Rechtbank Leeuwarden, 17-09-2007, BB4153, AWB06/1501

Uitspraakdatum: 17 september 2007

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord, verweerder.

1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 mei 2006 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een bedrag van € 251.632,--.

1.3 Eiser heeft daartegen bij brief van 23 juni 2006, ontvangen bij de rechtbank op 26 juni 2006, beroep ingesteld.

1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.5 Eiser heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan verweerder.

Motivering

2.1 Eiser dreef tot 1 mei 2001 samen met zijn vader, [vader], in maatschapsverband een agrarische onderneming te [plaats]. Blijkens de akte van maatschap van 21 oktober 1982 was de maatschap aangegaan voor onbepaalde tijd, en werd de jaarwinst tussen eiser en zijn vader gelijkelijk verdeeld. Bij het aangaan van de maatschap werd door eisers vader het gebruik en genot ingebracht van de deze in eigendom toebehorende onroerende zaken gebruikt voor het voordien door deze uitgeoefende veehoudersbedrijf. Eisers vader bleef eigenaar van deze onroerende zaken. De eisers vader voordien eveneens in eigendom toebehorende roerende zaken, waaronder vee, machines en gereedschappen, werden door inbreng in de maatschap voor 50% eigendom van eiser. Het nadien aan eisers vader toegewezen respectievelijk door deze aangekochte melkquotum werd door hem eveneens slechts in gebruik en genot ingebracht in de maatschap.

2.3 Nadat de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde transportakte van 3 december 2001 is gepasseerd, is deze door de notaris in afschrift aan de Belastingdienst/Registratie & Successie ter registratie aangeboden. De akte is geregistreerd op 13 december 2001. Op 30 januari 2002 is naar aanleiding van deze registratie kennelijk verweerders rechtsvoorganger, de toenmalige Belastingdienst/Ondernemingen Groningen, destijds verantwoordelijk voor onder meer de overdrachtsbelasting en het recht van schenking, in kennis gesteld van de inhoud van de bedoelde akte. De laatstbedoelde eenheid heeft op 30 januari 2002 opdracht gegeven een taxatie te laten verrichten in het kader van de overdrachtsbelasting. Deze taxatie heeft plaatsgehad op 1 maart 2002. Op grond van deze taxatie is de waarde in het economisch verkeer van de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde onroerende zaken per 3 december 2001 geschat op € 1.042.000,--.

2.4 Op 9 januari 2002 is door verweerder een beschikking genomen op grond van artikel 12 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) dat in verband met de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde aangifte geen aanslag zal worden opgelegd. Daarbij werd een voorbehoud gemaakt voor eventuele navorderingsaanslagen.

2.5 Bij brief van 25 juni 2003 deelt verweerder eiser mee dan hem is gebleken dat de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde schenking deel uitmaakt van een bedrijfsoverdracht en wijst hij op het rapport van de - onder 2.3 - genoemde taxatie, waarvan de waardevaststelling als zodanig door of namens eiser niet is bestreden.

2.6 Eiser heeft het hiervoor - onder 2.1 - bedoelde melkquotum op 3 december 2001 om niet verkregen van zijn vader. Bij de aanslagregeling heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat het melkquotum op 3 december 2001 een waarde had in het economische verkeer van f 4,-- ( € 1,82) per kilogram, in totaal een waarde van f 2.005.788,-- (€ 910.187,--). Deze waarde is als zodanig door of namens eiser niet bestreden.

2.7 Verweerder heeft bij de aanslagregeling ter zake van de stille reserves welke schuilen in het melkquotum rekening gehouden met een latente belastingschuld van 20 %.

Geschil

3.1 Partijen houdt verdeeld het antwoord op de volgende vragen:

I Was verweerder bevoegd de onderhavige aanslag op te leggen?

II Houdt de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde overdracht van onroerende zaken in het kader van de bedrijfsoverdracht een schenking aan eiser in?

III Zo het antwoord op zowel vraag I als vraag II bevestigend zou moeten luiden, is dan door verweerder terecht de vrijstelling van artikel 33, eerste lid, aanhef en onderdeel 12, Successiewet 1956 niet toegepast?

IV Zo het antwoord op zowel vraag I als vraag II, als vraag III bevestigend zou moeten luiden, is dan de grondslag van het recht van schenking juist bepaald?

3.2 Eiser beantwoordt de hiervoor - onder 3.1 - bedoelde vragen ontkennend, en concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag.

