Rechtbank Haarlem, 10-12-2007, ECLI:NL:RBHAA:2007:2069 BJ5206, 06/5789

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

X B.V., gevestigd te Z, eiseres,

en

de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

Verweerder heeft aan eiseres een op 30 november 2005 gedagtekende naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004 opgelegd ten bedrage van € 12.618. Tevens heeft verweerder, bij beschikking van gelijke datum, aan eiseres een boete van € 3.154 opgelegd.

Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 21 april 2006 de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 10 mei 2006, ontvangen bij de rechtbank op 11 mei 2006, beroep ingesteld. Bij brief van 9 juni 2006 heeft eiseres dit beroep nader aangevuld.

Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 november 2007 te Haarlem. Namens eiseres is daar verschenen A (hierna: A), bijgestaan door de gemachtigde B. Namens verweerder zijn verschenen C en D.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Eiseres is op 17 mei 2000 opgericht en drijft sinds die datum een onderneming die zich bezig houdt met advisering op het bedrijfseconomische- en automatiseringsvlak.

2.2. Bestuurder en enig aandeelhouder van eiseres is A. A is de enige werknemer van eiseres. In de periode 2000 tot en met 2004 betroffen de werkzaamheden van A uitsluitend werkzaamheden ten behoeve van E Bank/F Bank te Q en deze werkzaamheden vonden steeds ten kantore van die onderneming plaats.

3. Geschil

In geschil is of de naheffingsaanslag en de boete terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd. Met name is in geschil of de door eiseres aan haar werknemer verstrekte vaste kostenvergoeding, voor zover betrekking hebbend op de restaurantkosten, als vrije vergoeding kan worden aangemerkt.

Verweerder meent dat door eiseres niet aan de voorwaarden voor een vaste kostenvergoeding is voldaan, dat de kantineregeling niet van toepassing is, dat A geen ambulante werknemer is, dat niet is gebleken dat de kosten een meer dan bijkomstig zakelijk karakter hebben en tot slot dat het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet kan slagen omdat het geen gelijke gevallen betreft. Met betrekking tot de boete meent verweerder dat het ingenomen standpunt niet pleitbaar was en dat de boete terecht naar 25% is opgelegd. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1.1. Ingevolge artikel 15, sub a, Wet op de loonbelasting 1964 (Wet Lb) zijn vergoedingen voorzover zij geacht kunnen worden te strekken tot bestrijding van kosten, lasten en afschrijvingen ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking, vrije vergoedingen.

4.1.2. Ingevolge artikel 15b, eerste lid, onderdeel c, Wet Lb (tekst vanaf 1 januari 2001 tot en met 31 december 2006) behoren tot de vrije vergoedingen – voor zover hier van belang – niet vergoedingen ter zake van maaltijden waarbij het zakelijk karakter (i) van bijkomstig belang is, of (ii) van meer dan bijkomstig belang is voor zover zij wat betreft aantal en regelmaat uitgaan boven bij ministeriële regeling te stellen normen.

4.1.3. Artikel 15d Wet Lb bepaalt dat vaste vergoedingen geen vrije vergoedingen zijn voor zover niet is voldaan aan bij ministeriële regeling te stellen regels.

4.1.4. Artikel 47 van de uitvoeringsregeling bepaalt dat vaste vergoedingen niet tot het loon behoren, voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts - op verzoek van de inspecteur - een steekproefsgewijs onderzoek van de werkelijk gemaakte kosten ten grondslag ligt.

4.1.5. Artikel 55 van de uitvoeringsregeling bepaalt dat tot de vrije verstrekkingen behoren verstrekkingen in de vorm van maaltijden in bedrijfskantines of andere soortgelijke ruimten op de plaats waar de arbeid wordt verricht, voor zover de waarde in het economische verkeer van die maaltijden hoger is dan de in dat artikel opgenomen forfaitaire bedragen.

