Rechtbank Haarlem, 17-09-2007, BB9985, AWB05/5714, 5715, 05/5716, 05/5717, 05/5718 en 05/6157

Uitspraakdatum: 17 september 2007

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

X, wonende te Z, eiser,

en

de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

Aan eiser is voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd.

Aan eiser zijn voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 30.671, alsmede bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van ƒ 2.058. Voorts zijn voor dat jaar aan eiser opgelegd een navorderingsaanslag premie Wet arbeidsongeschiktheid zelfstandigen (hierna: WAZ) ten bedrage van ƒ 2.781, berekend naar een WAZ-grondslag van ƒ 31.610, alsmede bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van ƒ 1.390.

Aan eiser zijn voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.494, alsmede bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van € 6.926. Voorts zijn voor dat jaar aan eiser opgelegd een navorderingsaanslag WAZ ten bedrage van € 2.196, berekend naar een WAZ-grondslag van € 24.958, alsmede bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van € 784. Voorts zijn voor dat jaar aan eiser opgelegd een navorderingsaanslag Ziekenfondswet (hierna: ZFW) ten bedrage van € 1.562, berekend naar een ZFW-grondslag van € 19.650, alsmede bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van € 601.

Eiser heeft tegen de uitspraken betreffende de navorderingsaanslag WAZ 2001 en de daarbij opgelegde boete bij brief gedagtekend 9 november 2005, ontvangen bij de rechtbank 10 november 2005, en tegen de uitspraken betreffende de overige navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen bij brieven gedagtekend 24 oktober 2005, ontvangen bij de rechtbank op 25 oktober 2005, beroep ingesteld. De beroepschriften zijn desgevraagd gemotiveerd bij brieven gedagtekend 4 december 2005 en ontvangen bij de rechtbank op 5 december 2005.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door B en A. Namens verweerder is verschenen C, bijgestaan door D.

Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Eiser drijft sinds juni 2000 een onderneming. De activiteiten van de onderneming bestaan uit exploitatie van een zogenoemd bruin-buurtcafé. De onderneming is tot en met 31 december 2001 in de vorm van een vennootschap onder firma (VOF) gedreven. Firmanten waren eiser en zijn echtgenote. De winstverdeling bedroeg 50%-50%. In verband met gezondheidsproblemen van de echtgenote van eiser is de VOF omgezet in een eenmanszaak en is de onderneming vanaf 1 januari 2002 voor rekening en risico van eiser alleen gedreven.

2.2. Op 24 augustus 2005 is een boekenonderzoek aangekondigd. Het rapport van het op 16 september 2004 ingestelde onderzoek is gedagtekend 4 april 2005. Een afschrift van het rapport is verzonden aan de adviseur van eiser.

2.4. De winst over de jaren 2001 tot en met 2003 heeft verweerder als volgt herberekend.

2.4.2. Door verweerder is aan de hand van de afnameoverzichten van [biermerk] en [wijnhuis], gemiddelde aantallen consumpties per liter ingekochte drank en de door eiser gehanteerde verkoopprijzen een berekening gemaakt van het gewogen brutowinstpercentage met betrekking tot alcoholische en alcoholvrije dranken.

2.4.3. Met behulp van de aan de hand van de administratie vastgestelde inkoopwaarden (2.4.1) en de berekende brutowinstpercentages (2.4.2) is de theoretische omzet berekend. Het verschil tussen de aldus berekende omzet en de aangegeven omzet is in de winst van eiser opgenomen.

2.4.4. Voor wat betreft 2001 heeft verweerder voorts een bedrag van € 1.972 als niet verantwoorde omzet speelautomaten in de winst opgenomen.

2.4.5. De gecorrigeerde winsten heeft verweerder op grond van de hiervoor weergegeven berekeningen vastgesteld op € 55.007 (2001), € 56.860 (2002) en € 38.768 (2003).

2.5. De gecorrigeerde winsten vormen de grondslag voor de correcties in de IB/PVV, de WAZ en de ZFW. De gecorrigeerde winst 2001 is in de verhouding 50%-50% over beide vennoten verdeeld. De gecorrigeerde winst 2002 is volledig toegerekend aan eiser. De navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op deze correcties.

