Rechtbank Gelderland, 02-12-2020, ECLI:NL:RBGEL:2020:6350, AWB - 19 _ 2065

1. Eiseres is gehuwd met [de man] (de echtgenoot).

2. De echtgenoot is enig aandeelhouder van [bedrijf 1] BV ( [bedrijf 1] BV), opgericht in 1995. [bedrijf 1] BV houdt 75% van de aandelen in [bedrijf 2] BV ( [bedrijf 2] BV).

3. [bedrijf 3] BV ( [bedrijf 3] BV) is een andere dochteronderneming van [bedrijf 1] BV. [bedrijf 3] BV is ontbonden per 17 september 2012.

4. In de loop der jaren zijn rekening-courantverhoudingen ontstaan tussen de echtgenoot en [bedrijf 1] BV, tussen de echtgenoot en [bedrijf 2] BV en tussen de echtgenoot en [bedrijf 3] BV.

5. De [bank 1] heeft in 2008 een lening verstrekt aan eiseres en de echtgenoot in privé. In een kredietovereenkomst van 18 maart 2008 staat onder meer het volgende opgenomen: Het leenbedrag is € 200.000, waarbij een rentepercentage van 5,30% per jaar en een looptijd van 360 maanden overeen is gekomen. De rentevaste periode is één maand. Als zekerheid voor de lening hebben eiseres en de echtgenoot een recht van eerste hypotheek [adres 1] 10 te [plaats 1] (de eigen woning) verstrekt. Eiseres en de echtgenoot zijn hoofdelijk aansprakelijk voor de lening.

6. De echtgenoot heeft het bedrag van € 200.000 meteen doorgeleend aan [bedrijf 1] BV. [bedrijf 1] BV heeft het bedrag doorgeleend aan [bedrijf 2] BV en [bedrijf 3] BV.

7. [bank 2] ( [bank 2] ) heeft in 2011 een doorlopend krediet verstrekt aan eiseres en de echtgenoot in privé. Het krediet is gemaximeerd op € 50.000 en de rente bedraagt 6,9% per jaar. De echtgenoot heeft het bedrag van € 50.000 meteen doorgeleend aan [bedrijf 1] BV.

8. Uit de aangiften voor de vennootschapsbelasting van [bedrijf 1] BV over de jaren 2005 tot en met 2012 blijken de volgende financiële gegevens:

9. Op 17 augustus 2012 zijn een tweetal leningsovereenkomsten en een rekening-courantovereenkomst opgesteld tussen de echtgenoot en [bedrijf 1] BV. De eerste leningovereenkomst is opgesteld voor de lening uit 2008. In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen: De hoofdsom is € 200.000, het rentepercentage is 4% en de looptijd is 30 jaren. [bedrijf 1] BV is gedurende de looptijd van deze lening niet verplicht tussentijds aflossingen te betalen. [bedrijf 1] BV is verplicht op eerste vordering van de uitlener zakelijke zekerheid te verstrekken. In de considerans is opgenomen: ‘De reden van het verstrekken van deze lening is dat de uitlener op een eenvoudige wijze over het bedrag van deze lening kon beschikken door in privé dit bedrag te lenen van [bank 1] . De voorwaarde van de [bank 1] was, dat niet de lener maar de uitlener het bedrag verstrekt zou krijgen en dit dan zelf kon doorlenen aan de lener. Dit om borgstelling bij de uitlener te voorkomen en verhaalsrecht bij de uitlener veilig te stellen. (…)’.

10. De tweede leningsovereenkomst tussen de echtgenoot en [bedrijf 1] BV is opgesteld voor de lening uit 2011. In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen: De hoofdsom is € 50.000, het rentepercentage is 4% en de looptijd is 30 jaren. [bedrijf 1] BV is gedurende de looptijd van deze lening niet verplicht tussentijds aflossingen te betalen. [bedrijf 1] BV is verplicht op eerste vordering van de uitlener zakelijke zekerheid te verstrekken. In de considerans is opgenomen: ‘De reden van het verstrekken van deze lening is dat de uitlener op een eenvoudige wijze over het bedrag van deze lening kon beschikken door in privé dit bedrag te lenen van [bank 2] . De voorwaarde van de [bank 2] voor deze financiering was, dat niet de lener maar de uitlener het bedrag verstrekt zou krijgen en dit dan zelf kon doorlenen aan de lener. Dit om borgstelling bij de uitlener te voorkomen en verhaalsrecht bij de uitlener veilig te stellen. (…)’.

