Rechtbank Haarlem, 06-07-2011, ECLI:NL:RBHAA:2011:2478 BR0679, 10/2778 en 10/2779

Zaaknummers: AWB 10/2778 en 10/2779

Uitspraakdatum: 6 juli 2011

Uitspraak in de gedingen tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.

1. Ontstaan en loop van de gedingen

1.1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 april 2010 de navorderingsaanslag gehandhaafd.

1.1.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.2.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 april 2010 de navorderingsaanslag gehandhaafd.

1.2.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.3.2. Eiser en [B] zijn daar in persoon verschenen, bijgestaan door gemachtigde en [C]. Namens verweerder is verschenen mr. [D], bijgestaan door [E].

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Eiser drijft een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma samen met [B] en [BEDRIJF A] B.V (hierna ook de VOF).

2.2. De onderneming van de VOF wordt gedreven onder de naam [BEDRIJF B] (hierna: [BEDRIJF B]). De activiteiten van de onderneming betreffen advisering, projectleiding, directie UAV, voorbereiden en uitvoeren zowel in regie als in aanneming van werken op het gebied van weg- en waterbouw (ingenieursbureau).

2.3. In 2008 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden met betrekking tot de aangiften loonbelasting over de jaren 2003 tot en met 2005. Tijdens het boekenonderzoek is het onderzoek uitgebreid met de jaren 2006 en 2007. Het rapport is gedagtekend 21 september 2009. In het rapport staat – voor zover hier van belang – het volgende:

“1. Kosten relationeel onderhoud

Uit de financiële administratie blijkt dat in de jaren 2003 tot en met 2007 facturen van [BEDRIJF C], [BEDRIJF D] en [BEDRIJF E] als bedrijfskosten zijn aangemerkt. Deze kosten hebben betrekking op het onderhouden van de relatie met opdrachtgevers. De opdrachtgever is de Gemeente [PLAATSNAAM] en de verstrekkingen zijn in alle gevallen gedaan aan ambtenaren.

Tot 1 augustus 2006 zijn deze kosten fiscaal als bedrijfskosten geaccepteerd als er een direct verband met de omzet aanwezig was.

Met ingang van 1 augustus zijn genoemde kosten op grond van artikel 3.14, lid 1 onderdeel h, Wet inkomstenbelasting 2001 als algemene kosten uitgesloten. In dit artikel staat vermeld dat bij het bepalen van de winst niet in aftrek komen kosten die verband houden met giften, beloften en diensten indien blijkt dat sprake is van een strafbaar feit als bedoeld in (o.a.) artikel 177 en 177a van het Wetboek van Strafrecht. De relevante omschrijving hierbij is: hij die een ambtenaar een gift of belofte doet dan wel een dienst verleent of aanbiedt ten gevolge of naar aanleiding van hetgeen door deze in zijn huidige of vroegere bediening, zonder daardoor in strijd met zijn plicht te handelen, is gedaan of nagelaten.

De fiscaalrechtelijke beoordeling van feiten kan niet gelijk worden gesteld met de strafrechtelijke beoordeling van dezelfde feiten. De omstandigheid dat in de fiscale wet voor de omschrijving van de feiten wordt aangesloten bij in het Wetboek van Strafrecht omschreven strafbare feiten doet daar niets aan af. Er hoeft derhalve geen sprake te zijn van een strafrechtelijke veroordeling van de verstrekker of de ambtenaar om de fiscale aftrek te corrigeren.

Inhoudingsplichtige heeft tijdens het eindgesprek van 8 september jl. aangegeven dat het in bovengenoemde vier gevallen gaat om een verstrekking bij ambtsjubileum van de zakelijke relatie. In alle vier gevallen mocht de ambtenaar met zijn partner een weekend in een hotel verblijven. Hierbij betaalde de inhoudingsplichtige de verblijfkosten en het eten en drinken.

In casus is gebleken dat er giften in de vorm van hotelverblijf aan ambtenaren zijn gedaan. Dit is verklaard door de ondernemer en blijkt uit de administratie. Op basis van de aftrekuitsluiting van artikel 3.14 lid 1 onderdeel h van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 worden deze kosten gecorrigeerd.

