Rechtbank Haarlem, 27-03-2009, BQ9775, 08/6501

Procedurenummer: AWB 08/6501

Uitspraakdatum: 27 maart 2009

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

X, wonende te Z, eiser,

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Amersfoort, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 39.761, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 3.976. Op hetzelfde aanslagbiljet is, bij aparte beschikking, heffingsrente in rekening gebracht ten bedrage van € 5.879.

1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 30 augustus 2008 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 36.176 en de verzuimboete verminderd tot € 1.808. De heffingsrente is verminderd tot € 5.296.

1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 6 oktober 2008, ontvangen bij de rechtbank op 9 oktober 2008, beroep ingesteld.

1.4. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken c.q. een aanvulling op het verweerschrift ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiser.

1.5. Eiser heeft vóór de zitting een pleitnota ingediend welke, met tussenkomst van de griffier, is verzonden aan verweerder. Deze pleitnota is op de zitting als voorgedragen beschouwd.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 maart 2009. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde, drs. A, en door B, C en D. Namens verweerder is verschenen E. Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en eiser. De rechtbank rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1.1. Op 1 maart 2002 heeft eiser tezamen met F B.V., G en H de onroerende zaak gelegen aan de [a-straat 1, 3 en 5] te P in eigendom verkregen (hierna ook: de onroerende zaak). Blijkens de notariële akte heeft eiser 1/3 van het eigendom verkregen, zijnde het woonhuis met winkelruimte, werkplaats, erf en verder aanbehoren, staande en gelegen te P aan de [a-straat 1].

2.1.2. De koopsom bedroeg volgens de notariële akte € 454.000, te weten voor iedere koper 1/3 deel hiervan oftewel € 151.333,33.

2.2.1. Het exacte bouwjaar van de onroerende zaak is niet bekend, maar uit archiefonderzoek blijkt dat de oudste, zekere vermelding van de onroerende zaak uit 1679 dateert en een woonhuis betreft.

2.2.2. In 1795 wordt de onroerende zaak als één huis, erf en grond aangeduid, en is hij inmiddels in gebruik als pakhuis. Bij de verkoop in 1809 wordt de onroerende zaak omschreven als een hecht, sterk en weldoortimmerd pakhuis, voorzien van tien goede afgescheiden zolders, onderhuis, plaats en grote kelder.

2.2.3. De kadastrale registratie in 1832 beschrijft op de plek van de onroerende zaak drie panden, in eigendom van dezelfde eigenaar: een zeer klein huis, een klein huis en een groot pakhuis. Tot 1903 blijft de omschrijving in de kadastrale registers dezelfde: twee kleine woonhuizen en een pakhuis. Blijkens foto’s, waarvan kopieën als bijlage bij het beroepschrift zijn meegestuurd, is echter sprake van twee op elkaar lijkende pakhuizen met schilddaken.

2.2.4. In 1903 ontstaat een nieuw perceel, [perceelnummer 1], uit de samenvoeging van een deel van twee percelen. Dit nieuwe perceel omvat een huis, schilderswinkel, schuur en erf. Het restant van het ene perceel wordt een ander nieuw perceel, [perceelnummer 2], bestaande uit een pakhuis en erf. Het kleinste perceel blijft ongewijzigd.

2.2.5. In 1923 wordt het kleinste perceel met het perceel [perceelnummer 1] samengevoegd en verbouwd tot een woonhuis, schilderwerkplaats en afzonderlijke bovenwoning. In 1955 en 1966 volgen nieuwe verbouwingen. Daarbij worden panden samengevoegd en wordt in de voorgevel op de begane grond een groot, nieuw raamkozijn aangebracht. Op een foto van rond 1964 is te zien dat op de onroerende zaak één zadeldak was geplaatst. Op foto’s van na die tijd heeft de onroerende zaak twee schilddaken.

2.2.6. In 1969 wordt het oude pakhuis, dat in 1903 niet was samengevoegd met de rest van de onroerende zaak, verbouwd en ‘aangepast’ aan de rest van het complex.

2.2.7. In 1991 worden de twee schilddaken vernieuwd.

2.3.2. De woning boven huisnummer 23 is voor langere tijd verhuurd geweest. Door de vorige eigenaar zijn de plafonds in deze woning omhoog gebracht.

