

13. Op 18 november 2015 is door verweerder een boekenonderzoek bij de vof ingesteld. Het doel van het onderzoek was de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV 2013 en omzetbelasting over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 te controleren. Naderhand is het onderzoek uitgebreid naar de jaren 2011 en 2012.

14. Met dagtekening 15 januari 2016 is een concept controlerapport uitgebracht. Hierin is aangekondigd dat de in de jaren 2011, 2012 en 2013 door de vof getroffen voorziening oninbare rekening-courant van € 118.796 zou worden gecorrigeerd.

15. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 opgelegd. Het inkomen is vastgesteld als volgt:

16. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag ZVW 2011 opgelegd naar een bijdrage-inkomen van (25.322 + 30.000 -/- 3.600 =) € 51.722.

17. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 opgelegd. Het inkomen is vastgesteld als volgt:

18. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag ZVW 2012 opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 39.987 (13.587 + 30.000 -/- 3.600).

19. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 opgelegd. Het inkomen is vastgesteld als volgt:

20. Met dagtekening 16 juli 2016 is de navorderingsaanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van (18.397 + 917 + 11.278 -/- 1.707 =) € 28.885.

21. In geschil is of de door eiser (als vennoot van de vof), verstrekte lening aan [E] als een zogeheten onzakelijke lening moet worden beschouwd, en zo ja, per wanneer. Daarnaast is in geschil of verweerder, door het corrigeren van de afboeking van de vordering op [E] , heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel en met het beginsel van ‘fair play’.

22. Niet in geschil is de correctie voor het jaar 2013 van € 917 in verband met minder in aanmerking te nemen kosten.

23. Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat de geldverstrekking in rekening-courant een vermogensbestanddeel vormt dat deel uitmaakt van de (subjectieve) onderneming van eiser. Gelet hierop kan een afwaarderingsverlies ten laste van de winst uit onderneming worden gebracht, tenzij de geldlening onzakelijk is. Van een onzakelijke lening is sprake indien eiser aan [E] een geldlening heeft verstrekt waarbij geen rente kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde op hetzelfde moment bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan deze vennootschap, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. In een dergelijk geval moet worden verondersteld dat door belanghebbende een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen (Hoge Raad 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442).

24. De omstandigheden dat geen formele zekerheden zijn gesteld, dat geen aflossingsschema is overeengekomen en dat de rente wordt bijgeschreven, brengen niet zonder meer mee dat sprake is van een onzakelijke lening (Hoge Raad 13 januari 2012, ECLI: NL:HR:2012:BP8068). Of sprake is van een onzakelijke lening dient te worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening, met dien verstande dat een zakelijke lening gedurende haar looptijd ten gevolge van onzakelijk handelen van de crediteur alsnog een onzakelijke lening kan worden (Hoge Raad 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442 en Hoge Raad 1 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ2735).

25. Verweerder, op wie de bewijslast rust, heeft gesteld dat het niet aannemelijk is dat een derde bereid zou zijn geweest om onder de gegeven omstandigheden en voorwaarden een dergelijke lening te verstrekken zonder het recht om mee te delen in de toekomstige winsten. In dit verband heeft verweerder erop gewezen dat het hier om een rekening-courantovereenkomst gaat. Een dergelijke overeenkomst kan nog niet worden beschouwd als het sluiten van een leenovereenkomst, indien en voor zover die kredietruimte niet aanstonds wordt opgenomen. De kredietovereenkomst moet in zoverre worden beschouwd als een voorovereenkomst, aldus verweerder. Pas op het moment van de daadwerkelijke geldverstrekking ontstaat een leningsovereenkomst. Dit is dan ook het moment dat moet worden beoordeeld of sprake is van een zogenaamde onzakelijke lening.