11. De leningen zijn door [bedrijf 1] BV opgenomen in de rekening-courantverhouding met de echtgenoot. De rekening-courantovereenkomst kent een limiet van € 100.000 en kent voor het overige dezelfde voorwaarden als de beide leningsovereenkomsten. De rekening-courantpositie heeft vanaf 2004 het volgende verloop:

12. Eiseres heeft op 23 augustus 2012 aangifte gedaan over het jaar 2011. Eiseres heeft een negatief belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 119.270. In de aangifte is een afwaardering van de rekening-courantvordering van de echtgenoot op [bedrijf 1] BV genomen ten laste van het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen voor een bedrag van € 148.572. Eiseres heeft daarmee de helft van de totale vordering van € 297.144 op [bedrijf 1] BV ultimo 2011 in aanmerking genomen. De andere helft van de vordering is bij de echtgenoot in aanmerking genomen bij de aangifte over het jaar 2011.

13. Eiseres heeft in de respectievelijke aangifte opgenomen:

14. Bij de aanslag is het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen gecorrigeerd. Verweerder heeft een bedrag van € 17.760 als afwaardering van de vordering in aanmerking genomen bij de aanslag. Dit is 50%, zijnde het aandeel van eiseres, in de rekening-courantstand ultimo 2004 (€ 35.520). Verweerder heeft toegelicht dat de vermogenspositie van [bedrijf 1] BV per 31 december 2004 niet meer te herleiden is en dat niet valt uit te sluiten dat de leningen voor 2005 zakelijk waren. Uit praktische overwegingen is daarom bij de aanslagregeling 50% van de rekeningcourantstand ultimo 2004 als afwaardering in aanmerking genomen.

15. Een en ander heeft geleid tot de volgende correctie van de aangifte:

16. In geschil is of de aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de afwaardering op de rekening-courantvordering terecht en tot het juiste bedrag is gecorrigeerd en of de redelijke termijn is overschreden.

17. Eiseres heeft gesteld dat er geen sprake is van onzakelijk handelen, doordat de leningen verstrekt zijn in het algemene belang voor de onderneming. Subsidiair heeft eiseres gesteld dat de leningen deels zakelijk zijn. In ieder geval de rente die sinds 2005 in rekening-courant is bijgeschreven is zakelijk, dan wel moet de rekening-courantstand per 31 december 2008 als uitgangspunt voor de afwaardering worden beschouwd. Verder heeft eiseres nog aangevoerd dat geen belasting- en/of invorderingsrente in rekening mag worden gebracht vanwege de lange duur van de procedure. Ook heeft zij aangevoerd dat door de onredelijk lange termijn van de afwikkeling van het geschil door verweerder de aanslag conform de ingediende aangifte moet worden vastgesteld. Eiseres heeft ook verzocht om een vergoeding van de immateriële schade die zij heeft geleden omdat de procedure zo lang heeft geduurd.

18. Volgens verweerder is de aanslag tot het juiste bedrag opgelegd evenals de verliesbeschikking. Verweerder heeft aangevoerd dat sprake is geweest van uitlenen van gelden onder onzakelijke voorwaarden. Een onafhankelijke derde zou het risico op basis van die voorwaarden en omstandigheden niet hebben aanvaard. Het verzoek om een aanpassing van de invorderingsrente is volgens verweerder geen onderwerp van het geschil tussen partijen, nu de ontvanger daarover dient te beslissen. Verweerder heeft betoogd dat het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar er niet toe kan leiden dat de aanslag overeenkomstig de aangifte moet worden vastgesteld. Verweerder is van oordeel dat de redelijke termijn is overschreden, maar stelt zich op het standpunt dat slechts eenmaal immateriële schadevergoeding dient te worden toegekend, omdat sprake is van samenhangende zaken ten aanzien van het beroep van eiseres en de echtgenoot.