2.4. Van genoemde kosten is 1/3 bij elk van de firmanten (namelijk voor wat betreft 2006: een bedrag van € 669 en voor wat betreft 2007 een bedrag van € 753), niet in aftrek toegelaten. Deze correcties hebben geleid tot een mutatie van de fiscale oudedagsreserve en voor 2007 tot een vermindering van de MKB-winstvrijstelling. De onderhavige navorderingsaanslagen zijn hierop gebaseerd.

2.5. De zogenoemde landelijk contactambtenaar van de belastingdienst heeft van genoemde verstrekkingen melding gedaan bij de burgemeester van [PLAATSNAAM]. Als gevolg van de melding heeft in opdracht van de gemeente [PLAATSNAAM] een onderzoek plaatsgevonden, waarbij de betrokken ambtenaren en [BEDRIJF B] zijn gehoord.

3. Geschil en standpunten van partijen

3.1. In geschil is of recht bestaat op aftrek van genoemde verstrekkingen aan ambtenaren. Voorts is in geschil of eiser in aanmerking komt voor integrale vergoeding van kosten voor juridische bijstand in bezwaar en beroep.

3.2. Eiser betoogt dat de aftrekbeperking van artikel 3.14, eerste lid, onderdeel h, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst met ingang van 1 augustus 2006; hierna: Wet IB 2001) niet van toepassing is. Primair stelt eiser zich op het standpunt dat de bepaling uitsluitend van toepassing is indien er een strafrechtelijke veroordeling is. Subsidiair stelt hij zich op het standpunt dat geen sprake is van strafbare feiten als genoemd in deze bepaling. Eiser betoogt voorts dat de belastingdienst met schending van de geheimhoudingsplicht melding heeft gemaakt van de veronderstelde steekpenningen bij de burgemeester van [PLAATSNAAM] en dat hierdoor de continuïteit van de onderneming direct in gevaar is gekomen aangezien [BEDRIJF B] voor 90% van haar omzet afhankelijk is van de gemeente [PLAATSNAAM]. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag. Eiser concludeert voorts tot vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten voor juridische bijstand van bezwaar en beroep.

3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen. Verweerder is van mening dat geen recht bestaat op proceskostenvergoeding. Subsidiair is verweerder van oordeel dat, wanneer het beroep gegrond is, eiser enkel recht heeft op een forfaitaire proceskostenvergoeding.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel h, Wet IB 2001 luidt met ingang van 1 augustus 2006 als volgt:

4.2. Met invoering van deze bepaling is het uitgangspunt van de wetgever geweest de aftrekuitsluiting uit te breiden voor steekpenningen en niet meer een voorafgaande rechterlijke uitspraak of schikking te eisen (vgl. artikel 3.14, eerste lid, onderdelen d en e, Wet IB 2001). Hiermee beoogde de wetgever de Nederlandse fiscale behandeling van steekpenningen in overeenstemming te brengen met wat internationaal gezien gebruikelijk is en in lijn te brengen met de aanbevelingen van de OESO op dit punt (Nader rapport, Kamerstukken II 2002/03, 28 873, B, blz. 2 en 4 en Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 2002/03, 28 873, nr. 3, blz. 1, 2 en 3). Op grond van het aanvankelijke wetsvoorstel zou de aftrek van kosten reeds door de inspecteur kunnen worden geweigerd indien aannemelijk is dat de kosten en lasten steekpenningen betreffen.

4.3.In een nieuw wetsvoorstel (novelle; Kamerstukken, 30 405) heeft de staatssecretaris op verzoek van de Eerste Kamer de uitsluiting van aftrek van steekpenningen tot evidente gevallen beperkt, namelijk indien 'blijkt' dat de kosten steekpenningen betreffen. In deze novelle is het begrip “aannemelijk is” vervangen door “blijkt”. De Memorie van Toelichting bij de novelle die heeft geleid tot de uiteindelijke tekst van de onderhavige aftrekuitsluiting luidt – voor zover hier van belang - als volgt (MvT Kamerstukken II 2005/06, 30 405, nr. 3 blz. 4):

“Het voorstel beoogt een wijziging te brengen in de rechtspositie van de belastingplichtige ingeval het vermoeden bestaat dat bepaalde kosten steekpenningen betreffen, terwijl de belastingplichtige terzake niet door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld, of met hem een schikking is getroffen. Het bij de Eerste Kamer aangehouden wetsvoorstel 28 873 houdt op dit punt in dat aftrek reeds geweigerd kan worden indien aannemelijk is dat de kosten bestaan uit steekpenningen. Tijdens de plenaire behandeling is vanuit de Eerste Kamer aangegeven dat de uitsluiting van aftrek tot evidente gevallen beperkt zou moeten blijven, namelijk indien blijkt dat de kosten steekpenningen betreffen. Tijdens de behandeling is deze wijziging toegezegd. Het onderhavige voorstel geeft hieraan uitvoering. “

