Rechtbank Gelderland, 14-07-2020, ECLI:NL:RBGEL:2020:3451, AWB - 19 _ 1287

Beroepsuitoefening: beide beroepen hanteren vrijwel hetzelfde raamwerk van beroepsrollen om het beroepsprofiel binnen de paramedische beroepsgroep te definiëren.

Complexiteit van de beroepshandelingen: beide beroepsgroepen werken op hoog complex niveau en kunnen hun beroepshandelingen autonoom en zelfstandig uitvoeren.

Kwaliteitsregister: beide beroepsgroepen beschikken over een adequaat beroepsregister dat de kwaliteit om te functioneren als podotherapeut c.q. podoloog borgt en normen hanteert voor het onderhoud van de deskundigheid.

Opleidingspalet: de opleidingen van beide beroepsgroepen leiden op tot een bevoegd en bekwaam professional. Inhoudelijk en organisatorisch zijn beide opleidingen vrijwel vanuit hetzelfde cognitieve spectrum, handelingsgerichte vaardigheden en beroepsgerichte houding ingericht.

Niveau en studiebelasting: beide opleidingen zijn gestoeld op een HBO-uitstroomniveau en leiden op tot een startbekwame podotherapeut c.q. podoloog. De studiebelasting van beide opleidingen correspondeert met de norm van 240 European Credits (EC’s) die staat voor het HBO-bachelorniveau.

6. In geschil is het antwoord op de vraag of de diensten die eiseres als registerpodoloog verleent, zijn vrijgesteld voor de omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onder g, onder 1◦, sub a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).

7. Tussen partijen is niet in geschil dat de behandeling van de voeten door een registerpodoloog als gezondheidskundige verzorging van de mens moet worden aangemerkt. Uitsluitend is in geschil of deze behandeling van (ten minste) gelijkwaardige kwaliteit is als die van een podotherapeut.

8. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de diensten die door de registerpodoloog worden verricht in aanmerking komen voor de vrijstelling, omdat de diensten inhoudelijk en kwalitatief vergelijkbaar zijn met de wel van btw vrijstelde behandelingen door een podotherapeut die een status als BIG-(para)medicus heeft. Onder verwijzing naar genoemd rapport van [naam organisatie] is volgens eiseres sprake van soortgelijke dienstverlening en een vergelijkbare opleiding die is geaccrediteerd door de Stichting Hoger Onderwijs. De registerpodoloog beschikt over voldoende medische basiskennis en is werkzaam op dezelfde markt als de podotherapeut. Er geldt een jaarlijkse na- en bijscholingsverplichting en de beroepsorganisatie kent de nodige kwaliteitswaarborging. Eiseres beroept zich op het neutraliteitsbeginsel, waarbij zij verwijst naar het hierna genoemde arrest van het Hof van Justitie van Solleveld en Van den Hout-Van Eijnsbergen, waarin is geoordeeld dat bij diensten van een gelijk kwaliteitsniveau de vrijstelling daaraan niet kan worden onthouden. Eiseres stelt zich ten slotte op het standpunt dat verweerder de restricties onjuist interpreteert die in een besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 maart 2016¹ (het Besluit) zijn opgenomen.

9. Verweerder stelt dat de behandelingen die eiseres als registerpodoloog verricht niet voldoen aan de eisen om in aanmerking te komen voor de vrijstelling, zoals enerzijds neergelegd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet OB en anderzijds in het Besluit.

Volgens verweerder is niet gebleken dat eiseres beschikt over medische basiskennis en blijkt uit het rapport van [naam organisatie] en een verklaring van de voorzitter van de [naam vereniging] ( [naam vereniging] ) niet dat de opleidingen van podotherapeut en podoloog van gelijk niveau zijn. Het beroep op het neutraliteitsbeginsel kan volgens verweerder niet slagen, omdat er tussen een podotherapeut en registerpodoloog geen sprake is van concurrerende handelingen, eiseres geen (para)medicus is in de zin van de Wet BIG, de opleiding tot registerpodoloog niet leidt tot eenzelfde diploma, de diensten niet worden verleend binnen eenzelfde wettelijk kader en de registerpodologen niet vallen onder het toezicht van de Inspecteur voor de volksgezondheid.