2.3.3. In het taxatierapport van 21 januari 2002 van J Makelaars b.v. staat omtrent de staat van onderhoud van de onroerende zaak – voor zover van belang – het volgende vermeld:

2.4.1. Op 13 mei 2002 heeft eiser met de twee andere eigenaren een bouwvergunning aangevraagd bij de gemeente P. Bij vraag 4a van deze aanvraag is als bestemming opgegeven twee woningen plus winkel en als bestemming na voltooiing drie woningen en drie winkels. Omdat de onroerende zaak onder beschermd stadsgezicht valt, is tevens een monumentenvergunning nodig. Nadat de monumenten- en bouwvergunning werd verkregen is in het najaar van 2002 gestart met de restauratie en verbouwing van de onroerende zaak.

2.4.2. De onroerende zaak werd verticaal opgedeeld in drie separate eenheden, elke met een winkel op de begane grond en een woonruimte op de verdiepingen erboven. De winkels zijn via de voorkant toegankelijk.

2.4.3. De inpandige toegangstrap is gesloopt. De wooneenheden zijn vanaf de zijkant via een steeg toegankelijk. De achterzijde van de onroerende zaak is de voorkant van de appartementen geworden. Daar zijn een afzonderlijk trappenhuis en drie dakterrassen gemaakt. Voorts zijn er drie toegangsdeuren voor de woonappartementen geplaatst. De achterzijde van de woning is op de begane grond deels uitgebouwd.

2.4.4. Bij de verbouwing zijn de vloeren van de tweede verdieping en van de zolder gesloopt. De nieuwe zoldervloer is verhoogd. Ter zitting heeft eiser verklaard dat deze balklagen zijn verhoogd conform het huidige bouwbesluit.

2.4.5. De dakconstructie bestaande uit de twee schilddaken is vervangen door één zadeldak. De dakpannen die reeds op de oude daken zaten, zijn hergebruikt. Deze wijziging werd mede ingegeven door de technische onjuistheid van de oude dakconstructie. De kilgoot zat precies in het midden van de gehele onroerende zaak, terwijl deze kilgoot op een muur behoort te rusten. Daarnaast waren de schilddaken dermate verrot dat vervanging noodzakelijk was. De nok van het nieuwe dak is veel hoger dan de nok van het oude dak. De vrije hoogte onder de balklagen van de zolderverdieping is hierdoor verhoogd, waardoor de zolderverdieping aanzienlijk is verhoogd.

2.4.6. De raampartijen op de verschillende verdiepingen van de woonappartementen zijn veranderd. De raam- en deurkozijnen op de begane grond zijn vervangen door een sobere pui. De renovatiewerkzaamheden zijn begin 2004 afgerond.

2.4.7. Op 6 februari 2004 is de onroerende zaak kadastraal gesplitst in zes appartementsrechten, drie winkelruimten en drie woningen. Aan eiser worden de appartementsrechten 1 en 4 toebedeeld, zijnde het linkerdeel van de onroerende zaak bestaande uit het appartementsrecht van een winkelruimte op de begane grond en het appartementsrecht van de woning daarboven. De appartementsrechten hebben elk een eigen huisnummer gekregen. Aan eiser zijn de appartementsrechten met nummer [1] en [5-A] toebedeeld.

2.4.9. De totale kosten van de verbouwing/restauratie kunnen als volgt worden gespecificeerd:

Van deze totale kosten zijnde (€ 244.981 + € 18.369 + € 41.290) € 304.640 is 1/3 toe te rekenen aan eiser. Aan eiser is dus € 101.546 toe te rekenen.

2.5.1. De winkel met huisnummer [1] is met ingang van april 2004 verhuurd, zonder de toepassing van voor de omzetbelaste verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, ten vijfde, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Op 3 maart 2008 hebben eiser en de huurder een allonge behorende bij de huurovereenkomst getekend. Hierin is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

2.5.2. Op 1 november 2004 heeft eiser de boven de winkel gelegen woning met nummer [5-A] verkocht voor € 300.000. Ter zake van de levering is geen omzetbelasting voldaan, maar overdrachtsbelasting door de koper ten bedrage van € 18.000.

