Rechtbank Gelderland, 02-11-2021, ECLI:NL:RBGEL:2021:5831, AWB - 20 _ 1852, 20_3153 en 20_3927

1. Eiser is sinds 5 mei 1988 oprichter en enig aandeelhouder van [bedrijfsnaam] B.V. (hierna ook: de B.V.). De ondernemingsactiviteiten bestaan uit de handel in gebruikte auto’s.

2. [bedrijfsnaam] B.V. is op 25 september 2012 failliet verklaard en op 3 september 2013 ontbonden vanwege de toestand van de boedel en uitgeschreven bij de Kamer van Koophandel.

3. Eiser heeft op 22 augustus 2011 de aangifte IB/PVV 2010 ingediend. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 49.982.

4. Verweerder heeft met dagtekening 27 september 2011 de aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld.

5. Eiser heeft met dagtekening 5 oktober 2014 de aangifte IB/PVV 2013 gedaan naar een verzamelinkomen van - € 3.999. De aanslag is overeenkomstig de aangifte vastgesteld en het verlies is bij beschikking vastgesteld. Verweerder heeft het bij beschikking vastgestelde verlies door middel van een verliesverrekeningsbeschikking van 6 februari 2016 achterwaarts verrekend met de aanslag IB/PVV 2010.

6. Eiser heeft op 7 juni 2018 een gewijzigde aangifte IB/PVV 2013 ingediend, naar een verzamelinkomen van € 10.761. Hierdoor is geen sprake (meer) van een verrekenbaar verlies in 2013. Om dit te corrigeren heeft verweerder voor de jaren 2010 en 2013 navorderingsaanslagen opgelegd.

7. Tegen de navorderingsaanslag 2010 heeft eiser, op nader aan te voeren gronden, bezwaar gemaakt.

8. Verweerder heeft met dagtekening 19 februari 2020 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard, wegens gebrek aan motivering. Daartegen heeft eiser beroep ingesteld (AWB 20/1852).

9. Verweerder heeft het bezwaar daarnaast behandeld als een verzoek om ambtshalve vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 en dat verzoek bij beschikking afgewezen. Tegen deze afwijzing heeft eiser op 26 maart 2020 bezwaar gemaakt, dat verweerder bij uitspraak op bezwaar van 7 mei 2020 heeft afgewezen. Ook daartegen heeft eiser beroep ingesteld (AWB 20/3153).

10. Eiser heeft op 28 januari 2013 de aangifte IB/PVV 2012 ingediend. In de aangifte is (onder meer) € 38.100 aan loon van [bedrijfsnaam] B.V. opgenomen en - € 107.360 aan resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. Als toelichting bij dit laatste bedrag is vermeld: ‘regresvordering op de B.V. wegens opeising bank prive bruto=netto circa 107.000 euro’. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt - € 73.211.

11. Naar aanleiding van de ingediende aangifte heeft verweerder bij brief van 8 januari 2015 gevraagd om nadere informatie en bewijsstukken van het opgenomen ter beschikkingsstellingsresultaat (TBS-resultaat).

12. De gemachtigde van eiser heeft diverse malen om uitstel van de reactietermijn verzocht, dat steeds is verleend, maar heeft vervolgens geen stukken overgelegd. Op grond daarvan heeft verweerder met dagtekening 28 augustus 2015 aan eiser medegedeeld van de ingediende aangifte af te wijken voor wat betreft het opgenomen TBS-resultaat van - € 107.630.

13. Verweerder heeft met dagtekening 25 september 2015 de aanslag IB/PVV 2012, overeenkomstig de mededeling, vastgesteld. Het verzamelinkomen is vastgesteld op € 32.489. Tevens is bij beschikking € 718 aan belastingrente in rekening gebracht.

14. Daartegen heeft eiser bezwaar gemaakt en gesteld dat sprake is van een negatief TBS-resultaat in verband met het afwaarderen van een regresvordering op [bedrijfsnaam] B.V.

