Rechtbank Haarlem, 22-03-2011, BR6770, AWB 10 / 571

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6. van de Algemene wet bestuursrecht in het geding tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord, kantoor [P], verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2005 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd (aanslagnummer [xxxx.xx.xxx.x.xx.xxxx]), berekend naar een belastbaar bedrag van € a,- (hierna: de aanslag) en bij gelijktijdig genomen beschikking een bedrag van € b,- aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 december 2009 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 28 januari 2010, op diezelfde dag per fax ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld. Zij heeft ter zake van dit beroep een griffierecht van € 297 voldaan.

1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 maart 2011. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2. De tussen partijen vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde zijn in beroep, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten komen vast te staan.

2.1. Op 1 januari 2006 is de Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling (Stb. 2005,115; hierna: Wet VPL) in werking getreden. In de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel dat tot de Wet VPL heeft geleid wordt uiteengezet dat demografische en maatschappelijke ontwikkelingen aanleiding waren om maatregelen voor te stellen tot beëindiging van de fiscale faciliëring van regelingen die het mogelijk maakten om te stoppen met werken voor het bereiken van de leeftijd van 65 jaar. Het wetsvoorstel bevat maatregelen met als doel het afschaffen van voormelde fiscale faciliëring.

2.2. Het kabinet en de werkgevers- en werknemersorganisaties hebben op 5 november 2004 overeenstemming bereikt over diverse onderwerpen, hetgeen is neergelegd in het Sociaal Akkoord 2004. Daarin is onder meer de mogelijkheid opgenomen om extra ouderdoms- of nabestaandenpensioen in te kopen vanwege niet benutte fiscale ruimte in het verleden, hetgeen werkgevers mogen vormgeven in een arbeidsvoorwaardelijke toezegging. De inkoop mag al dan niet tijdsevenredig worden afgefinancierd in een periode van maximaal vijftien jaren.

2.3. In het besluit van 16 juli 2005, houdende regels op het gebied van pensioen ter uitvoering van een aantal onderwerpen uit de Wet VPL (Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004; Staatsblad 2005,391; hierna: het Besluit) wordt de Wet VPL op een aantal onderdelen nader uitgewerkt. Het betreft hier in het bijzonder onderdelen die zijn voortgekomen uit voormeld Sociaal Akkoord 2004 tussen kabinet en sociale partners. Ter gelegenheid van het akkoord werd een mogelijkheid tot uitstel van de financiering van de toegezegde inkoop van pensioen over verstreken dienstjaren geïntroduceerd.

2.4. Artikel 4 van het Besluit luidt als volgt:

2.5. De inwerkingtreding van de Wet VPL betekende een arbeidsvoorwaardelijke verslechtering voor werknemers van eiseres die zijn geboren na 1 januari 1950 en die op basis van het Pensioenreglement 2001 van eiseres en/of de CAO uitzicht hadden op een van de CAO-vertrekregelingen die tot en met 31 december 2005 voor hen golden bij eiseres. De werknemers en vakorganisaties hebben hiervoor compensatie geëist, omdat deze regelingen al langere tijd bestonden en door hen als verworven rechten werden beschouwd. Ook bij eiseres bestond de intentie om, binnen de financiële en fiscale kaders, de werknemers waar mogelijk vergelijkbare rechten toe te kennen als de voor de introductie van de Wet VPL bestaande rechten.

2.6. In het najaar van 2005 zijn tussen eiseres en de vakbonden afspraken voor compenserende overgangsmaatregelen gemaakt. Deze zijn in een nieuwe CAO en een nieuw pensioenreglement vastgelegd. Een van de maatregelen betreft het zogeheten ”zacht pensioen”, een regeling die is gebaseerd op voormeld Besluit en dat een zogeheten ”zachte landing” mogelijk maakte voor werknemers die door de Wet VPL ineens hun aanspraken/rechten op diverse vroegpensioenregelingen verloren zagen gaan.

2.7. In verband met de Invoering van de Wet VPL diende de pensioenregelingen van eiseres per 1 januari 2006 te worden aangepast. Daarbij is uitgangspunt geweest dat voor de in dienst zijnde werknemers de eerdere uittredingsleeftijd dan 65 jaar zo veel mogelijk materieel moet kunnen worden benaderd. Voor de groep werknemers die is geboren voor 1950 betekende dit continuering van de oude regelingen. Voor de groep werknemers geboren na 1949 werd dit uitgangspunt geheel of gedeeltelijk gerealiseerd door de fiscale ruimte over dienstjaren tot en met 2005 te benutten voor een pensioen ingaand op 65-jarige leeftijd, waarbij – kort weergegeven deelnemers een extra ouderdoms- of nabestaandenpensioen konden verkrijgen vanwege niet benutte ruimte fiscale pensioenruimte in het verleden. Dit gebeurde in de vorm van een voorwaardelijke pensioentoezegging als bedoeld in artikel 4 van het Besluit.