3.3 Eiser is primair van mening dat verweerder niet bevoegd was de onderhavige aanslag, welke is geconverteerd in een navorderingsaanslag, op te leggen, omdat zijns inziens sprake is van een ambtelijk verzuim. Eiser is subsidiair van mening dat geen sprake is van een schenking, omdat eisers vader rekening houdend met een beweerdelijk mondeling overeengekomen inverdienregeling eiser niet heeft bevoordeeld noch daartoe de bedoeling heeft gehad. Eiser heeft ter zitting daaromtrent expliciet verklaard dat zijn subsidiaire standpunt aldus moet worden verstaan dat de door eiser betaalde koopprijs vermeerderd met de - door hem gestelde - tegenprestatie in de vorm van - onvoldoende bezoldigde - arbeid in het verleden (de beweerdelijke inverdienregeling) gelijk zijn aan de waarde in het economische verkeer van de overgedragen onroerende zaken. De bedoelde "inverdienregeling" zou inhouden dat eisers vader in 1988 heeft toegezegd dat de overnamesom welke eiser bij overname zou moeten betalen, zou worden gebaseerd op de waarde in het economische verkeer op het overdrachtsmoment, verlaagd met een - op het moment van overname in overleg met familie en met de bedrijfsadviseurs nader te bepalen - bedrag voor elk jaar dat de samenwerking tussen hen sedert 1988 voortduurde. Meer subsidiair meent eiser dat, als wel sprake zou zijn van schenking, deze is vrijgesteld om er sprake zou zijn van de nakoming van de rechtens niet afdwingbare verplichting van moraal en fatsoen door eisers vader jegens eiser voor zover met de gestelde inverdienregeling onvoldoende rekening zou zijn gehouden met het feit dat eisers vader nog 12 jaren na het bereiken van de 65-jarige leeftijd de maatschap in stand gehouden heeft. Zo daarvan geen sprake zou zijn, meent eiser uiterst subsidiair dat bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van het hiervoor - onder 2.6 - bedoelde melkquotum voor een hoger percentage - te weten: 52 % - rekening moet worden gehouden met een latente inkomstenbelastingclaim, terwijl voorts een in goede justitie vast te stellen bedrag te zake van de beweerdelijke inverdienregeling in aanmerking zou moeten worden genomen als tegenprestatie.Ter zitting hebben partijen alsnog eenparig verklaard geen geschil meer te hebben ten aanzien van de grondslag waarover de inkomstenbelastinglatentie moet worden berekend.

3.4 Verweerder beantwoordt hiervoor - onder 3.1 - bedoelde vragen bevestigend, maar heeft zich tijdens de beroepsfase alsnog verenigd met het standpunt van eiser dat ten onrechte tweemaal de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde schenking in de heffingsgrondslag is betrokken, zodat het beroep in zoverre in elk geval gegrond moet worden verklaard.

3.5 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

Beoordeling van het geschil

Ten aanzien van het primair gestelde:

4.1 Naar de rechtbank afleidt uit onder meer het arrest van de Hoge Raad van 24 augustus 1983, gepubliceerd in onder meer BNB 1983/279, kan een ten onrechte opgelegde aanslag als navorderingsaanslag worden aangemerkt, indien wordt voldaan aan de daaraan in artikel 16 AWR gestelde voorwaarden.

4.2 Artikel 16, eerste lid, AWR luidt: "Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting dan wel de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.".

4.3 De hiervoor - onder 2.4 - bedoelde beschikking van 9 januari 2002 is genomen door het Hoofd van de Belastingdienst/Ondernemingen Groningen. Verweerder heeft gesteld dat de aanslagregelaar ten tijde van het nemen van de hiervoor genoemde beschikking niet beschikte over een kopie van de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde transportakte van 3 december 2001 en dat hij pas nadien, derhalve tussen 13 december 2001 en 30 januari 2002 over een kopie van de transportakte kwam te beschikken. De rechtbank acht deze verklaring geloofwaardig.

4.4 Vaststaat dat de hiervoor - onder 4.3 - bedoelde transportakte tussen 3 en 13 december 2001 door de notaris in afschrift aan de Belastingdienst/Registratie & Successie ter registratie is aangeboden. Voor zowel de heffing van overdrachtsbelasting, als de heffing van schenkingsrecht, zomede ten aanzien van de registratie van de akte is de bevoegde inspecteur het Hoofd van de Belastingdienst/Registratie en successie (Uitvoeringsregeling Belastingdienst van 14 juni 1994, nr. WDB94-129, gepubliceerd in onder meer Vakstudie Nieuws 1994/2005). Er was derhalve bij de vorenbedoelde registratie sprake van een geïntegreerde behandeling met de heffing van het recht van schenking. Dat vanaf 1 januari 2001, vooruitlopend op de opheffing van de eenheden Belastingdienst/Registratie & Successie per 1 januari 2003, een aantal werkstromen van de Belastingdienst/Registratie & Successie onder meer op het terrein van de heffing van schenkingsrecht en overdrachtsbelasting reeds zijn overgegaan naar de Belastingdienst/Ondernemingen Groningen, een der rechtsvoorgangers van verweerder, doet, naar het oordeel van de rechtbank, niet eraan af dat de Belastingdienst/Registratie & Successie de competente eenheid was ten aanzien van zowel de heffing van overdrachtsbelasting, als de heffing van schenkingsrecht, zomede ten aanzien van de registratie van de vorenbedoelde akte.