15. In de bezwaarfase heeft verweerder wederom verzocht om nadere informatie en bewijsstukken van het TBS-resultaat. De gemachtigde heeft vervolgens enkele stukken overgelegd, waaronder:

-

een financieringsvoorstel van de Rabobank aan [bedrijfsnaam] B.V. voor een lening van € 135.000 te gebruiken voor de bedrijfsuitvoering. In het voorstel zijn zekerheden opgenomen, die gelden voor ‘al hetgeen u nu of in de toekomst aan de bank en/of de Rabohypotheekbank N.V. schuldig bent’, welke zekerheden bestaan in een bankborgtocht van de heer [naam] voor het gehele bedrag én een te vestigen hypotheek en/of verpanding van spaargelden van eiser. Dit voorstel is ondertekend op 15 maart 2002;

-

een afschrift van een hoofdelijke medeschuldverbintenis van 2 september 2004, waarin eiser zich hoofdelijk heeft verbonden voor een schuld van [bedrijfsnaam] B.V. aan de Rabobank van € 170.167,58;

-

een financieringsvoorstel van de Rabobank aan eiser voor een financieringsbehoefte van € 224.000, waarbij de Rabobank een krediet van € 100.000 verstrekt, uitsluitend te gebruiken voor de aflossing van het krediet op de rekening van [bedrijfsnaam] B.V. Verder bestaat de financieringsbehoefte voor € 124.000 uit de aflossing van een Rabobank-lening met nummer 3691.916.848. In het financieringsvoorstel is verder vermeld: ‘uit hoofde van aangesproken borgstelling [naam] EUR 124.000’. Bij dit voorstel blijven de bestaande zekerheden gehandhaafd en het voorstel is in juni 2013 ondertekend;

-

een nota van afrekening opgemaakt door de notaris in verband met het passeren van een akte van levering van een onroerende zaak op 28 augustus 2015. Op deze nota is vermeld ‘verrekening openstaande vorderingen [eiser] aan [naam] ’ en het gaat om een bedrag van € 118.904,58.

16. De heer [naam] is de schoonvader van eiser.

17. Verweerder heeft met dagtekening 14 februari 2020 uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2012 gedaan. In deze uitspraak wordt een samenvatting en beoordeling van het gemaakte bezwaar gegeven en afgesloten met een beslissing daarop. Als bijlage is een rechtsmiddelenverwijzing voor het instellen van beroep opgenomen.

18. De gemachtigde is op 21 april 2020 bekend geworden met de uitspraak op bezwaar doordat verweerder deze per e-mail aan hem heeft gezonden. Eiser heeft vervolgens op 7 mei 2020 beroep ingesteld.

19. In geschil is allereerst of het beroep tegen de uitspraak op bezwaar over de aanslag IB/PVV 2012 ontvankelijk is. Indien dat bevestigend wordt beantwoord is in geschil of bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2012 rekening moet worden gehouden met een negatief TBS-resultaat. In het geval dat ontkennend wordt beantwoord, is de rechtmatigheid van de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 in geschil.

20. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de gemotiveerde betwisting door eiser, rust op verweerder de last om aannemelijk te maken dat het besluit correct bekend gemaakt is, dus of het besluit is verzonden. Uit hetgeen verweerder heeft overgelegd volgt dat op 12 februari 2020 in het systeem is vastgelegd dat de uitspraak op bezwaar is vastgesteld, maar niet dat deze daadwerkelijk is verzonden. Verweerder heeft op de zitting van 23 juni 2021 bevestigd dat hij verzending vóór 21 april 2020 ook niet anderszins kan aantonen, omdat de uitspraak niet aangetekend is verzonden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de uitspraak op bezwaar van 14 februari 2020 daadwerkelijk aan eiser is verzonden, zodat ook niet aannemelijk is gemaakt dat deze op de juiste wijze bekend is gemaakt.

21. De gemachtigde is op 21 april 2020 bekend geworden met de uitspraak op bezwaar door toezending per e-mail. De rechtbank verwerpt de stelling van verweerder dat eiser vervolgens zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk was beroep had moeten instellen. In het geval een uitspraak op bezwaar niet op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt, vangt de beroepstermijn van zes weken immers aan op de dag waarop (de gemachtigde van) eiser bekend is geworden met die uitspraak.¹ Het beroepschrift is binnen zes weken na de bekendmaking door de rechtbank ontvangen. Dat betekent dat het beroep met nummer AWB 20/3927 ontvankelijk is en dat de rechtbank het beroep inhoudelijk zal behandelen.