19. Tussen partijen is niet in geschil dat het afwaarderingsverlies ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gebracht, tenzij de geldlening onzakelijk is. Van een onzakelijke lening is sprake indien de echtgenoot aan [bedrijf 1] BV een geldlening heeft verstrekt waarbij geen rente kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde op hetzelfde moment bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan deze vennootschap, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. In een dergelijk geval moet worden verondersteld dat door de echtgenoot een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen.¹

20. De omstandigheden dat geen formele zekerheden zijn gesteld, dat geen aflossingsschema is overeengekomen en dat de rente wordt bijgeschreven, brengen niet zonder meer mee dat sprake is van een onzakelijke lening.² Of sprake is van een onzakelijke lening dient te worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening, met dien verstande dat een zakelijke lening gedurende haar looptijd ten gevolge van onzakelijk handelen van de crediteur alsnog een onzakelijke lening kan worden.³

21. Verweerder, op wie de bewijslast rust, heeft gesteld dat niet valt uit te sluiten dat de leningen van de echtgenoot aan [bedrijf 1] BV vóór 2005 zakelijk waren. Uit praktische overwegingen is daarom bij de aanslagregeling 50% van de rekening-courantstand ultimo 2004 als afwaardering in aanmerking genomen. Verweerder heeft ook gesteld dat een verdere toename van de rekening-courantverhouding na 31 december 2004 door het hoofdzakelijk bijboeken van de rente niet zakelijk was, gezien de vermogenspositie van [bedrijf 1] BV en de verliezen die werden geleden door [bedrijf 1] BV.

22. De rechtbank stelt vast dat verweerder niet uitsluit dat dat de leningen voor 2005 zakelijk waren. Daarmee heeft verweerder dus niet aannemelijk gemaakt dat de leningen vóór 2005 onzakelijk waren. Voor zover verweerder stelt dat door het hoofdzakelijk bijschrijven van de rente de leningen op een later tijdstip alsnog onzakelijk zijn geworden, is de rechtbank van oordeel dat verweerder daarmee niet nader heeft onderbouwd op welk moment een zakelijk handelende derde in soortgelijke omstandigheden als de echtgenoot (waaronder de kennis die de echtgenoot heeft van de debiteur), welke maatregel zou hebben genomen om zijn rechten voortvloeiende uit de desbetreffende vorderingen veilig te stellen, en in hoeverre deze daarin dan zou zijn geslaagd.⁴

23. Dit ligt anders voor de leningen die de echtgenoot in 2008 en 2011 heeft verstrekt aan [bedrijf 1] BV. Daarvoor acht de rechtbank van belang dat de banken niet bereid waren te lenen aan [bedrijf 1] BV, maar alleen aan eiseres en de echtgenoot in privé, omdat zij in privé wel beschikten over voldoende zekerheid, namelijk de overwaarde van de eigen woning. Dit blijkt uit de diverse mondelinge en schriftelijke verklaringen van eiseres en de echtgenoot, waaronder het beroepschrift en de consideransen bij de leningsovereenkomsten van 17 augustus 2012. Er was kennelijk geen marktpartij bereid aan [bedrijf 1] BV gelden ter beschikking te stellen onder dezelfde voorwaarden en condities als de echtgenoot heeft gedaan. De rechtbank acht ook niet aannemelijk dat in een situatie als hier aan de orde, een negatief ondernemingsvermogen en gebrek aan zekerheden bij [bedrijf 1] BV, het aanzienlijke debiteurenrisico gecompenseerd kan worden in de vorm van bijvoorbeeld een hogere rente, anders dan door een rente die van de winstafhankelijk is.

24. Dat de banken wel bereid waren eiseres en de echtgenoot in privé geld te lenen, met als doel om dit daarna door lenen aan [bedrijf 1] BV, maakt dit niet anders. Doordat in privé de woning als zekerheid aanwezig was, liepen de banken slechts een zeer beperkt debiteurenrisico ten aanzien van de geldleningen, dit in tegenstelling tot de door de echtgenoot aan [bedrijf 1] BV verstrekte geldleningen.

25. De rechtbank acht daarom aannemelijk dat er geen rente te bepalen is waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest in 2008 en 2011 dezelfde leningen aan [bedrijf 1] BV te verstrekken, onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden. De rechtbank gaat er daarom van uit dat de echtgenoot het debiteurenrisico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van [bedrijf 1] BV in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Dit brengt mee dat de geldleningen van de echtgenoot aan [bedrijf 1] BV vanaf 2008 onzakelijk zijn geworden en dat alleen het saldo van de vordering van de echtgenoot op [bedrijf 1] BV per 31 december 2007 ter hoogte van € 41.648 ten laste van het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden van de echtgenoot kan worden afgewaardeerd. Van deze vordering kan 50% aan eiseres worden toegerekend, zodat een bedrag van € 20.824 als afwaardering van de vordering in aanmerking dient te worden genomen bij de aanslag van eiseres. Het beroep is in zoverre gegrond.