4.4. Uit de Memorie van Toelichting bij de novelle blijkt dat het hierboven genoemde uitgangspunt niet is verlaten en dat voor toepassing van de aftrekuitsluiting niet vereist is dat de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld. Het betoog van eiser dat voor toepassing van deze aftrekuitsluiting sprake moet zijn van een onherroepelijke strafrechtelijke veroordeling verwerpt de rechtbank. Gelet op de hiervoor weergegeven tekst en de genoemde wetsgeschiedenis van deze bepaling gaat eiser in zoverre uit van een onjuiste rechtsopvatting. Het primaire standpunt van eiser faalt derhalve.

4.6. Verweerder heeft zich ter zitting, na vragen van de rechtbank om welk strafbaar feit het in zijn optiek nu gaat, op het standpunt gesteld dat genoemde feiten kwalificeren als een strafbaar feit als bedoeld in artikel 177a, eerste lid, onder 1, van het Wetboek van Strafrecht. Anders dan uit het controlerapport kan worden opgemaakt, is verweerder kennelijk niet van mening dat sprake is van een strafbaar feit als bedoeld in het eerste lid onder 2 van genoemde bepaling. Zonder nadere onderbouwing ziet ook de rechtbank geen aanleiding aan te nemen, laat staan dat verweerder heeft doen blijken, dat sprake is van een gift of belofte ten gevolge van of naar aanleiding van hetgeen door een ambtenaar in zijn huidige of vroegere bediening is gedaan of nagelaten.

4.7. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een strafbaar feit als bedoeld onder in het eerste lid onder 1 voornoemd stelt de rechtbank voorop dat, anders dan verweerder ter zitting te kennen heeft gegeven, zal moeten worden getoetst of op basis van de vaststaande feiten en hetgeen verweerder heeft aangevoerd aan de delictsomschrijving van deze strafbepaling is voldaan en of verweerder daarmee overtuigend heeft aangetoond dat sprake is van een strafbaar feit. De rechtbank zal zich niet uitlaten over de strafbaarheid van eiser nu de onderhavige aftrekuitsluiting zulks niet eist. Anders dan eiser betoogt, is de rechtbank bij het verkrijgen van haar overtuiging niet gebonden aan de regels omtrent bewijsmiddelen in het strafrechtelijk bewijsrecht, met dien verstande dat - zo de overtuiging ontbreekt dat een strafbaar feit heeft plaatsgevonden - de aftrekuitsluiting buiten toepassing moet blijven.

4.8. Niet in geschil is dat de in het rapport van het boekenonderzoek (zie onderdeel 2.3) vermelde verstrekkingen hebben plaatsgevonden tot de genoemde bedragen en evenmin is in geschil dat het betreft vier gevallen waarbij het gaat om een verstrekking bij ambtsjubileum van de zakelijke relatie. In alle vier de gevallen mocht de ambtenaar met zijn partner een weekend in een hotel verblijven. Hierbij betaalde de VOF de verblijfkosten en het eten en drinken. In het dossier bevinden zich voorts de desbetreffende aan [BEDRIJF B] gerichte facturen met daarop de naam van de gast. Evenmin in geschil is dat het gaat om zakelijke kosten die op basis van artikel 3.8 Wet IB 2001 aftrekbaar zijn van de fiscale winst.

4.9. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat aan de omstandigheden van het geval, namelijk de hoogte van de met de verstrekkingen gemoeide bedragen, de omstandigheid dat de verstrekkingen als zakelijke lasten zijn verantwoord in de aangifte IB/PVV en gelet op het feit dat de betrokken ambtenaren werkzaam zijn bij de belangrijkste opdrachtgever van de onderneming van eiser, het vermoeden kan worden ontleend dat sprake is van steekpenningen in de zin van genoemde strafbepaling. Het van verweerder verlangde bewijs is hiermee echter niet geleverd. Verweerder zal overtuigend moeten aantonen dat elk van de genoemde verstrekkingen zijn gedaan met het oogmerk om het gedrag van de betrokken ambtenaar te beïnvloeden.