22. De beroepsgrond van eiser dat de uitspraak op bezwaar niet rechtsgeldig is, omdat het slechts een afschrift is, deze in het briefhoofd geen jaartal vermeldt, niet is ondertekend en pas na vijf jaren is gedaan, slaagt niet. Gelet op de vorm en de inhoud kwalificeert de beslissing van 14 februari 2020 als uitspraak op het bezwaar van eiser. Het is een schriftelijke beslissing gericht op een specifiek rechtsgevolg voor eiser. In het besluit wordt namelijk de beslissing genomen dat de vordering niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) kan worden gebracht. Tevens is een rechtsmiddelenverwijzing opgenomen. Dat de bekendgemaakte beslissing een niet-ondertekend afschrift is, doet daar niet aan af. Daar komt bij dat op verweerder de verplichting rust om een beslissing te nemen op een ingediend bezwaarschrift. Deze verplichting blijft bestaan, ook na verloop van vele jaren, en er bestaat geen rechtsregel op grond waarvan een uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd wanneer die wordt genomen na afloop van de beslistermijn.²

23. Eiser stelt – naar de rechtbank begrijpt – dat [naam] borg stond voor de schulden van [bedrijfsnaam] B.V. en dat [naam] regres heeft genomen op eiser, als medeschuldenaar. Het bedrag dat via de notaris in 2015 aan [naam] is overgemaakt hangt hiermee samen, aldus eiser. Omdat het gaat om een schuld van [bedrijfsnaam] B.V. heeft eiser een regresvordering op de vennootschap, die, gelet op het faillissement, waardeloos is, zodat sprake is van een afwaardeerbare regresvordering van ‘ergens tussen de € 124.000 en € 224.000’. Met betrekking tot de zakelijkheid van de vordering betoogt eiser dat sprake was een klemsituatie; de borgstelling was namelijk noodzakelijk om de financiering voor de B.V. door de Rabobank rond te krijgen. De Rabobank had bij zowel eiser als [naam] recht van hypotheek op hun onroerend goed dat ook tot zekerheid diende van de schuld van de B.V. Daardoor waren zij bereid meer te doen, zoals het aangaan van deze borgstelling die daardoor zakelijk is, aldus eiser. Daarnaast is de vordering zakelijk omdat eiser ook een loonvordering op de B.V. had van € 38.100, aangezien hij dat loon feitelijk niet heeft genoten.

24. Verweerder betwist primair het bestaan van de regresvordering, omdat (de gemachtigde van) eiser – ondanks herhaaldelijke verzoeken – daarover te weinig inzicht heeft verstrekt. Het verloop van de kredietverleningen door de Rabobank is niet inzichtelijk gemaakt, er is niets bekend over de afspraken tussen eiser en [naam] en er zijn geen stukken overgelegd waaruit volgt dat het bedrag dat aan [naam] is overgemaakt verband houdt met de schuld van [bedrijfsnaam] B.V. Subsidiair is verweerder van mening dat de borgstelling alleen is aangaan vanwege aandeelhoudersmotieven, zodat sprake is van een onzakelijke borgstelling. Een onafhankelijke derde zou onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden niet bereid zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden.

25. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de bewijslast van de feiten en omstandigheden die leiden tot de conclusie dat sprake is van een negatief TBS-resultaat op eiser rust nu hij zich op de rechtsgevolgen hiervan beroept. Dat betekent dat eiser het bestaan van de regresvordering aannemelijk dient te maken.

26. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, met hetgeen hij heeft aangevoerd en overgelegd, onvoldoende aannemelijk gemaakt dat sprake is van een regresvordering, leidend tot een negatief TBS-resultaat. Uit de overgelegde stukken volgt dat eiser zich in 2004 ten behoeve van de onderneming hoofdelijk als crediteur heeft verbonden aan de Rabobank voor € 170.167,58. Maar het verdere verloop van deze vordering is onduidelijk. De gemachtigde van eiser erkent dat hij geen nadere stukken heeft om de exacte hoogte, eventuele afspraken over de vergoeding en/of de terugbetaling van deze vordering te onderbouwen dan hetgeen hij reeds heeft overgelegd. Weliswaar volgt uit de stukken ook dat in 2015 uit de opbrengst van de verkoop van de woning van eiser een bedrag naar [naam] is gegaan ter voldoening van ‘openstaande vorderingen’, maar gelet op het gebruik van de meervoudsvorm bestonden er destijds meerdere vorderingen van [naam] op eiser. Uit de afrekening van de notaris kan niet worden afgeleid dat dit bedrag betrekking heeft op een schuld van [bedrijfsnaam] B.V. De gemachtigde heeft erkend niet nader te kunnen onderbouwen op welke openstaande vorderingen van [naam] dit bedrag betrekking heeft. Gelet daarop en omdat [naam] de schoonvader van eiser is, is de rechtbank van oordeel dat eiser met die afrekening onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een regresvordering op [bedrijfsnaam] BV. Reeds hierom kan geen rekening worden gehouden met een verlies op een regresvordering dat eiser in aftrek kan brengen op zijn ROW in box 1.