2.9. De overgangsmaatregel van het zacht pensioen is opgenomen in artikel 25.6 van het Pensioenreglement 2006 en luidt:

2.10. Voorts is in artikel 20.1 van het Pensioenreglement 2006 vastgelegd dat eiseres ervoor zorg dient te dragen dat er te allen tijde voldoende middelen in het pensioenfonds aanwezig zijn om onder andere de rechten op pensioen krachtens het overgangsreglement, derhalve met inbegrip van het ”zacht pensioen", te dekken.

3. Geschil

3.1. Tussen partijen is uitsluitend de omvang van de voorziening voor de kosten van de voorwaardelijke pensioentoezegging in geschil, meer in het bijzonder de vraag of de kosten van de voorwaardelijke pensioentoezegging geheel aan het jaar 2005 toegerekend mogen worden.

3.2. Eiseres stelt zich - zakelijk weergegeven - primair op het standpunt dat de fiscale voorziening voor zacht pensioen per 31 december 2005 € c,- bedraagt. Bij de berekening van deze voorziening heeft een volledige toerekening van lasten plaatsgevonden aan verstreken dienstjaren, omdat de omvang van de aanspraak op “zacht pensioen” ook is berekend op basis van de reeds per 31 december 2005 verstreken dienstjaren. Er vindt (behoudens indexatie) geen verhoging meer plaats van deze aanspraak in de toekomst. Hieruit kan afgeleid worden dat het zacht pensioen uitsluitend is verbonden met de reeds per 31 december 2005 verstreken dienstjaren hetgeen een overeenkomstige toerekening van de last aan de reeds verstreken dienstjaren rechtvaardigt.

3.4. Voor de subsidiaire en meer subsidiaire standpunten van eiseres verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

3.5. Verweerder stelt zich - zakelijk weergegeven – op het standpunt dat als gevolg van de voorwaarde van het in dienst blijven tot de datum van affinanciering, de kosten van de regeling “zacht pensioen” samenhangen met in de toekomst te verrichten arbeid, zodat de kosten van de voorwaardelijke pensioentoezegging moeten worden toegerekend aan de periode van 2006 tot en met 2020, en er derhalve bij de berekening van de hoogte van de voorziening ultimo 2005 een tijdsevenredige factor in aanmerking moet worden genomen.

3.6. Voor de gronden waarop partijen hun standpunten overigens doen steunen verwijst de rechtbank voorts naar de gedingstukken.

3.7. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag, primair tot een naar een belastbaar bedrag van € d,-, met dienovereenkomstige vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente tot nihil.

3.8. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Voor de vorming van een fiscale voorziening is (cumulatief) vereist dat het om toekomstige uitgaven gaat die hun oorsprong vinden in feiten en omstandigheden die zich hebben voorgedaan in de periode voorafgaande aan de balansdatum (oorsprongsvereiste), die ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend (toerekening) en waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat de uitgaven zich zullen voordoen (zekerheidsvereiste).

4.2. Partijen zijn het eenparig erover eens dat is voldaan aan het oorsprongs- en het zekerheidsvereiste.

4.3. Aan het toerekeningsvereiste is voldaan indien de toekomstige uitgaven niet zijn toe te rekenen aan toekomstige voordelen en naar hun aard geen kosten van toekomstige jaren zijn. Het onderwerpelijke geschil spitst zich toe op de vraag of de kosten van de pensioentoezegging gematcht kunnen worden met toekomstige voordelen. Is dit het geval, dan kunnen de kosten niet (geheel) toegerekend worden aan het jaar 2005 en is het gelijk aan verweerder. Is dit niet het geval, dan kunnen de kosten geheel aan het jaar 2005 toegerekend worden en is het gelijk aan eiseres.

4.4. De kosten welke voortvloeien uit de ultimo 2005 toegezegde voorwaardelijke pensioenaanspraken dienen aan het jaar 2005 te worden toegerekend. De hoogte van de pensioenaanspraken ultimo 2005 wordt immers (mede) bepaald door de in eerdere jaren niet benutte pensioenruimte, welke vaststaat en niet meer wordt beïnvloed door toekomstige arbeid, ondernemingsactiviteiten en/of ondernemingsresultaat. De pensioentoezegging heeft derhalve niet het karakter van een beloning voor de in de jaren na 2005 door de desbetreffende werknemers te verrichten arbeidsprestaties en is derhalve niet aan toekomstige arbeid toe te rekenen.

4.5. De pensioenaanspraken zijn slechts voorwaardelijk, in die zin dat de aanspraak slechts te gelde kan worden gemaakt indien de aanspraakgerechtigde op een bepaald, toekomstig moment nog in dienst is van eiseres. Dit element bepaalt niet de (omvang en/of hoogte van de) aanspraak zelf, maar slechts of en in welke mate de aanspraak tot een uitkering, en dus tot een affinanciering van de pensioenaanspraak, zal leiden. De voorwaardelijkheid vertaalt zich in een zekere mate van onzekerheid, te weten of de uit de aanspraken voortvloeiende uitgaven zich zullen gaan voordoen. Partijen zijn het erover eens dat sprake is van een redelijke mate van zekerheid dat de uitgaven zich zullen voordoen en dat de contante waarde van de voorwaardelijke pensioentoezegging ultimo 2005 € c,- bedraagt.