10. Het bezwaar dat ziet op het bedrag dat hoger is dan hetgeen is voldaan (€ 2.313) is door verweerder aangemerkt als een verzoek om teruggaaf. Verweerder heeft dit verzoek niet-ontvankelijk verklaard. Tegen deze beslissing van verweerder staat bezwaar open. Eiseres heeft echter direct beroep ingesteld. Dat betekent dat het beroep niet-ontvankelijk is, tenzij partijen gebruik hebben gemaakt van de mogelijkheid om op grond van artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) rechtstreeks beroep in te stellen bij de rechtbank.

11. Ter zitting hebben partijen toestemming gegeven voor rechtstreeks beroep, waardoor de rechtbank de zaak inhoudelijk kan behandelen. Het beroep is dus ontvankelijk. Dit betekent dat de rechtbank kan beoordelen of het verzoek om teruggaaf terecht niet-ontvankelijk is verklaard.

12. Volgens eiseres kan bij een bezwaar tegen de voldoening meer worden teruggegeven dan op aangifte is voldaan. Volgens verweerder dient voor het meerdere een verzoek om teruggaaf bij de aangifte te worden gedaan. Het verzoek om teruggaaf van het bedrag dat hoger is dan hetgeen op aangifte is voldaan, is bij het bezwaarschrift gedaan en om die reden door verweerder niet-ontvankelijk verklaard.

13. In dit geval zou een gegrond bevonden bezwaar ertoe leiden dat de aangifte negatief had moeten zijn. Dit betekent dat recht bestaat op een teruggaaf. Volgens het standpunt van verweerder kan het betreffende bedrag echter niet teruggegeven worden omdat het verzoek om teruggaaf bij de aangifte gedaan had moeten worden. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Onder verwijzing naar de onderdelen 2.15 tot en met 2.26 van de conclusie van A-G Van Soest behorend bij een arrest van de Hoge Raad van 18 december 1991², is de rechtbank van oordeel dat het tijdige bezwaarschrift tegen de voldoening op aangifte ook kan leiden tot teruggaaf van het bedrag waarop recht bestaat indien eiseres gelijk krijgt op het door haar in het bezwaar aan de orde gestelde punt. Uit oogpunt van rechtsbescherming moet worden aangenomen dat de uitspraak op het bezwaarschrift niet alleen kan strekken tot teruggaaf van het op aangifte voldane bedrag, maar ook tot een teruggaaf met inachtneming van het standpunt dat eiseres in bezwaar heeft bepleit.

14. Verweerder heeft dus ten onrechte het bezwaar van eiseres gesplitst in een deel dat is gericht tegen de voldoening op aangifte en een teruggaafverzoek voor het meerdere. Verweerder heeft derhalve ten onrechte een teruggaafbeschikking genomen. Er is dus ook geen sprake van een te laat teruggaafverzoek. De beslissing van 7 december 2018 waarin het teruggaafverzoek niet-ontvankelijk is verklaard, kan daarom niet in stand blijven.

15. Hetgeen hierna inhoudelijk wordt beslist geldt dus ook voor het bedrag dat de voldoening op aangifte overschrijdt. Verweerder heeft tijdens de zitting verklaard dat hij voor dat geval ermee kan instemmen dat het door eiseres te ontvangen bedrag in totaal € 4.872 bedraagt.

16. Ingevolge artikel 132, eerste lid, aanhef en onder c, van de Btw-richtlijn verlenen de lidstaten vrijstelling voor medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.

17. Op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onder g, van de Wet OB zijn (voor zover hier van belang) van omzetbelasting vrijgesteld de diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die een op dit beroep gerichte opleiding hebben gevolgd waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet BIG, maar alleen voor zover deze diensten tot het gebied van deskundigheid van dit beroep behoren en onderdeel vormen van de opleiding.