2.6. Het bij de aanslag IB/PVV 2001 vastgestelde belastbaar inkomen mondde uit in een verlies en bedroeg f 20.477 (€ 9.292) negatief. Dit negatieve inkomen is verrekend met het positieve inkomen van eiser over het jaar 1998 middels een carry-back beschikking. Het belastbaar inkomen 1998 was aldus vastgesteld op een bedrag van f 25.544 (f 46.021 minus f 20.477). Omdat de winst uit onderneming over het jaar 2001 is gecorrigeerd, wordt het belastbaar inkomen uit werk en woning over dat jaar positief. Middels de onderhavige navorderingsaanslag IB/PVV 1998 is deze verliesverrekening teruggedraaid.

2.7. Op 16 september 2005 heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden. De inspecteur heeft toen medegedeeld dat zij zich deels kon vinden in de bezwaren. De totale omzetcorrectie over de jaren 2001 tot en met 2003 zou dan worden verminderd van € 120.193 tot een totaalbedrag van € 82.000. Dit compromisvoorstel is niet geaccepteerd. Eiser heeft een tegenvoorstel gedaan waarbij de totale correctie € 37.500 bedroeg. Dit voorstel is niet geaccepteerd door verweerder. Na ontvangst van de motivering van de beroepschriften heeft er nogmaals op 6 januari 2006 een gesprek plaatsgevonden op initiatief van verweerder. Het slotvoorstel van verweerder om de totale omzetcorrectie over de jaren 2001 tot en met 2003 vast te stellen op € 60.000 heeft eiser afgewezen bij brief van 12 januari 2006.

3. Geschil

Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.

De omzetcorrectie 2001 voor zover die voortvloeit uit de speelautomaten is niet in geschil.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Ingevolge artikel 27e Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verklaart de rechtbank het beroep onder meer ongegrond indien niet volledig is voldaan aan de verplichting ingevolge artikel 52 AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. In artikel 52 AWR is de administratieplicht neergelegd. De rechtbank stelt voorop dat deze omkering van de bewijslast slechts dan gerechtvaardigd is, indien de door eiser gevoerde administratie dusdanig ernstige tekortkomingen kent dat verweerder deze terecht heeft verworpen. Tot die conclusie heeft verweerder kunnen komen indien zich twee van de drie volgende omstandigheden voordoen: a. het brutowinstpercentage is om niet-verklaarbare redenen substantieel lager dan dat van branchegenoten, b. er kleven gebreken aan de boekhouding en c. uit een vermogensvergelijking komt zonder deugdelijke verklaring een negatief of onaanvaardbaar laag netto-privécijfer. Bij de beantwoording van de vraag of eiser aan zijn administratie- en bewaarplicht heeft voldaan, houdt de rechtbank rekening met de aard en de omvang van het bedrijf.

4.2. Verweerder betoogt dat er aan de kasadministratie gebreken kleven waardoor die geen deugdelijke basis vormt voor de winstberekening. Verweerder voert daartoe aan dat de kassaldi zoals vermeld in het kladkasboek verschillen van de kassaldi in de jaarrekening per 1 januari van de jaren 2001, 2002 en 2003, en dat uitgaande van de saldi in het kladkasboek in de loop van genoemde jaren negatieve kassaldi hebben bestaan. Het kladkasboek geeft een saldo aan per 1 januari 2001 ten bedrage van € 3.175,10 terwijl de jaarstukken per die datum uitgaan van een kassaldo van € 9.415,80. Het kladkasboek geeft voorts per 1 januari 2002 een saldo ten bedrage van € 460, terwijl de jaarstukken per die datum uitgaan van een kassaldo van € 7.058.