27. De rechtbank komt daarom niet toe aan de beoordeling van de vraag of de aangegane zekerheidsstelling haar oorzaak vindt in zakelijke motieven. Overigens merkt de rechtbank ten overvloede op dat de beschreven klemsituatie, waarin eiser omschrijft dat hij privé risico’s heeft aanvaard teneinde te bewerkstelligen dat de B.V. überhaupt een financiering kon krijgen of behouden, wijst op het behartigen van de belangen van de B.V. en daarmee op een handelen in de hoedanigheid van aandeelhouder als zodanig en niet die van een zakelijk handelend crediteur.

28. Gelet op het voorgaande is het beroep tegen de aanslag IB/PVV 2012, met het kenmerk AWB 20/3927, ongegrond. Daarmee staat vast dat een verlies in 2012 op nihil moet worden gesteld en dat van achterwaartse verliesverrekening van dit verlies geen sprake kan zijn.

29. Eiser heeft subsidiair gesteld dat indien het beroep tegen de aanslag 2012 ongegrond wordt verklaard, de navorderingsaanslag 2010 formeel getoetst moet worden. Zo is enerzijds geen sprake van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en anderzijds is sprake van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, aldus eiser.

30. Op grond van artikel 11, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) ontstaat de belastingschuld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven. Voor de inkomstenbelasting betekent dit dat de belastingschuld in beginsel aan het einde van het kalenderjaar, op 31 december, ontstaat.

31. Op grond van artikel 16, derde lid eerste volzin, van de AWR is navordering mogelijk binnen vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, te verlengen met eventueel verleend uitstel.

32. Op grond van artikel 16, zesde lid (oud lid 5), van de AWR kan, in het geval een verlies uit een ander jaar door middel van verrekening in dat jaar in aanmerking is genomen en dat blijkt ten onrechte te zijn verrekend, nagevorderd worden zolang navordering mogelijk is over het jaar waaruit het verrekenbare verlies afkomstig was.

33. In dit geval is het in 2010 verrekende verlies afkomstig uit 2013. Uit de door eiser ingediende gewijzigde aangifte IB/PVV over het jaar 2013 volgt dat geen sprake is van een verlies, zodat het aanvankelijk vastgestelde verlies achteraf ten onrechte achterwaarts blijkt te zijn verrekend met de aanslag van 2010. Deze nieuwe aangifte vormt een nieuw feit dat navordering over 2013 rechtvaardigt en dat leidt tot herziening van het over 2013 vastgestelde verlies. Anders dan eiser betoogt is dus geen nieuw feit ten aanzien van het jaar 2010 vereist. Gelet op artikel 16, zesde lid, van de AWR kon verweerder – zonder rekening te houden met eventueel verleend uitstel voor het indienen van de aangifte voor het jaar 2013 – dus tot 31 december 2018 het ten onrechte verrekende verlies navorderen voor het jaar 2010. De navorderingsaanslag 2010 is op 27 juli 2018 opgelegd aan eiser en daarmee binnen deze termijn.

34. Van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur bij de vaststelling van de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 is de rechtbank niet gebleken. Gelet hierop faalt deze stelling van eiser.

35. De navorderingsaanslag IB/PVV 2010 is terecht opgelegd. Voor een ambtshalve vermindering van deze aanslag bestaat daarom geen aanleiding. De beroepen tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 en de bij beschikking geweigerde ambtshalve vermindering 2010 met de nummers AWB 20/1852 en AWB 20/3153 zijn ongegrond.

36. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

37. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.