26. De leningen op basis van de kredietovereenkomst worden door eiser verstrekt aan een nieuwe onderneming. De activa die er zijn, zullen volgens verweerder worden aangewend als zekerheid voor de externe financiering door de SNS Bank. Voor zover het marktonderzoek moet dienen ter onderbouwing van de zakelijkheid van de lening, is dit volgens verweerder niet voldoende. Het marktonderzoek geeft geen reëel beeld van wat redelijkerwijs haalbaar is in de nabije toekomst. Zo is er in het marktonderzoek maar één onderneming aangedragen met een vergelijkbare formule. De kans op succes is dus kennelijk niet heel groot nu er maar één vergelijkbare onderneming is. Verder vloeit uit het exploitatiebeeld bij het marktonderzoek voor de jaren 2004 en 2005 slechts een beperkt resultaat voort. Indien het exploitatiebeeld ook nog wordt aangepast aan de marktcijfers die de Rabobank hanteert voor de branche, wordt de winstmarge en daarmee het resultaat nog lager. Op grond van deze uitkomsten zal een derde niet bereid zijn [E] te financieren, aldus verweerder. Daar komt bij dat [E] in elk van de jaren 2004 tot en met 2008 een negatief resultaat heeft behaald. Aan het eind van deze jaren is ook het eigen vermogen steeds negatief. Mocht een derde al bereid zijn te financieren, dan zal deze bereidheid er vanaf het jaar 2005 niet meer zijn, tenzij het recht bestaat om mee te delen in toekomstige winsten. Tot slot vervalt door de vervreemding van de onderneming in 2008 elke verdiencapaciteit. Voor zover de eerder verstrekte lening bij de verstrekking zakelijk is geweest, wordt deze door deze transactie alsnog onzakelijk. De verhoging van de lening in 2009 en de daarop volgende jaren is volgens verweerder in ieder geval onzakelijk.

27. Eiser stelt zich op het standpunt dat de lening in rekening-courant op zakelijke gronden is verstrekt. Voor de vof was er een zakelijk belang, onder andere vanwege de groothandelsfunctie die door [E] ook voor de vof zou worden vervuld. Bij het aangaan van de lening zijn zakelijke afspraken gemaakt. Er was een zakelijke rente verschuldigd, er moesten op eerste afroep zekerheden door [E] worden verstrekt en de rekening-courantfaciliteit kon te allen tijde door de vof worden opgezegd. Bovendien was de waarde van de activa van [E] tot en met het jaar 2007 hoger dan haar schuld aan de vof. Feitelijk konden er derhalve tot en met 2007 op eerste afroep zekerheden worden verstrekt ter hoogte van minimaal de vordering in rekening-courant van de vof. Voorts wijst eiser erop dat een gespecialiseerde winkeladviseur onderzoek heeft gedaan naar de op te zetten winkelformule. Uit dit onderzoek bleek dat er positieve uitkomsten en bedrijfsresultaten te verwachten waren.

28. De rechtbank acht verweerder niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Zij overweegt hiertoe als volgt.

29. Blijkens de in 2004 gesloten en op 4 november 2005 vastgelegde overeenkomst tot kredietverstrekking in rekening-courant heeft de vof zich verplicht tot een kredietfaciliteit in rekening-courant tot een bedrag van maximaal € 150.000. De stelling van verweerder dat iedere jaarlijkse toename van de rekening-courant als afzonderlijke lening heeft te gelden met afzonderlijke beoordelingsmomenten slaagt reeds om die reden niet. Naar het oordeel van de rechtbank dient voor de beoordeling van de zakelijkheid dan ook te worden gekeken naar het moment van aangaan van de rekening-courantovereenkomst, te weten 2004. Dit uitgangspunt laat overigens onverlet dat op grond van onzakelijk handelen van de crediteur de lening alsnog onzakelijk kan worden (Hoge Raad 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442 en Hoge Raad 1 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ2735).

30. De rechtbank constateert dat bij aanvang van de kredietverstrekking er een onderzoek lag waaruit een positieve exploitatie bleek. Aan de kritische kanttekeningen die verweerder bij dit onderzoek plaatst, gaat de rechtbank voorbij. Niet betwist is dat het onderzoek is uitgevoerd door een in de branche gespecialiseerd winkeladviseur. In dit licht beschouwd, is de twijfel die verweerder oproept over de bruikbaarheid van het rapport aan de hand van onder meer kengetallen dan onvoldoende. Daar komt bij dat een deel van de kritiek door verweerder wordt ingegeven door kennis achteraf. Gelet op dit onderzoek en gelet op de omstandigheid dat het een nieuw op te richten besloten vennootschap betreft zonder besmet verleden, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat geen rente kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde op hetzelfde moment bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan deze vennootschap, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. De stelling van verweerder dat een bank niet bereid zou zijn deze lening te verstrekken, acht de rechtbank op zich aannemelijk maar is onvoldoende. Er zijn wellicht andere geldverstrekkers die wel bereid zouden zijn geweest om de lening onder overigens dezelfde voorwaarden (met uitzondering van de rentevergoeding) te verstrekken. Hierin heeft verweerder, op wie de bewijslast rust, geen enkel inzicht gegeven.