4.3. Voor zover eiser voor de negatieve kassaldi als verklaring geeft dat door hem in privé gedane betalingen niet als storting in de kas zijn verwerkt, impliceert dit standpunt – zoals verweerder terecht naar voren brengt - erkenning dat de kasverantwoording op dit punt onjuist dan wel onvolledig is geweest. Met betrekking tot de verschillen in de kassaldi per 1 januari stelt eiser dat het grootste aandeel van dit verschil wordt veroorzaakt door op die datum in de gokkasten aanwezige gelden. Deze behoren tot de kasgelden, maar waren in het kladkasboek nog niet als zodanig verantwoord, aldus eiser. In deze visie zou – uitgaande van de totale omvang van het geconstateerde kasverschil - ultimo 2000 en 2001 ongeveer € 6.200 respectievelijk € 6.600 aan contanten in de gokkasten hebben gezeten. Dit is – zoals verweerder terecht betoogt- niet aannemelijk gelet op de jaaromzet uit de gokkasten ten bedrage van ongeveer € 14.000 (2001) € 19.000 (2002). Voorts ontbreken in de administratie– zo is onweersproken komen vast te staan – stortingsbewijzen van het kasgeld bij de bank en kladaantekeningen waarop de dagomzetten worden aangegeven. Gelet op het een en ander acht de rechtbank aannemelijk dat de kasadministratie in de onderhavige jaren in zoverre gebreken vertoont.

4.4. Verweerder baseert zich voor verwerping van de administratie voorts op het standpunt dat de vastgestelde brutowinstpercentages in de jaren 2001 tot en met 2003 onverklaarbaar afwijken van de branchegegevens. Verweerder heeft desgevraagd ter zitting niet kunnen aangeven op welke branchegegevens hij deze conclusie baseert. Het rapport van het boekenonderzoek biedt evenmin een onderbouwing van dit standpunt. Het aanbod van verweerder ter zitting om dit punt alsnog uit te zoeken is naar het oordeel de rechtbank te laat gedaan en wordt om die reden gepasseerd. In het rapport van het boekenonderzoek was reeds een afwijking van de branchegegevens geconstateerd, zodat ervan moet worden uitgegaan dat verweerder deze stellingname zonder nader onderzoek zou moeten kunnen onderbouwen. Hierbij neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat eiser dit punt in beroep heeft weersproken en ter ondersteuning van de door hem berekende omzet en winst, kengetallen naar voren heeft gebracht van het Bedrijfsschap Horeca en Catering. De stelling van eiser dat verweerder bij de berekening is uitgegaan van landelijke gemiddelden en dat in het onderhavige geval vergelijking met branchegegevens van zogenoemde bruine cafés meer op zijn plaats is, heeft verweerder niet dan wel onvoldoende weersproken. De stelling van verweerder dat de aangegeven brutowinstpercentages afwijken van de branchegegevens laat de rechtbank derhalve bij de beoordeling van de omkering van de bewijslast buiten beschouwing.

4.5. De rechtbank is van oordeel dat voornoemde gebreken in de kasadministratie, in de hierboven geschetste omstandigheden, op zichzelf bezien niet kunnen leiden tot de omkering van de bewijslast. Dat de door verweerder berekende brutowinstpercentages en de op basis van de jaarstukken verantwoorde brutowinstpercentages, onaanvaardbaar van elkaar verschillen en dat deze verschillen doen vermoeden dat de brutowinstmarges zoals die volgen uit de jaarstukken, te laag zijn, vormt niet een gebrek in de administratie op basis waarvan deze zou moeten worden verworpen. In combinatie met voornoemde gebreken leidt dit evenmin tot omkering van de bewijslast. Hoewel gelet op de aard van het bedrijf van eiser, een cafébedrijf, waar de omzet grotendeels via de kas verloopt, een betrouwbare kasadministratie van groot belang is, kan niet worden gezegd dat de verschillen in de kasadministratie van zodanige aard en omvang zijn dat omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is. De rechtbank neemt hierbij voorts in aanmerking dat eiser en zijn echtgenote het café in 2000 zijn begonnen en dat – zo heeft verweerder ter zitting toegegeven – de privé-bestedingen van eiser en zijn echtgenote niet in het onderzoek zijn betrokken, terwijl de gestelde correcties wel van zodanige aard en omvang zijn dat zo’n onderzoek op de weg van verweerder had gelegen. Het standpunt van verweerder in dit verband dat het niet zijn taak is uit te zoeken waar het geld is gebleven kan de rechtbank evenmin volgen. Een en ander klemt te meer daar eiser – naar hij ter zitting heeft gesteld - levensverzekeringen heeft afgekocht en zijn woning heeft verkocht teneinde schulden van de onderneming af te lossen. Gelet op deze omstandigheden kan niet op voorhand ervan worden uitgegaan dat eiser en zijn echtgenote in de onderhavige periode in privé de beschikking hebben gehad over bedragen ter grootte van de gestelde correcties.