2.6.2. Bij de berekening van de naheffingsaanslag heeft verweerder 25% van de verbouwingskosten toegerekend aan het winkelgedeelte en 75% aan de woonruimte. De naheffingsaanslag is als volgt berekend:

2.6.3. In de uitspraak op bezwaar is de aftrekbare voorbelasting verhoogd met € 3.585 zodat de naheffingsaanslag na de uitspraak op bezwaar € 36.176 bedraagt.

2.6.4. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag heeft verweerder een verzuimboete opgelegd van 10%. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de boete verminderd tot 5% van het nageheven bedrag.

3. Geschil en standpunten van partijen

3.1. In geschil is primair of als gevolg van de verbouwing van de onroerende zaak nieuw vervaardigde onroerende zaken zijn ontstaan.

3.2. Indien de eerste vraag bevestigend beantwoord dient te worden is in geschil of voor de verhuur van de winkel met terugwerkende kracht tot 1 april 2004 kan worden geopteerd voor met omzetbelasting belaste verhuur.

3.3. Indien de eerste vraag bevestigend beantwoord dient te worden is, met betrekking tot de verzuimboete, in geschil of eiser met betrekking tot zijn standpunt dat geen sprake is van een nieuw vervaardigd goed, een pleitbaar standpunt heeft.

3.4. Indien de eerste vraag bevestigend beantwoord dient te worden is tevens in geschil of de omzetbelasting die verschuldigd is ter zake van de levering van de woning op grond van de redelijkheid en billijkheid kan worden verrekend met de overdrachtsbelasting die de koper ter zake van de verkrijging heeft voldaan.

3.5. Eiser beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de andere vragen bevestigend. Verweerder is de tegenovergestelde mening toegedaan. Voor een verdere onderbouwing van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding alsmede naar het aangehechte proces-verbaal.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Ingevolge artikel 3, eerste lid, onderdeel h (oud; tekst tot en met 2006), van de Wet OB wordt onder een levering verstaan het beschikken voor bedrijfsdoeleinden over in het eigen bedrijf vervaardigde goederen in gevallen waarin, indien de goederen van een ondernemer zouden zijn betrokken, de op die goederen drukkende belasting niet of geheel voor aftrek in aanmerking zou komen.

4.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van de Wet OB is, voor zover hier van belang, uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting de levering van een gebouw, welke plaatsvindt voor, op, of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming van dat gebouw. Ingevolge het derde lid, onderdeel b, van voornoemd artikel wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht.

4.3. Verweerder heeft gesteld dat er met betrekking tot de winkel sprake is van een levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel h, van de Wet OB en dat de levering van de woning op 1 november 2004 niet is vrijgesteld van omzetbelasting ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef onderdeel a, ten eerste, van de Wet OB. De rechtbank is van oordeel dat in beide gevallen, gelet op de onder 4.1 en 4.2 aangehaalde bepalingen, beslissend is of door de verbouwing sprake is van een vervaardigd goed.

4.4. Gelet op vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (Hof van Justitie) en de Hoge Raad is sprake van een vervaardigd goed indien een goed is voortgebracht dat tevoren niet bestond. Er is in elk geval sprake van een nieuw goed wanneer door het werk van de opdrachtnemer een goed ontstaat met een functie die verschilt van de oorspronkelijk functie. Onderhouds- en reparatiewerkzaamheden die, hoe ingrijpend ook, aan het verstrekte goed uitsluitend de functie teruggeven die het voordien had kunnen niet worden aangemerkt als vervaardiging in de zin van de in 4.1 en 4.2 aangehaalde wetsartikelen (arrest van het Hof van Justitie van 14 mei 1985, nr. 139/84, Van Dijk’s Boekhuis BV, en de uitspraak van de Hoge Raad van 9 december 1987, nr. 24.963). De rechtbank is van oordeel dat de criteria die het Hof van Justitie aangaande het begrip ‘vervaardigen’ heeft geformuleerd in voornoemd arrest op onroerende zaken van overeenkomstige toepassing zijn.

