Rechtbank Gelderland, 10-03-2020, ECLI:NL:RBGEL:2020:1621, AWB - 18 _ 5106

10. Bij brief van 15 februari 2017 is eiser door de [bank ] aangesproken als borg voor een bedrag van € 150.000.

11. In zijn op 29 augustus 2017 ingediende aangifte IB/PVV over 2016 heeft eiser een resultaat uit overige werkzaamheden opgevoerd van -/- € 132.000 (€ 150.000 aan kosten uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen verminderd met de terbeschikkingstellingsvrijstelling van € 18.000). Het inkomen uit werk en woning bedroeg daardoor -/- € 94.879.

12. In geschil is of sprake is van een zakelijke borgstelling en zo ja, of daardoor een bedrag van € 132.000 ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden over 2016 kan worden gebracht.

13. Eiser stelt dat in de bezwaarfase onvoldoende onderzoek naar alle feiten heeft plaatsgevonden. Hij is van mening dat verweerder met name oog heeft gehad voor die feiten en omstandigheden die het standpunt van verweerder onderbouwen. Feiten en omstandigheden die voor het standpunt van eiser pleiten zijn onvoldoende beoordeeld. Verder is hem in de beroepsfase pas duidelijk geworden wat het beoordelingskader is geweest van verweerder. Om die reden verzoekt eiser om terugwijzing naar verweerder. Daarnaast stelt eiser zich op het standpunt dat sprake is van een zakelijke borgstelling.

14. Verweerder is van mening dat in dit geval geen sprake is van een zakelijke borgstelling. Indien de rechtbank van oordeel is dat wel sprake is van een zakelijke borgstelling dan stelt verweerder zich op het standpunt dat eiser geen voorziening kan vormen, omdat deze voorziening nauwelijks reële waarde heeft.

15. Eiser stelt – kort gezegd – dat verweerder de feiten en omstandigheden onjuist heeft beoordeeld en dat hem pas in de beroepsfase duidelijk is geworden wat het beoordelingskader is. De rechtbank geeft haar oordeel op grond van artikel 8:69 van de Algemene wet bestuursrecht. Dat betekent dat de rechtbank ambtshalve de rechtsgronden aanvult. Dit brengt mee dat de rechtbank zelf het juiste toetsingskader gebruikt en dat de rechtbank zelf de feiten kan vaststellen. Vervolgens doet de rechtbank uitspraak op grond van het beroep. Een en ander betekent dat de enkele stelling dat verweerder de feiten onjuist heeft vastgesteld en geen informatie heeft gegeven over het toetsingskader, niet zonder meer kan leiden tot een vernietiging van de uitspraak op bezwaar of een terugwijzing. Om dat rechtsgevolg te bewerkstelligen had eiser meer moeten stellen.

17. Op grond van het tweede lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van artikel 3.92 van de Wet IB 2001, wordt met het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen gelijkgesteld het hebben van een schuldvordering op die vennootschap. Een regresvordering uit hoofde van een door een aanmerkelijkbelanghouder aangegane borgstellingsovereenkomst ten behoeve van de vennootschap is zo'n schuldvordering.

18. Op het tijdstip waarop de aanmerkelijkbelanghouder, na door de crediteur te zijn aangesproken voor de voldoening van de vordering die deze op de vennootschap heeft, uit dien hoofde aan de crediteur een bedrag voldoet, onttrekt de aanmerkelijkbelanghouder dat bedrag aan zijn overige vermogen en verricht hij tot dat bedrag een storting in zijn werkzaamheidsvermogen. Het verschil tussen de betaling aan de crediteur en de waarde van de regresvordering ter zake komt ten laste van het resultaat van de werkzaamheid.

19. De overeenkomstige toepassing van artikel 3.25 van de Wet IB 2001 brengt mee dat bij de bepaling van het resultaat uit de werkzaamheid van een jaar voorafgaande aan de betaling uit hoofde van de borgtocht ter zake van een toekomstige uitgave een passiefpost kan worden gevormd indien die uitgave haar oorsprong vindt in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zal voordoen. Gelet op hetgeen is overwogen kan een dergelijke voorziening evenzeer betrekking hebben op een door de aanmerkelijkbelanghouder nog te verrichten betaling als in onderdeel 18. bedoeld.