4.6. De bewijslast dat de navorderingsaanslagen tot het juiste bedrag zijn vastgesteld ligt op grond van de normale regels voor de verdeling van de bewijslast bij verweerder. Het is aan verweerder de voorgestelde correcties aannemelijk te maken. Verweerder heeft zich gebaseerd op zijn theoretische omzetberekening.

4.7. Eiser stelt primair dat de brutowinstpercentages zoals die uit de jaarstukken blijken niet veel afwijken van een door hem gemaakte theoretische omzetberekening en dat de berekeningen van verweerder op dit punt onjuist zijn. In dat verband betoogt eiser onder meer dat de inkoopwaarde van de omzet die uit de jaarstukken blijkt, moet worden gecorrigeerd met inkopen die niet tot omzet leiden, zoals schoonmaakmiddelen, kaarsen en gratis aan de klanten verstrekte etenswaren. Eiser corrigeert de inkoopwaarde voorts met een bedrag aan privégebruik. Aldus komt eiser op basis van de jaarstukken op een hoger brutowinstpercentage dan verweerder op basis van de jaarstukken heeft berekend.

4.8. Ook indien wordt uitgegaan van de juistheid van deze herrekening van de inkoopwaarde dan is dit – zoals verweerder terecht betoogt - op zichzelf bezien onvoldoende om het verschil met de door verweerder berekende brutowinstpercentages te verklaren. Blijkens het rapport van het boekenonderzoek is voorts bij de berekening rekening gehouden met een eigen gebruik van 10%. De rechtbank acht dit niet te laag.

4.9. Ter onderbouwing van zijn primaire standpunt stelt eiser voorts dat verweerder bij de theoretische omzetberekening is uitgegaan van onjuiste verkoopprijzen en dat de gehanteerde verkoopprijzen zijn gebaseerd op het prijsniveau van 2003 en niet op het prijsniveau van 2001. Verweerder heeft daartegenover aangevoerd dat is uitgegaan van prijslijsten uit 2003, dat die prijzen zijn teruggerekend op basis van de prijsstijgingen in de periode 2002 en 2003 en dat daarbij rekening is gehouden met prijsstijgingen als gevolg van invoering van de euro. Eiser heeft daartegenover geen prijslijsten overgelegd met betrekking tot de onderhavige jaren. Wel is een overzicht verstrekt van de prijzen waarvan eiser uitgaat bij zijn theoretische omzetberekening. Hieruit blijkt dat het gaat om kleine verschillen in de prijzen. De omzet van de onderneming van eiser bestaat hoofdzakelijk uit de verkoop van kelderbier. Wat dat betreft gaat eiser voor het jaar 2001 uit van een prijs van € 1,50 per glas en verweerder van € 1,60 per glas. Voor 2002 gaat eiser uit van een prijs per glas van € 1,60 en verweerder van € 1,70 per glas. De rechtbank acht aannemelijk dat voor wat betreft de vieux een te hoge prijs is gehanteerd en dat voor wat betreft een twaalftal zogenoemde Pileerkes ten onrechte ervan is uitgegaan dat dit drank betreft, terwijl het om bierglazen gaat die niet voor de omzet zijn bestemd. Laatstgenoemde twee posten hebben evenwel een relatief verwaarloosbaar aandeel in de inkoopwaarde van de omzet. Gelet op het voorgaande valt er wel wat af te dingen op de berekening van verweerder, maar hetgeen eiser daartegenover heeft ingebracht is onvoldoende om de berekening van verweerder te verwerpen en voor wat betreft de theoretische omzetberekening de door eiser aangedragen prijzen volledig te volgen.

4.10. Eiser betwist voorts de door verweerder gehanteerde schenknormen en verwijst daartoe naar een overgelegd rapport, afkomstig van E, bedrijfsadviseur van F.