4.2. Vast staat dat eiseres gedurende het tijdvak van naheffing aan haar werknemer A een vaste kostenvergoeding van € 730 per maand heeft uitbetaald. Deze vergoeding is - zoals hiervoor in 2.3 is weergegeven - verstrekt ter bestrijding van onder andere restaurantkosten tot een bedrag van € 511 per maand en literatuurkosten tot een bedrag van € 88. Naar aanleiding van het bij eiseres uitgevoerde boekenonderzoek heeft verweerder de vergoeding voor zover die betrekking heeft op de restaurantkosten geheel als loon aangemerkt en de vergoeding voor zover die betrekking heeft op literatuurkosten tot een bedrag van € 50 als loon aangemerkt en de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. In geschil is thans of de door eiseres aan A verstrekte vaste kostenvergoeding, voor zover deze betrekking heeft op de restaurantkosten, als vrije vergoeding kan worden aangemerkt.

4.4. Volgens vaste rechtspraak strekken uitgaven voor voeding tot bevrediging van persoonlijke behoeften en behoren deze dan ook tot de sfeer van inkomstenbesteding en niet tot die van de inkomensverwerving (zie HR 22 januari 1997, VN 1997/879). Dit kan echter anders zijn indien sprake is van maaltijden waarvan het zakelijk karakter van meer dan bijkomstig belang is. Daarvan is onder meer sprake indien ambulante werknemers in verband met de aard van hun werkzaamheden voor hun maaltijden zijn aangewezen op een restaurant of een dergelijke eetgelegenheid. In dat geval zijn de (extra) kosten niet aan te merken als persoonlijke kosten, maar moeten zij worden toegerekend aan de dienstbetrekking. Nu A, blijkens de stukken van het geding, gedurende het gehele naheffingstijdvak steeds op dezelfde plaats zijn arbeid heeft verricht, kan hij, anders dan eiseres heeft betoogd, niet als een ambulante werknemer worden aangemerkt. De door A genoten maaltijden kunnen dan ook niet om die reden als maaltijden waarvan het zakelijk karakter van meer dan bijkomstig belang is, worden aangemerkt.

4.5. Eiseres heeft verder aangevoerd dat (naar de rechtbank begrijpt: een deel van) de restaurantkosten ziet op maaltijden die A ’s avonds genoot en dat deze maaltijden daarom een meer dan bijkomstig zakelijk karakter hebben. Eiseres verwijst ter ondersteuning van haar standpunt naar het door de Belastingdienst uitgegeven Handboek Loonbelasting waarin staat aangegeven dat het dan “gaat om situaties waarin de werknemer niet op een gewone tijd (tussen 17.00 en 20.00 uur) kan eten”. De rechtbank oordeelt hierover als volgt. Van een maaltijd met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter is onder meer sprake in het geval van (al dan niet verwacht) overwerk. Blijkens zijn verklaring ter zitting draaide A veel late diensten en werd hij in het geval van calamiteiten opgeroepen. Nu eiseres echter de gestelde werktijden van A niet nader heeft geconcretiseerd en waar mogelijk met stukken heeft onderbouwd, heeft zij niet aannemelijk gemaakt dat de door A geschetste werktijden niet tot zijn normale werkpatroon behoorde. In het normale werkpatroon zal een werknemer zich doorgaans geen extra uitgaven voor maaltijden hoeven te getroosten. Omstandigheden die zulks in dit geval anders maken, heeft eiseres niet gesteld. De stelling van eiseres dat van maaltijden met een meer dat bijkomstig zakelijk karakter sprake is omdat A deze maaltijden ’s avonds genoot, kan dan ook niet slagen. Ook de stelling van eiseres dat zij er, gelet op de in het Handboek Loonbelasting vermelde tijden, op mocht vertrouwen dat sprake is van maaltijden met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter omdat A de maaltijden binnen dat tijdsbestek genoot, kan niet slagen. Blijkens de betreffende passage in het Handboek Loonbelasting wordt deze opmerking in het licht van al dan niet verwacht overwerk of koopavonden of tijdens dienstreizen geplaatst, zodat eiseres had moeten begrijpen dat het enkele nuttigen van een maaltijd binnen het aangegeven tijdsbestek op zichzelf daarvoor niet voldoende is.