20. Het hiervoor overwogene strookt met artikel 3.92, tweede lid, aanhef en letter c, Wet IB 2001, in welk artikel is bepaald dat de vergoeding voor een borgstelling als daar bedoeld wordt aangemerkt als een voordeel uit het ter beschikking stellen van een vermogensbestanddeel¹.

21. Niet in geschil is dat de last die eiser in zijn aangifte IB/PVV heeft genomen een dotatie aan de in onderdeel 19. bedoelde voorziening vormt en daarmee in wezen neerkomt op de afwaardering van de regresvordering van € 150.000 nominaal die eiser heeft verkregen op [bedrijf D] uit hoofde van de borgstelling.

22. Gelet hierop behoeft allereerst de zakelijkheid van de borgstelling beoordeling. De rechtbank stelt hierbij voorop dat, indien een aanmerkelijkbelanghouder zich hoofdelijk aansprakelijk heeft gesteld voor een geldverstrekking aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, en dat hoofdelijk aansprakelijk stellen slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, het eventueel uit die hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende verlies niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gebracht². Naar het oordeel van de rechtbank heeft hetzelfde te gelden voor een regresvordering uit borgstelling wanneer de borgstelling uitsluitend als een handelen van een aandeelhouder kan worden aangemerkt.

23. Voor het beantwoorden van de vraag of de aanvaarding van de borgstelling moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, is beslissend of een – niet in feite van de winst van de vennootschap afhankelijke – vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden³. De bewijslast om dit aannemelijk te maken rust op verweerder.

24. Volgens verweerder heeft eiser door het aangaan van de borgstellingsovereenkomst op 25 april 2016 een risico aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Bovendien kan geen winstonafhankelijke vergoeding worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde eveneens bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstellingsovereenkomst aan te gaan onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Ter onderbouwing voert verweerder het volgende aan. De [bank ] heeft op 25 april 2016 weliswaar een financiering verstrekt van € 530.000, maar zij heeft hierbij allerlei zekerheden bedongen, zoals een pandrecht op alle huidige en toekomstige transportmiddelen, op de voorraden en op de rechten van de vorderingen van [bedrijf D] . Daarnaast heeft de bank nog een borgstelling bedongen bij eiser en mevrouw [persoon F] voor in totaal € 300.000. Verder zal een onafhankelijk derde zich nooit borg stellen zonder de definitieve cijfers over het jaar 2015 te kennen, aldus verweerder. Het tussentijds cijfer is hiervoor onvoldoende, omdat het niet meer is dan een prognose en teveel vragen oproept. Ook de omstandigheid dat [persoon G] op 11 september 2016 bereid is geweest een lening van € 60.000 te verstrekken maakt dit volgens verweerder niet anders. De lening behelst een uitzonderlijk korte looptijd van twee weken en vijf dagen. Daarnaast zijn nog diverse zekerheden overeengekomen. Hetzelfde heeft volgens verweerder te gelden voor het extra krediet van € 93.000 dat de [bank ] op 1 november 2016 tijdelijk heeft verstrekt.

25. Eiser is van mening dat iedere onafhankelijk derde die op de hoogte was van het reilen en zeilen van een zorgonderneming bereid zou zijn geweest de borgstelling te verstrekken. Kenmerkend voor de bedrijfsvoering van [bedrijf D] was namelijk dat de zorg die verband hield met het onderdeel verloskunde pas na ongeveer tien maanden gedeclareerd kon worden. Verder voert eiser aan dat een onafhankelijke derde bij een start up als de onderhavige een onderzoek zou laten doen naar de onderneming en daarbij de tussentijdse cijfers zwaar zou laten meewegen. Deze tussentijdse cijfers waren positief en hebben er mede toe geleid dat de [bank ] de onderneming in april 2016 voor € 530.000 wilde financieren. Daarnaast zou een onafhankelijke derde kijken naar de groei van het patiëntenbestand, aldus eiser. Deze was met name vanaf begin 2016 zeer positief. Ook zou volgens eiser een onafhankelijke derde laten meewegen dat investeerders bereid waren grote bedragen te verstrekken. Dat onafhankelijke derden bereid waren verdere geldleningen verstrekken blijkt ook uit de geldverstrekking van [persoon G] in september 2016 en de [bank ] in november 2016. Tot slot wijst eiser erop dat hij destijds zijn accountant om advies heeft gevraagd en hij mede op grond hiervan heeft besloten de borgstellingsovereenkomst aan te gaan.