4.5. De rechtbank is van oordeel dat, hoezeer de onroerende zaak ook in verwaarloosde staat was, niet kan worden gezegd dat de onroerende zaak is opgehouden te bestaan en dat met de onder 2.4.1 tot en met 2.4.9 genoemde verbouwingswerkzaamheden een goed of meer goederen is of zijn voortgebracht dat of die van tevoren niet bestond(en). Zo is het uiterlijk van de onroerende zaak voor een belangrijk deel ongewijzigd gebleven dan wel in de originele, oorspronkelijke staat teruggebracht. Dat de dakconstructie is gewijzigd van twee schilddaken naar een zadeldak maakt dit niet anders nu vervanging van de verrotte schilddaken noodzakelijk was en een zadeldak vermoedelijk oorspronkelijk op de onroerende zaak zat en bouwtechnisch gezien de juiste constructie is. De uitbreidingen en toevoegingen die als gevolg van de verbouwing – voornamelijk aan de achterzijde – zijn aangebracht zijn wat omvang en waarde betreft ondergeschikt aan het oorspronkelijke gebouw, missen zelfstandige betekenis en zijn bedoeld om de onroerende zaak beter geschikt te maken voor een gemengde functie in de huidige tijd. Naar eiser onweersproken heeft gesteld was de verhoging van de verschillende verdiepingen voorgeschreven op basis van het bouwbesluit. Wat betreft uiterlijke veranderingen kan – beoordeeld vanuit de modale consument – niet worden gezegd dat sprake is van vervaardiging.

4.6. Evenmin kan worden gezegd dat de onroerende zaak een functie heeft gekregen die hij daarvoor niet had. De rechtbank neemt daarbij in overweging dat uit de geschiedenis van de onroerende zaak (2.2.1 tot en met 2.2.6) blijkt dat het pand door de eeuwen heen verschillende bestemmingen heeft gehad. De onroerende zaak is in wisselende indelingen gebruikt als winkel, woning en opslagplaats, al dan niet in meervoud. Een onroerende zaak als de onderhavige leent zich, zonder dat dit ingrijpende aanpassingen vergt, anders dan onroerende zaken die uitsluitend en specifiek voor een bepaalde functie zijn ontworpen en gebouwd, voor verschillend gebruik, zoals opslag, handel, dienstverlening en wonen. Een bestemmingswijziging van een onroerende zaak als de onderhavige, zal in de regel dan ook niet tot een functiewijziging leiden als bedoeld in het onder 4.4 genoemde arrest.

4.7. De eerste vraag die in geschil is dient derhalve ontkennend te worden beantwoord. De naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, waardoor de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente hetzelfde lot treft. Gelet op de antwoord op de eerste vraag behoeven de andere vragen geen antwoord meer.

Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.

5. Proceskosten

5.1. De rechtbank vindt in de gegrondverklaring van het beroep aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1). Voor de overige door eiser genoemde proceskosten, te weten reiskosten van eiser voor het bijwonen van de zitting wordt verweerder, eveneens met toepassing van het Besluit, veroordeeld deze te vergoeden tot een bedrag van € 24 (reiskosten tweede klasse openbaar vervoer).

5.2. De rechtbank ziet geen aanleiding om op grond van het bepaalde in artikel 2, derde lid, van het Besluit in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit een integrale kostenvergoeding toe te kennen. Daarvoor is uitsluitend grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Geschillen waarin de vervaardiging van onroerende zaken centraal staat, zijn zeer casuïstisch van aard en lenen zich doorgaans voor verschillende visies. Dat verweerder een andere visie op de omzetbelastinggevolgen van de feiten heeft dan eiser, betekent dus niet dat verweerder een standpunt heeft ingenomen waarvan hij wist of moest weten dat dit geen stand zou houden. Voorts zijn de door eiser aangegeven omstandigheden niet aan te merken als ‘zeer schrijnende gevallen’ zoals bedoeld in de Memorie van Toelichting bij de Wet kosten bestuurlijke voorprocedures (Tweede Kamer 1999-2000, 27 024, nr. 3, bladzijde 7).

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 27 maart 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. M.H.L.C. Bijvoet en mr. C.J. Hummel, rechters, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder, griffier.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.