4.5 De rechtbank stelt voorop dat bij een geïntegreerde wijze van behandeling als de onderhavige van de verantwoordelijke ambtenaar mag worden verwacht dat hij ambtenaren binnen zijn eenheid in kennis stelt van door hem bij de beoordeling van binnengekomen gegevens, indien hij het mogelijke belang van het attenderen van die collega op dat gegeven redelijkerwijs moet inzien (Vergelijk HR 8 april 2005, gepubliceerd in onder meer BNB 2005/178). De rechtbank meent evenwel, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 1992, gepubliceerd in onder meer BNB 1992/303, dat bij de beantwoording van de vraag of er sprake is van een navordering verhinderend ambtelijk verzuim rekening moet worden gehouden met een redelijke termijn voor de sortering en de verwerking van de gegevens. De rechtbank oordeelt, daarbij het tijdsverloop tussen 13 december 2001 en 9 januari 2002 in ogenschouw nemend, dat in het onderhavige geval niet kan worden gezegd dat de hiervoor bedoelde - ter registratie aangeboden - akte niet binnen een redelijke termijn op de eenheid is verwerkt. Er kan dus niet worden gezegd dat verweerder (of diens rechtsvoorganger) ten tijde van het nemen van de hiervoor - onder 4.3 - bedoelde beschikking beschikte of behoorde te beschikken over de transportakte. Ook de enkele omstandigheid dat de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde akte van schenking de woorden "onder meer" bevat is daarvoor, naar het oordeel van de rechtbank, onvoldoende, aangezien immers dergelijke algemene bewoordingen niet noodwendig betekenen dat er meerdere onroerende zaken zouden zijn overgedragen, laat staan dat daarmee geen voldoende indicatie werd gegeven van de plaatsgehad hebbende bedrijfsoverdracht.

Ten aanzien van het subsidiair gestelde:

4.6 Artikel 1, aanhef en onderdeel 3°, van de Successiewet 1956 (tekst 2002) (Successiewet) luidt (voor zover hier relevant): "Krachtens deze wet worden de volgende belastingen geheven: (..) recht van schenking van de waarde van al wat door schenking wordt verkregen van iemand, die ten tijde van die schenking binnen het Rijk woonde.". Het tweede lid van dit artikel luidt voor zover hier van belang: "Onder schenking wordt voor de toepassing van deze wet verstaan de schenking geregeld in de elfde titel van Boek 7A van het Burgerlijk Wetboek en elke andere bevoordeling uit vrijgevigheid (..)"

4.7 Artikel 21, eerste lid, Successiewet luidt: "Het verkregene wordt in aanmerking genomen naar de waarde welke daaraan op het tijdstip van de verkrijging in het economische verkeer kan worden toegekend.".

4.8 Bij de aanslagregeling is verweerder uitgegaan van een waarde in het economische verkeer van de overgedragen onroerende zaken van € 1.042.000,-- en een waarde in het economische verkeer van de overgedragen produktierechten ("melkquota") van € 910.187,--, in totaal derhalve een bedrag van € 1.952.187,--. Eiser heeft deze waarden niet bestreden. Zoals vastgesteld onder 2.2 is door eiser tegenover de bedoelde onroerende zaken en melkquota in totaal een koopprijs opgeofferd van € 651.720,05. Zonder bijzondere omstandigheden staat daarmee voor de rechtbank vast dat sprake is van een materiële bevoordeling van eiser door diens vader.

4.9 Eiser heeft ter zitting expliciet verklaard dat zijn subsidiaire standpunt aldus moet worden verstaan dat de door hem betaalde respectievelijk schuldig gebleven koopprijs vermeerderd met de - door hem gestelde - tegenprestatie in de vorm van onvoldoende bezoldigde arbeid in het verleden (de beweerdelijke "inverdienregeling", als omschreven onder 3.3) gelijk zijn aan de waarde in het economische verkeer van de overgedragen onroerende zaken. De bedoelde "inverdienregeling" zou inhouden dat de heer [vader] in 1988 heeft toegezegd dat de overnamesom welke eiser bij overname zou moeten betalen, zou worden gebaseerd op de waarde in het economische verkeer van de overgedragen onroerende zaken alsmede op het overdrachtsmoment, verlaagd met een - op het moment van overname in overleg met familie en met de bedrijfsadviseurs nader te bepalen - bedrag voor elk jaar dat de samenwerking tussen hen sedert 1988 voortduurde. Tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door verweerder, rust, naar het oordeel van de rechtbank, op eiser de last het bestaan en de eventuele omvang van de door hem gestelde inverdienregeling aannemelijk te maken. Gelet op hetgeen in de stukken van het geding alsmede ter zitting op dit punt door eiser naar voren is gebracht, is hij, naar het oordeel van de rechtbank, ten aanzien van het bestaan van een "inverdienregeling" als hiervoor omschreven niet in zijn bewijslast geslaagd.