26. Het gaat er voor de beoordeling van de zakelijkheid van deze borgstelling uitsluitend om vast te stellen of er een niet-gelieerde marktpartij was die tegen een niet (in feite) van de winst afhankelijke provisie bereid was borg te staan voor [bedrijf D] . De rechtbank is van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat geen onafhankelijke derde op (of omstreeks) 25 april 2016 – tegen welke vaste vergoeding dan ook – bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstelling te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, en dus zonder enige zekerheid. De borgstelling was, naast andere zekerheden, een voorwaarde van de [bank ] om tot financiering van [bedrijf D] over te gaan. De borgstelling gold - kort gezegd - voor alle bestaande en toekomstige verplichtingen. Aldus was feitelijk sprake van een in de tijd onbegrensde aansprakelijkheid. De omstandigheid dat de [bank ] bereid was in diezelfde periode een financiering van € 530.000 te verstrekken, wil nog niet zeggen dat de [bank ] ook bereid zou zijn geweest om een in de tijd onbegrensde borgstelling te accepteren, zonder enige vorm van zekerheid. Ook het businessmodel van [bedrijf D] maakt niet dat een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest een dergelijke borgstelling te aanvaarden. Integendeel, juist de omstandigheid dat betaling door zorgverzekeraars voor het onderdeel verloskunde zo lang op zich liet wachten vormde een risico. Door die wijze van financiering was er gedurende het korte bestaan van de onderneming steeds sprake van liquiditeitskrapte. Dit speelde ook al in de periode april 2016 toen eiser besloot zich borg te stellen. Weliswaar zijn er partijen bereid gebleken om [bedrijf D] in met name begin 2016 van kapitaal te voorzien (hetgeen het positieve tussentijds cijfer verklaart), maar deze kapitaalinjecties waren onvoldoende. Om die reden moest aanvullende financiering in april 2016 gevraagd worden van de [bank ] . Op het moment van geldverstrekking door de [bank ] zijn de gelden terstond gebruikt om openstaande facturen te voldoen en achterstanden in betalingen in te lopen. De stelling van eiser dat er vanaf begin 2016 een aanzienlijke groei was van het aantal patiënten maakt dit niet anders. Gelet op de 24/7 zorg die [bedrijf D] gehouden was te verstrekken, was de onderneming genoodzaakt per vestiging tenminste vier personeelsleden aan te trekken. Ondanks de groei van het aantal klanten in 2016 was de toename onvoldoende om het personeel aan het werk te houden. Er was sprake van een structurele onderbezetting. Het voorgaande was naar het oordeel van de rechtbank in april 2016 duidelijk zichtbaar. Een onafhankelijk derde zou dit hebben meegewogen bij zijn beslissing en op dat moment geconcludeerd hebben dat een in de tijd onbegrensde borgstelling zonder zekerheden te risicovol was. Gelet hierop kunnen de geldverstrekking van [persoon G] in september 2016 en de [bank ] in november 2016 dan ook niet dienen als steun voor de stelling van eiser. Immers, zowel [persoon G] als ook de [bank ] hebben voor de geldverstrekking zekerheden bedongen. Bovendien waren beide geldverstrekkingen van (zeer) korte duur. De stelling van eiser, dat de accountant van de onderneming een positief advies met betrekking tot de borgstelling heeft verstrekt, leidt naar het oordeel van de rechtbank evenmin tot een ander oordeel, omdat dit advies geen wijziging brengt in de feiten en omstandigheden waarop een onafhankelijke derde zijn beslissing zou baseren.

28. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard. De stelling van verweerder dat eiser geen voorziening kan vormen, omdat deze voorziening nauwelijks reële waarde heeft, behoeft geen bespreking.

29. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dient ook het beroep inzake de beschikking belastingrente ongegrond te worden verklaard.