4.6. Voorts heeft eiseres aangevoerd dat het gezamenlijk halen van een maaltijd en deze op kantoor opeten een sociale en commerciële functie heeft en dat om die reden het zakelijk karakter van de maaltijden van een meer dan bijkomstig belang is. Nu eiseres echter slechts A als werknemer heeft, kan haar beroep op de sociale functie van het gezamenlijk halen en nuttigen van een maaltijd, wat daar overigens ook van moge zijn, niet slagen. Ook de commerciële functie van de maaltijden heeft eiseres niet voldoende aannemelijk gemaakt. Blijkens de verklaring van A ter zitting, haalde hij regelmatig tezamen met een werknemer van het bedrijf waar hij zijn werkzaamheden verricht broodjes., Teneinde goodwill te creëren, waardoor het contract met eiseres en haar opdrachtgever zou worden verlengd, bood hij dan deze werknemer een broodje aan. Deze door A omschreven gang van zaken is naar het oordeel van de rechtbank echter onvoldoende om het zakelijke karakter van de restaurantkosten als van meer dan een bijkomstig belang aan te merken. Daarbij acht de rechtbank mede van belang dat eiseres niet heeft gesteld welk deel van de restaurantkosten op dergelijke situaties betrekking heeft.

4.7. Gelet op het vorenoverwogene heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat de door haar aan haar werknemer verstrekte vaste vergoedingen, voor zover deze betrekking hebben op restaurantkosten, zien op maaltijden met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter. De vergoedingen voor de maaltijden zijn derhalve niet als vrije vergoedingen aan te merken en zijn door verweerder terecht tot het loon gerekend.. Nu de vergoeding van de restaurantkosten niet als vrije vergoeding kan worden aangemerkt, behoeft de vraag of de door eiseres verstrekte vaste vergoeding (voor zover deze niet door verweerder is geaccepteerd) als vrije vergoeding kan worden aangemerkt, dan ook geen bespreking meer.

4.8. De stelling van eiseres dat het bovenmatige deel van de vaste kostenvergoeding dient te worden verminderd met de parkeerkosten die A niet uit het daarvoor bestemde deel van de vaste vergoeding kan betalen wordt verworpen. Een kostensoort die objectief gezien ten onrechte of voor een te hoog bedrag in de vaste kostenvergoeding is opgenomen kan niet worden geconverteerd in een andere wel belastingvrij te vergoeden kostensoort.

4.10. Gelet op het voorgaande is de naheffingsaanslag terecht opgelegd. Het beroep is in zoverre ongegrond.

4.12. Verweerder heeft een boete opgelegd omdat eiseres ten onrechte de aan haar werknemer uitgekeerde vaste vergoeding als vrije vergoeding heeft aangemerkt en daardoor te weinig belasting heeft betaald. Volgens verweerder is van grove schuld van eiseres sprake, omdat van haar mocht worden verwacht dat zij zich zou overtuigen van de fiscale aanvaardbaarheid van het aanmerken van de vaste vergoeding als een vrije vergoeding alvorens deze als zodanig toe te passen. Daartoe voert verweerder aan dat niet is voldaan aan de toepasselijke wet- en regelgeving, dat bij de rechtsvoorgangster van eiseres reeds eerder een boekenonderzoek naar vergoeding van maaltijden had plaatsgevonden en dat eiseres de uitkomsten van dit onderzoek niet zonder meer op haar situatie van toepassing had mogen achten.

