Rechtbank Leeuwarden, 03-10-2011, BU5343, AWB 10/1809, 10/1919 en 10/1920

RECHTBANK LEEUWARDEN

Sector bestuursrecht, belastingkamer

[eiser],

wonende te [woonplaats],

eiser,

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden,

verweerder,

gemachtigde [gemachtigde].

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H37) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.213, vermeerderd met een bedrag van € 1.430 aan heffingsrente.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 juli 2010 de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Eiser heeft daartegen bij brief van 19 augustus 2010, ontvangen bij de rechtbank op 24 augustus 2010, beroep ingesteld.

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H48) IB/PVV opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.145, vermeerderd met een bedrag van € 703 aan heffingsrente, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 1.563.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 juli 2010 de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de vergrijpboete verminderd tot een bedrag van € 781.

Eiser heeft daartegen bij brief van 2 september 2010, ontvangen bij de rechtbank op 7 september 2010, beroep ingesteld.

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2005 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H57) IB/PVV opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 81.657, vermeerderd met een bedrag aan heffingsrente, alsmede bij beschikking een vergrijpboete.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 juli 2010 de navorderingsaanslag verminderd tot een navorderingsaanslag berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 76.971, de beschikking heffingsrente verminderd tot een bedrag van € 1.042 en de vergrijpboete verminderd tot een bedrag van € 158.

Eiser heeft daartegen bij brief van 2 september 2010, ontvangen bij de rechtbank op 7 september 2010, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 maart 2011 te Leeuwarden.

Eiser is daar in persoon verschenen.

Verweerder is daar vertegenwoordigd door zijn gemachtigde.

Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan eiser.

Verweerder heeft bij zijn pleitnota bijlagen overgelegd.

Het onderzoek is ter zitting geschorst ten einde eiser in de gelegenheid te stellen om te reageren op de door verweerder ter zitting overgelegde stukken.

Voorts heeft de rechtbank verweerder gelast een ontbrekende bijlage bij het verweerschrift toe te sturen en aan de rechtbank mee te delen of de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 al overeenkomstig de uitspraak op bezwaar is verminderd.

Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is gezonden.

Verweerder heeft tot tweemaal toe stukken aan de rechtbank doen toekomen die niet zagen op de door de rechtbank van hem gevraagde gegevens. De rechtbank heeft deze stukken derhalve aan verweerder geretourneerd.

De overige door partijen toegestuurde stukken zijn over en weer aan partijen doorgezonden.

Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat een nadere zitting achterwege blijft.

De voorzitter heeft daarop het onderzoek gesloten.

Motivering

Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

1.1 Eiser is geboren op [datum] 1972.

1.2 Eiser is controller en in onderhavige jaren in loondienst bij [werkgever] in de functie van manager middelen.

1.3 Eiser was in ieder geval van 1 januari 2003 tot 10 maart 2004 eigenaar van een [auto] met kenteken [kenteken A]. Op 10 maart 2004 ruilt eiser deze auto in voor een [auto] met kenteken [kenteken B].

1.4 Verweerder heeft op 3 december 2008 een boekenonderzoek ingesteld bij eiser, waarvan hij de resultaten in het twaalf pagina's tellende rapport van 23 oktober 2009 heeft vastgelegd. Verweerder schrijft daarin onder meer:

"7 Aangifte Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen (uitgezonderd winst uit onderneming)

7.1 Inkomen uit werk en woning

7.1.1 Vergoeding opstartfase [BV Y].

[eiser] heeft d.d. 29 augustus 2005 voor de gewerkte uren in de periode april 2004 t/m december 2004 een vergoeding van € 7.500 van [BV Y]. ontvangen. Daarnaast ontvangt hij een vergoeding van € 2.719,22. Dit bedrag heeft betrekking op de zelf betaalde accessoires van de [auto] met kenteken [kenteken B].

Deze vergoedingen zijn ten onrechte niet aangegeven.

Correctie inkomstenbelasting 2005: € 7.500

Correctie inkomstenbelasting 2005: € 2.719

(…)

7.1.3 Bijtelling privé-gebruik auto 2003-2005

Opgemerkt dient te worden dat de heer [X] beherend vennoot was in [werkgever] en daarnaast directeur-grootaandeelhouder in [BV Y]. [eiser] was eveneens directeur-grootaandeelhouder in [BV Y].

Sinds de oprichting van [BV Y] is [eiser beheer BV] bestuurder geweest.

Op 10 maart 2004 werd de [auto] met kenteken [kenteken A] en cataloguswaarde € 31.719, welke geactiveerd was bij [werkgever] maar op naam stond van [eiser] sinds 6-12-2001, ingeruild voor een [auto] met kenteken [kenteken B] en cataloguswaarde € 48.166.

De boekwinst werd op de nieuwe auto afgeboekt en het restant geactiveerd ad. € 34.546. De auto werd wederom op naam van [eiser] gesteld. Bij verkoop in 2005 is er boekwinst gerealiseerd. Begin maart 2005 zou de auto verkocht zijn aan [besloten vennootschap]. maar het kenteken bleef tot 1-8-2005 staan op naam van [eiser] en de verzekeringspolis is op 3-8-2005 beëindigd.