4.6. Bij het vorenoverwogene is bovendien van belang dat eiseres onweersproken heeft gesteld dat in het Sociaal Akkoord 2004 de mogelijkheid tot uitstel van de financiering van de toegezegde inkoop van pensioen over verstreken dienstjaren werd geïntroduceerd, omdat bij het verlenen van een onvoorwaardelijke aanspraak aan de werknemers, door de werkgever jegens de pensioenfondsen direct een affinanciering van de aanspraak zou moeten plaatsvinden, hetgeen voor werkgevers tot enorme liquiditeitsproblemen zou leiden. De mogelijkheid tot uitstel van affinanciering werd niet in het leven geroepen, zoals verweerder kennelijk stelt, om een verband met toekomstige arbeid te leggen en/of om werknemers aan werkgevers te binden. Ware dit laatste de achtergrond van het voorwaardelijk maken van de aanspraken geweest, dan had het in de rede gelegen in de regeling op te nemen dat de aanspraken evenredig zouden worden verminderd bij het omzetten van een voltijddienstverband in een deeltijddienstverband, hetgeen niet is gebeurd. Tevens volgt uit de tussen eiseres en de desbetreffende werknemers tot stand gebrachte regeling dat de aanspraken niet worden verminderd ingeval van vrijstelling van arbeid of demotie binnen de dienstbetrekking. De (hoogte van de) aanspraak staat ultimo 2005 vast, ongeacht het toekomstig functioneren en het al dan niet arbeid verrichten binnen de dienstbetrekking.

4.7. Anders dan verweerder stelt, doet aan het vorenstaande niet af dat de Staatssecretaris van Financiën in zijn publicatie “Goed koopmansgebruik bij het voorwaardelijk toezeggen en financieren van extra pensioen in het kader van de Wet VPL (Vraag & Antwoord 05-071 d.d. 30 januari 2006)” tot een andersluidende opvatting komt.

4.8. Ook het arrest van de Hoge Raad van 28 januari 2011, nr. 10/00650, LJN BN6391 en de aan dat arrest voorafgaande conclusie van advocaat-generaal Van Ballegooijen, waaraan verweerder refereert, brengen de rechtbank niet tot een ander oordeel.

4.9. Het arrest en de conclusie zien op een verlofregeling welke er in essentie op neerkomt dat werknemers kunnen kiezen voor een arbeidstijdverkorting van 20 percent vanaf 60 jaar, 30 percent vanaf 62 jaar en 40 percent vanaf 64 jaar tegen inlevering van respectievelijk 10 percent, 15 percent en 20 percent van het bruto maandsalaris. De hieruit voortvloeiende meerkosten worden opgeroepen doordat werknemers gebruik maken van de verlofregeling. De Hoge Raad overweegt dienaangaande:

“Die meerkosten worden gemaakt in de jaren waarin de desbetreffende werknemers hun dienstbetrekking onder de seniorenverlofregeling vervullen. De lasten die de werkgever uit hoofde van de seniorenverlofregeling heeft, behoren derhalve tot de door hem te betalen salarissen en de bijbehorende lasten (hierna: de salarislasten) in de jaren waarin het verlof wordt opgenomen. Deze lasten dienen, ook voor zover zij hoger zijn dan de salarislasten in andere jaren, in beginsel te worden toegerekend aan de door de werknemer in het desbetreffende jaar te verrichten arbeidsprestaties (vgl. HR 6 juni 1956, nr. 12806, BNB 1956/231). Immers, in beginsel mag ervan worden uitgegaan dat de salarislasten van een jaar betrekking hebben op de in dat jaar door de werknemer verrichte arbeidsprestaties.”

4.10. In de door de Hoge Raad beoordeelde seniorenverlofregeling worden de uitgaven direct opgeroepen door de meerkosten die worden gemaakt in de jaren waarin de desbetreffende werknemers voor toepassing van de regeling kiezen. Aldus is er een zodanig nauw verband tussen de meerkosten en de in die jaren te verrichten arbeid dat de kosten matchen met de in die jaren te verrichten arbeid en naar hun aard uitgaven van toekomstige jaren zijn.

4.11. In de thans te beoordelen regeling van eiseres worden de uitgaven van de pensioentoezegging opgeroepen door de ter zake van opgebouwd pensioen geldende fiscale ruimte over dienstjaren tot en met 2005 te benutten voor een pensioen ingaand op 65-jarige leeftijd en niet door de in toekomstige jaren te verrichten arbeid.

4.12. Gelet op al het vorenstaande is het gelijk aan eiseres, is het beroep daarom gegrond en dient te worden beslist als hierna vermeld.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.794 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 161 en een wegingsfactor van 1,5; 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1,5) en voor reiskosten op € 24,40 (2 maal treinreis tweede klasse), derhalve in totaal € 1.818,40.

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 22 maart 2011 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mrs. P.J.J. Vonk, voorzitter, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, rechters, in tegenwoordigheid van mr. D.J. Jansen, griffier.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.