4.10. Van enig oogmerk om de betrokken ambtenaren te bewegen iets te doen of na te laten, heeft verweerder niet doen blijken. Volgens het controlerapport heeft de inhoudingsplichtige VOF de verstrekkingen gedaan met het oog op het ambtsjubileum van de betrokken relaties, zodat ervan uit moet worden gegaan dat uit andere motieven gehandeld dan met het oogmerk om de betrokken ambtenaren in hun gedrag te beïnvloeden. Overtuigend bewijs, zoals verklaringen van de betrokkenen waaruit de door verweerder gestelde motieven kunnen worden afgeleid, ontbreken. Voorts vermag de rechtbank niet zonder meer in te zien dat de onderhavige verstrekkingen van invloed kunnen zijn op het handelen of nalaten van de betrokken ambtenaren. De rechtbank merkt in dit verband op dat verweerder de betrokken ambtenaren niet heeft gehoord en evenmin verklaringen heeft overgelegd met betrekking tot het door de gemeente [PLAATSNAAM] ingestelde onderzoek (zie onderdeel 2.5 hiervoor). Verweerder heeft evenmin nader onderzoek gedaan naar de hoedanigheid van de betrokken ambtenaren en de vraag of zij beslissingsbevoegd waren om opdrachten aan de onderneming van eiser te verstrekken. Een en ander had op de weg van verweerder gelegen nu op hem de verzwaarde bewijslast rust.

5. Proceskosten

5.1. De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.092 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 218 en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Nu sprake is van samenhangende zaken beschouwt de rechtbank de zaken van eiser op de voet van het bepaalde in artikel 3 lid 1 van het Besluit als één zaak.

5.2. Eiser verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten voor juridische bijstand in bezwaar en beroep. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit kan op grond van bijzondere omstandigheden van de hiervoor gegeven berekening van de te vergoeden proceskosten worden afgeweken. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (zie Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41 235, BNB 2007/260). Ook in andere gevallen kan aanleiding bestaan om, alle (bijzondere) omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, bijvoorbeeld omdat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. Hoge Raad, 4 februari 2011, nr. 09/02123, BNB 2011/103).

5.3. De rechtbank is van oordeel dat in de gegeven omstandigheden niet kan worden gezegd dat verweerder de navorderingsaanslagen heeft opgelegd of in uitspraak op bezwaar heeft gehandhaafd, terwijl op dat moment duidelijk was dat die navorderingsaanslagen of uitspraak in de daartegen ingestelde procedures geen stand zouden houden. Evenmin is aannemelijk geworden dat verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslagen in ernstige mate onzorgvuldig heeft gehandeld of dat anderszins sprake is van een bijzondere omstandigheid die vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten noopt. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder zoals hiervoor geoordeeld, aan de vaststaande feiten het vermoeden heeft kunnen ontlenen dat sprake is van een strafbaar feit en dat zulks op basis van de normale bewijsregels vast zou kunnen komen te staan. De omstandigheid dat verweerder niet aan de op hem rustende verzwaarde bewijslast heeft voldaan, namelijk overtuigend aantonen dat sprake is van een strafbaar feit, brengt de rechtbank niet tot het oordeel dat tegen beter weten in of in ernstige mate onzorgvuldig is gehandeld bij het opleggen en handhaven van de onderhavige navorderingsaanslagen.

5.4. De omstandigheid dat een melding bij de gemeente [PLAATSNAAM] heeft plaatsgevonden van genoemde vermoedens en de vraag of de belastingdienst hierbij de geheimhoudingsplicht van artikel 67 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft geschonden, laat de rechtbank in dit verband buiten beschouwing. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat zonder nadere onderbouwing niet kan worden aangenomen dat deze melding is gedaan als gevolg van de onderhavige navorderingsaanslagen. De rechtbank neemt hierbij voorts in ogenschouw dat de mogelijke gevolgen van een dergelijke melding en de beoordeling van de rechtmatigheid daarvan niet thuishoren in het kader van het onderhavige verzoek om vergoeding van proceskosten. Eiser heeft ter zitting uitdrukkelijk te kennen gegeven geen verzoek om schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht te doen, zodat de rechtbank zich hierover niet zal uitlaten.

6. Beslissing

Deze uitspraak is door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. J.M. van Kempen en mr. M. Mees, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 juli 2011.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.