26. Eiseres heeft nog aangevoerd dat de rente die sinds 2005 in rekening-courant is bijgeschreven wel steeds is opgegeven als inkomen. Het gaat om een bedrag van in totaal € 43.596. Eiser heeft de rechtbank verzocht het bedrag als afwaardering te beschouwen en dit bedrag alsnog in aftrek toe te laten als verlies uit ter beschikkingstelling.

27. De rechtbank stelt voorop dat ook een onzakelijke geldlening een geldlening is. De rente die in rekening-courant is bijgeschreven is daarom naar het oordeel van de rechtbank terecht als inkomen in de heffing betrokken. Door de rente bij te laten schrijven in plaats van uit te laten betalen heeft de echtgenoot steeds opnieuw gelden aan [bedrijf 1] BV verstrekt. Evenals de hoofdsommen zijn daarom ook deze bijgeschreven rentetermijnen na 31 december 2007 onzakelijk verstrekt, zodat een fiscaal aftrekbare afwaardering niet aan de orde is.

28. Eiseres heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. Ook de echtgenoot heeft in zijn beroep om een vergoeding van immateriële schade vanwege de overschrijding van de redelijke termijn verzocht. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016.⁵

29. De bezwaarschriften zijn ingediend op 3 februari 2015. In beide zaken is de redelijke termijn van twee jaren met drie jaar en tien maanden, zijnde 46 maanden, overschreden. Naar boven afgerond is dat vier jaar. Omdat sprake is van samenhangende zaken wordt per fase van de procedure voor beide zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar gehanteerd. Dit betekent dat de totale vergoeding voor immateriële schade voor beide zaken € 4.000 (8 x € 500) bedraagt. In dit geval voert naast eiseres ook de echtgenoot van eiseres een procedure. Beide procedures zijn door de rechtbank gezamenlijk behandeld omdat deze betrekking hebben op de afwikkeling van dezelfde vordering, die 50/50 wordt verdeeld over eiseres en de echtgenoot. Dat is reden om de schadevergoeding in elke zaak te matigen, omdat hierdoor minder spanning en frustratie wordt geacht te zijn ontstaan.

30. De vergoeding voor immateriële schade zal voor de helft (€ 2.000) worden toegekend in deze zaak, en voor de helft in de zaak met nummer AWB 19/2063. De bezwaarfase is geëindigd met het doen van uitspraak op bezwaar na terugwijzing op 4 maart 2019. Dat betekent dat van de overschrijding (afgerond) 43 maanden zijn toe te rekenen aan de bezwaarfase en (afgerond) 3 maanden aan de beroepsfase. Met inachtneming van de uitgangspunten van het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad, dient verweerder 43/46 van € 2000 te vergoeden, oftewel € 1.869, en de Staat 3/46 van € 2000, oftewel € 131. Omdat de Staat minder dan € 5.000 hoeft te vergoeden, hoeft het bevoegd gezag van de Staat niet in de gelegenheid te worden gesteld om hierop verweer te voeren.⁶

31. Dat verweerder veel tijd nodig heeft gehad om uitspraak op bezwaar te doen betekent niet dat de aanslag conform de aangifte moet worden vastgesteld. Met de overschrijding van de redelijke termijn is rekening gehouden bij de beoordeling van het verzoek om vergoeding van immateriële schade.

32. Eiseres heeft gesteld dat geen belasting- en/of invorderingsrente in rekening dient te worden gebracht vanwege de lange duur van de procedure, indien er in deze procedure geen of een beperkte aanpassing van het door verweerder vastgestelde inkomen volgt.

33. De rechtbank stelt vast dat verweerder geen heffingsrente bij eiseres in rekening heeft gebracht. Gelet daarop hoeft de door eiseres aangevoerde grond tegen de heffingsrente geen bespreking.

34. De rechtbank overweegt verder dat dit beroep is gericht tegen een uitspraak op bezwaar van de inspecteur, terwijl de invorderingsrente wordt vastgesteld door de ontvanger van de Belastingdienst. De invorderingsrente kan daarom geen onderwerp zijn van dit beroep.

35. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.

36. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. De helft van het bedrag (€ 525) zal in deze zaak worden toegekend, de andere helft in de procedure van de echtgenoot van eiseres.

37. De rechtbank is namelijk van oordeel dat de onderhavige zaak als samenhangend moet worden beschouwd met de zaak met procedurenummer AWB 19/2063, aangezien de zaken gelijktijdig zijn behandeld en de werkzaamheden van de rechtsbijstandsverlener (nagenoeg) identiek waren.