4.10.1. Voorzover eiser in dit verband aanvoert dat rekening moet worden gehouden met eigen gebruik en weggevertjes, verwerp de rechtbank zijn standpunt. De correctie voor eigen gebruik en weggevertjes heeft reeds plaatsgevonden bij de bepaling van de zuivere of herrekende inkoopwaarde (zie hierboven). Het zou dubbelop zijn als dit nogmaals tot uidrukking zou worden gebracht bij het bepalen van de schenknormen.

4.10.2. Met betrekking tot sterke dranken wordt door eiser een schenknorm van 21 glazen per liter gehanteerd terwijl verweerder uitgaat van 24 glazen per liter. Dat de glazen in een bruin café als het onderhavige voller worden geschonken omdat – zoals eiser stelt - geen maatbekers, maatglazen of andere schenkhulpmiddelen worden gebruikt acht de rechtbank, gelet op hetgeen partijen daaromtrent over en weer hebben aangevoerd aannemelijk, zodat in zoverre de door verweerder gehanteerde schenknorm niet als basis voor de berekening kan dienen.

4.10.3. In de berekening van eiser wordt ervan uitgegaan dat bij het schenken van bier een tapverlies van 26% optreedt. Verweerder gaat uit van een tapverlies van 16%. Op dit punt volgt de rechtbank het standpunt van verweerder. Niet is in geschil dat in het café voornamelijk kelderbier wordt geschonken. Volgens verweerder is daarbij sprake van een minimaal tapverlies. Genoemde 16% acht de rechtbank daarbij een voldoende ruime marge. De stelling van eiser dat hij gebruik maakt van een oude bierinstallatie en dat daardoor meer bier verloren gaat, acht de rechtbank onvoldoende onderbouwd. Verweerder heeft het schenkverlies van het bier dan ook niet te laag vastgesteld.

4.11.1. Gelet op het voorgaande heeft verweerder aan de op hem rustende bewijslast voldaan en faalt de berekening van eiser. De primaire stelling van eiser dat de correctie nul moet bedragen verwerpt de rechtbank, omdat de kasadministratie, zoals hiervoor is geconstateerd, in verband met gebreken daarin niet overtuigend de daadwerkelijke omzet aannemelijk maakt en verweerder de door eiser in zijn jaarrekening verantwoorde omzet voldoende heeft weerlegd. Eisers subsidiaire stelling, waarbij de correctie wordt gebaseerd op de theoretische omzetberekening van E en de herrekende inkoopwaarde, verwerpt de rechtbank eveneens nu het rapport op diverse punten niet kan worden gevolgd, namelijk voor wat betreft de daarin gehanteerde schenknormen en de verkoopprijzen waarvan is uitgegaan is dat rapport.

4.11.2. Op enkele - zij het ondergeschikte - punten is het een en ander af te dingen op de berekening van verweerder, zodat de rechtbank de door hem toegepaste correcties niet volledig zal volgen. Meer subsidiair beroept eiser zich op het compromisvoorstel van verweerder in de bezwaarfase, namelijk een totaalcorrectie voor de jaren 2001 tot en met 2003 van € 82.000 in plaats van de gestelde € 120.193. Hoewel verweerder weerspreekt dat een beroep kan worden gedaan op opgewekt vertrouwen, heeft hij zich bereid verklaard ermee akkoord te gaan de totale correctie op dat bedrag vast te stellen. De rechtbank acht deze uitkomst – gelet op het voorgaande en hetgeen partijen dienaangaande over en weer hebben aangevoerd - een goede benadering van het totaalbedrag van de correctie en stelt deze in goede justitie vast op dat bedrag.

4.12. Gelet op het voorgaande slaagt het beroep op het meer subsidiaire standpunt. Het nog meer subsidiaire standpunt van eiser behoeft geen bespreking.

4.13. Aangezien het belastbaar inkomen uit werk en woning 2001 uiteindelijk op een positief bedrag uitkomt, faalt het beroep tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 1998.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1,5 nu sprake is van 4 of meer samenhangende zaken als bedoeld in voornoemd besluit).

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 17 september 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en mr. R.G. Kemmers , rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh Vanherck, griffier.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.