4.13. De rechtbank verwerpt de stelling van eiseres dat zij bij de aangifte een pleitbaar standpunt innam. Van een pleitbaar standpunt is sprake indien de opvatting over de kwalificatie van de feiten of het recht in redelijkheid naar objectieve maatstaven verdedigbaar is. De door eiseres in dit verband genoemde omstandigheden betreffen echter vrijwel alle de persoonlijke situatie van de werknemer van eiseres en de mate waarin hij kennis had van de toepasselijke regelgeving, en zijn daarmee subjectief van aard. Anders dan eiseres acht de rechtbank het begrip 'meer dan bijkomstig zakelijk belang' niet dermate onduidelijk dat eiseres reeds daarom geacht moet worden een pleitbaar standpunt te hebben ingenomen. Dat eiseres de uitkomsten van het bij de rechtsvoorganger van eiseres gehouden boekenonderhoud onjuist heeft geïnterpreteerd, maakt evenmin dat van een pleitbaar standpunt sprake was.

4.14. Blijkens de stukken van het geding heeft bij de rechtsvoorganger van eiseres (te weten de eenmanszaak van A) een boekenonderzoek plaatsgevonden naar aanleiding waarvan de kosten met betrekking tot de verschillende maaltijden zijn gecorrigeerd. Daarbij is het al dan niet zakelijke karakter van de maaltijden uitdrukkelijk aan de orde gekomen. In het licht van deze omstandigheid had het op de weg van eiseres gelegen zich nader te laten informeren over de voorwaarden om een vaste vergoeding ter zake van restaurantkosten als vrije vergoeding uit te keren. Dat eiseres, zoals zij aanvoert, zelf haar zaken met betrekking tot de loonheffing regelt en daarbij geen gebruik maakt van professionele hulp, kan haar niet baten. Juist nu (de bestuurder van) eiseres door het eerdere boekenonderzoek bij haar rechtsvoorganger van de onderhavige problematiek op de hoogte was, had het immers op haar weg gelegen zich van deskundige bijstand te voorzien. Ditzelfde geldt met betrekking tot de stelling van eiseres dat rekening dient te worden gehouden met de grote onduidelijkheid van het begrip ‘meer dan bijkomstig zakelijk belang’. Tijdens het eerdere boekenonderzoek was de bestuurder van eiseres immers reeds op de complexiteit van dit begrip gewezen. Nu eiseres heeft nagelaten zich te (laten) informeren over de mogelijkheid om voor de restaurantkosten een vaste vergoeding vast te stellen en zich ter zake van deskundige bijstand te voorzien, heeft zij in het licht van voormelde omstandigheden dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan haar grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is betaald.

4.15. Het is aan de rechtbank de vraag te beantwoorden of in de onderhavige zaak de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, lid 1, EVRM is overschreden. Of op het aan eiser toegekende recht op berechting binnen een redelijke termijn inbreuk wordt gemaakt, hangt af van het tijdsverloop, te rekenen vanaf 6 september 2005, zijnde de datum waarop het conceptrapport van het boekenonderzoek is opgemaakt. In dit conceptrapport is immers reeds vermeld dat aan eiseres een boete zal worden opgelegd, zodat zij vanaf dat moment de redelijke verwachting kon hebben dat aan haar een boete zal worden opgelegd. Voor de berechting van een zaak in eerste aanleg heeft volgens vaste jurisprudentie als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is derhalve de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In de onderhavige zaak heeft de rechtbank geen uitspraak gedaan vóór 6 september 2007, zodat de redelijke termijn in deze zaak is overschreden. Dat van bijzondere omstandigheden sprake is, is niet gesteld en is de rechtbank evenmin gebleken. De rechtbank zal daarom het beroep gegrond verklaren en de boete verminderen met een bedrag gelijk aan 10 % van het boetebedrag.

4.16. De rechtbank acht overigens geen gronden aanwezig de boete verder te matigen of de beschikking te vernietigen.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 10 december 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. E. Jochem, voorzitter, mr. R.G. Kemmers en mr. T.A. de Hek, rechters, in tegenwoordigheid van mr. T.A.M. Tijhuis, griffier.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.