4.10 Gelet op hetgeen hiervoor (onder 4.8 en 4.9) is overwogen, is sprake van een materiële bevoordeling van eiser door diens vader. Nu door eiser is aangevoerd dat bij de onderhavige overname is gekeken naar de vraag of een rendabele exploitatie van de onderneming na overname mogelijk is, leidt de rechtbank af dat de vader van eiser de bewustheid en de wil heeft gehad, met het oogmerk eiser tot een rendabele exploitatie van de onderneming in staat te stellen, eiser te bevoordelen met het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de onderneming en de koopsom. De aanwezigheid van andere kinderen staat er niet aan in de weg, gelet op het motief van de vader van eiser om eiser te steunen in de bedrijfsopvolging, hier de daarop gerichte bevoordelingsbedoeling aanwezig te achten.

4.11 Het vorenstaande brengt de rechtbank op dit punt tot de slotsom dat te dezen sprake is van een schenking in de zin van voormeld artikel 1 Successiewet.

Ten aanzien van het meer subsidiair gestelde:

4.12 Artikel 33, eerste lid, aanhef en onderdeel 12°, Successiewet luidt: "Van het recht van schenking is vrijgesteld, hetgeen wordt verkregen: (…) indien en voor zover de schenking heeft gestrekt tot voldoening aan een natuurlijke verbintenis als is bedoeld in artikel 3 van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek.".

4.13 Meer subsidiair heeft eiser gesteld dat de hiervoor - onder 4.11 - bedoelde schenking is vrijgesteld omdat er sprake zou zijn van de nakoming van de rechtens niet afdwingbare verplichting van moraal en fatsoen door eisers vader jegens eiser voor zover met de gestelde inverdienregeling onvoldoende rekening zou zijn gehouden met het feit dat eisers vader nog 12 jaren na het bereiken van de 65-jarige leeftijd de maatschap in stand gehouden heeft.

4.14 Eiser is met hetgeen hij in de stukken van het geding alsmede ter zitting op dit punt naar voren heeft gebracht, mede gelet op de gemotiveerde betwisting daarvan door verweerder, naar het oordeel van de rechtbank, niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat sprake zou zijn geweest van de voldoening aan een natuurlijke verbintenis.

Ten aanzien van het uiterst subsidiair gestelde:

4.15 Artikel 21, eerste lid, Successiewet luidt: "Het verkregene wordt in aanmerking genomen naar de waarde welke daaraan op het tijdstip van de verkrijging in het economische verkeer kan worden toegekend.".

4.16 Artikel 20, vijfde lid, Successiewet luidt voor zover hier van belang: "Op de verkrijging wordt in mindering gebracht de inkomstenbelasting welke de verkrijger verschuldigd kan worden ter zake van: a. in het verkregen vermogen van een onderneming begrepen reserves in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (...)". Het zesde lid van dat artikel bepaald dat de in het vijfde lid bedoelde belasting wordt gesteld op 30% van het bedrag van de reserves, voorzover het de oudedagsreserve betreft en op 20% van het bedrag van de overige reserves.

4.17 Uiterst subsidiair heeft eiser gesteld dat bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van de desbetreffende onroerende zaken op verdergaande wijze rekening worden gehouden met een latente inkomstenbelastingclaim, namelijk voor een hoger percentage, te weten: 52 %, terwijl voorts een in goede justitie vast te stellen bedrag te zake van de beweerdelijke inverdienregeling in aanmerking moet worden genomen als tegenprestatie.

4.18 Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser geen enkele omstandigheid gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, op grond waarvan het wettelijke percentage van 20 % in aanmerking te nemen belastinglatenties in de onderhavige situatie zou moeten worden verlaten. Voor het in aanmerking nemen van een "inverdienregeling" verwijst de rechtbank kortheidshalve naar hetgeen zij hiervoor - onder 4.9 - heeft overwogen. Ook op dit punt is het gelijk derhalve aan verweerder.

4.19 Eisers grieven worden derhalve alle verworpen. Nu verweerder zich evenwel tijdens de beroepsfase alsnog heeft verenigd met het standpunt van eiser dat ten onrechte tweemaal de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde schenking in de heffingsgrondslag is betrokken, moet het beroep in zoverre gegrond worden verklaard.

Deze uitspraak is gedaan op 17 september 2007 door mr. dr. P. van der Wal, voorzitter, en mrs. J.W. Keuning en N.P. Witteveen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier.

Rechtsmiddel