31. De stelling van verweerder dat de verhoging van de lening in 2009 onzakelijk is, kan evenmin slagen. De rechtbank acht aannemelijk dat het op 2 maart 2004 gedane financieringsvoorstel en de daarin opgenomen voorwaarden zijn overgenomen in de uiteindelijke financieringsovereenkomst tussen de SNS Bank en partijen. Er is derhalve sprake van één kredietovereenkomst. Een dergelijke kredietovereenkomst is niet ongebruikelijk. Op grond van deze overeenkomst was de SNS Bank gerechtigd de boeking in 2009 ten laste van de vof te verrichten. Hiertegen kon de vof zich niet verzetten. Daarmee vloeit de geldverstrekking in 2009 voort uit een uit 2004 stammende (niet ongebruikelijke) kredietovereenkomst. Gelet hierop en gelet op hetgeen is overwogen in onderdeel 30 is verweerder ook op dit punt niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Voor zover verweerder bedoeld heeft te stellen dat de onzakelijkheid erin schuilt dat eiser heeft nagelaten de kredietovereenkomst te wijzigen, faalt dit betoog. De rechtbank acht niet aannemelijk dat een bank in een geval als het onderhavige bereid zou zijn geweest af te zien van zekerheden.

32. Ook acht de rechtbank verweerder niet geslaagd in zijn stelling dat de lening gedurende de looptijd onzakelijk is geworden. De rekening-courantovereenkomst is mondeling gesloten in 2004 en op 4 november 2005 schriftelijk vastgelegd. Op grond van deze overeenkomst was de vof in beginsel gehouden € 150.000 aan financiering te verstrekken aan [E] . De overboeking in 2009 door de SNS Bank vloeit voort uit een eveneens in 2004 gesloten kredietovereenkomst. Dat [E] in de eerste jaren verliezen heeft gemaakt, is niet ongebruikelijk bij een startende onderneming en noopt naar het oordeel van de rechtbank niet direct tot (incasso)maatregelen. Temeer omdat zoals eiser (onweersproken) heeft gesteld in ieder geval tot en met het jaar 2007 de waarde van activa toereikend was voor voldoening van de schuld. Op het moment dat dergelijke maatregelen wel voor de hand hadden gelegen, had [E] zelf al actie ondernomen en de winkelactiviteit verkocht aan een derde om zo schade te beperken. Op dat moment zag de vof zich geplaatst voor een voldongen feit. Verdere (incasso)maatregelen zouden niets meer hebben opgeleverd. Een derde zou naar het oordeel van de rechtbank in de gegeven omstandigheden niet anders hebben kunnen handelen. De stelling van verweerder dat het onzakelijk is dat de verkoopopbrengst van € 60.000 voor de winkelactiviteit niet aan de vof, maar aan de SNS Bank ten goede is gekomen, faalt eveneens. Gelet op de omstandigheid dat er sprake is van één kredietovereenkomst had niet-betaling van de € 60.000 aan de SNS Bank er immers toe geleid dat de overboeking in 2009 met € 60.000 was toegenomen.

33. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard en zal de rechtbank de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2011 en 2012 en de daarin opgenomen beschikkingen vernietigen. De navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2013 zal worden verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.533 en de navorderingsaanslag ZVW zal worden verminderd naar een bijdrage inkomen van € 19.186.

34. Nu eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikkingen belastingrente heeft aangevoerd, dient de op de navorderingaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 in rekening gebrachte belastingrente te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslagen.

35. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.024 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaken. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vernietigt de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2011 en 2012, alsmede de daarin opgenomen beschikkingen heffingsrente en belastingrente;

- vernietigt de navorderingaanslagen inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet 2011 en 2012, alsmede de daarin opgenomen beschikkingen heffingsrente en belastingrente;

- vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2013 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.533 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.543 en vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;

- vermindert de navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet 2013 tot een berekend naar een bijdrage inkomen van € 19.186 en vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.024;

- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.