18. Bij besluit van 29 maart 2016, nr. BLKB2016/433M, Stcrt. 2016, 17339 (hierna: het besluit van 29 maart 2016), heeft de staatssecretaris van Financiën te kennen gegeven dat de gezondheidskundige verzorging van de mens door medische beroepsbeoefenaren die niet onder de Wet BIG vallen en door Wet BIG-beroepsbeoefenaren die buiten hun deskundigheidsgebied handelen, onder voorwaarden onder de vrijstelling valt. Dit betreft de navolgende cumulatieve voorwaarden:

a. de dienst door de desbetreffende medische beroepsbeoefenaar betreft gezondheidskundige verzorging van de mens;

b. de desbetreffende medische beroepsbeoefenaar verricht een gezondheidskundige dienst die van een gelijkwaardig kwaliteitsniveau is als een gezondheidskundige dienst van een Wet BIG-beroepsbeoefenaar;

c. de dienst wordt verricht aan de individuele patiënt.

19. In het arrest Solleveld en Van den Hout-Van Eijsnbergen³ overweegt het Hof van Justitie van de Europese Unie – voor zover thans van belang – het volgende:

20. Uit dit citaat volgt dat de medische vrijstelling alleen geldt voor de gezondheidskundige verzorging van de mens die, gelet op de beroepsopleiding van de zorgverlener, voldoende kwaliteitsniveau heeft. Het beginsel van de fiscale neutraliteit verzet zich ertegen dat soortgelijke diensten, die dus met elkaar in concurrentie staan, voor de omzetbelasting verschillend worden behandeld. Dit brengt mee dat de vrijstelling ook van toepassing is op behandelingen door niet in het BIG geregistreerde personen, indien deze behandelingen kwalitatief gelijkwaardig zijn aan de btw-vrijgestelde handelingen door (para)medische beroepsbeoefenaren.

21. In het rapport van [naam organisatie] is vermeld dat de kwaliteit van de handelingen die podotherapeuten en podologen worden geacht te beheersen en te kunnen uitvoeren van vergelijkbaar niveau is. Op basis van dit rapport en de verklaringen ter zitting van de vertegenwoordiger van de beroepsopleiding en de brancheorganisatie oordeelt de rechtbank dat de behandelingen die podologen geven wat betreft omvang, aard en kwaliteit niet zo zeer verschillen van die, die podotherapeuten geven, dat dit een verschil in btw-behandeling rechtvaardigt. Registerpodologen functioneren net als podotherapeuten in de eerstelijnszorg. Beide beroepen werken op hoog complex niveau en kunnen hun beroepshandelingen autonoom en zelfstandig uitvoeren. Beide beroepsgroepen beschikken over een adequaat beroepsregister dat de kwaliteit om te functioneren als podotherapeut c.q. podoloog borgt en normen hanteert voor het onderhoud van de deskundigheid. De opleidingen van beide beroepsgroepen leiden op tot een bevoegd en bekwaam professional. Beide opleidingen voldoen qua eindniveau aan dat van startbekwame beroepsbeoefenaar op HBO-bachelor niveau.

22. Eiseres heeft hiermee aannemelijk gemaakt dat de behandelingen die worden verricht door de registerpodoloog van gelijkwaardige kwaliteit zijn als diezelfde behandelingen verricht dooreen podotherapeut. De stelling van verweerder dat de opleiding van de registerpodoloog niet van hetzelfde niveau zou zijn als de opleiding van de podotherapeut, maakt dit niet anders omdat het gaat om de gelijkwaardigheid van de behandelingen die beide beroepsbeoefenaren doen. Met de informatie uit 2009 van de [naam vereniging] heeft verweerder ook niet aannemelijk gemaakt dat de behandeling door een podotherapeut van een hogere kwaliteit is in vergelijking met die door een registerpodoloog. Het enkele feit dat een podotherapeut meer kan dan een registerpodoloog, betekent namelijk niet dat de handelingen die zij allebei doen in kwaliteit van elkaar verschillen. Voor de vraag of sprake is van schending van het neutraliteitsbeginsel zijn de door verweerder genoemde argumenten niet doorslaggevend.

23. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal de uitspraak op bezwaar vernietigen, het bezwaar gegrond verklaren en bepalen dat eiseres recht heeft op een betaling van € 4.872. De beslissing van 7 december 2018 en de teruggaafbeschikking zal de rechtbank ook vernietigen.

24. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

25. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een integrale proceskostenvergoeding. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een hogere proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden. Niet reeds het feit dat een onjuist bevonden standpunt van het betrokken bestuursorgaan in strijd was met bepalingen van unierecht brengt mee dat sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, derde lid, Besluit proceskosten bestuursrecht.⁴