Vastgesteld is dat [eiser] de [auto] met kenteken [kenteken A] van 6-12-2001 t/m 11-03-2004 en de [auto] met kenteken [kenteken B] van 12-03-2004 tot en met 01-08-2005 op zijn eigen naam heeft gehad.

De directeur [directeur] van [werkgever] heeft het rapport van [Q] verstrekt. [Q] heeft onderzoek gedaan naar mogelijke frauduleuze handelingen binnen [werkgever] In een verklaring aan [Q] bestrijdt [eiser] niet het eigendom van de auto met kenteken [kenteken B] van [werkgever]. In het rapport van [Q] op blz. 54 wordt uitvoerig gesproken over de auto, afschrijving e.d. Op dit moment had [eiser] kunnen vermelden dat de auto niet van [werkgever] was maar van hem. Dit heeft hij nagelaten.

Citaat uit het rapport [Q]:“[eiser] heeft verklaard dat hij vanwege zijn nevenactiviteiten het niet meer redelijk vond om in een auto van [werkgever] te rijden. [eiser] heeft daarom verzocht om de auto via [BV Y] te mogen overnemen”. Hieruit volgt wederom dat de auto van [werkgever]. was.

[eiser] heeft verklaard dat [werkgever] de omvang van afschrijving van de auto heeft bepaald als ware er sprake van aflossing en rente. Desgevraagd is er geen contractuele vastlegging met betrekking tot de lening overlegd. In een e-mail van 22 maart 2002 refereert [eiser] aan een afspraak met [X] over een afspraak met betrekking tot een aflossingsvrije- en renteloze lening. Een bevestiging o.i.d. is niet aangetroffen c.q. aangeleverd.

(…)

Conclusie

Op grond van het bovenstaande blijkt dat er invulling is gegeven aan de voorstellen volgens de faxen, punten 3 en 4, en dat de conclusie is dat het juridisch eigendom van de auto’s bij [werkgever] was en niet bij [eiser]. [eiser] kreeg de auto’s ter beschikking gesteld.

Als gevolg van die constatering volgt dat er ten onrechte geen rekening is gehouden met de voor privé-doeleinden ter beschikking gestelde personenauto. De correctie bedraagt 22% van € 31.719 over het jaar 2003 en 22% x €48.166 over 2004 en 2005, het e.e.a. naar tijdsgelang.

Voor de correctie in 2005 wordt uitgegaan van de feitelijke datum van tenaamstelling.

De correctie zal met inachtneming van de eigen bijdragen plaatsvinden.

Correctie inkomstenbelasting 2003: € 5.582¹

Correctie inkomstenbelasting 2004: € 6.014²

Correctie inkomstenbelasting 2005: € 5.908³

-----------------------------------

¹ € 31.719 x 22%=€ 6.978,18 - eigen bijdrage € 1.395,66

² € 48.166 x 22% x 295/366 en € 31.719 x 22% x 71/366 = 9.894,60 - eigen bijdrage € 3.879,84

³ € 48.166 x 22% x 7/12 = € 6.181,30 - eigen bijdrage € 273,45

8 Bezwaar aangifte Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen 2003

De navorderingsaanslag heeft betrekking op de [auto] met kenteken [kenteken A]. De navorderingsaanslag is ter behoud van rechten opgelegd. Nader overgelegde informatie geeft geen aanleiding om het bezwaar gegrond te verklaren. Voorts geeft uw brief van 8 maart 2009 geen aanleiding om de conclusie te trekken dat de auto eigendom was van u. Voor verdere motivering van mijn standpunt wordt verwezen naar punt 7.1.3. van dit rapport.

Enkel de grondslag voor de navorderingsaanslag dient aangepast te worden.

Aan het bezwaar kan tegemoet worden gekomen waarbij de grondslag voor de navorderingsaanslag van € 12.250 verminderd kan worden tot € 5.582.

9 Overzicht correcties(…)

9.3 Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen

9.3.1 Inkomen uit werk en woning (box 1)

Over de jaren 2004 en 2005 zal ik navorderingsaanslagen inkomstenbelasting opleggen. Deze zijn gebaseerd op artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Over 2003 is een navorderingsaanslag opgelegd ter behoud van rechten.

(…)

11 Boete

[eiser] is Registeraccountant. Hij is werkzaam als controller en verleent diensten op het gebied van interim management. Registeraccountants hebben in hun opleiding een uitgebreid pakket inzake belastingrecht. Gelet op het voorgaande mag van belanghebbende worden verwacht dat hij beschikt over fiscale kennis en dat hij over die vaardigheden beschikt welke nodig zijn om de fiscale wetgeving juist te interpreteren en toe te passen.

(…)

11.3 Inkomstenbelasting 2005.

11.3.1 Vergoeding opstartfase [BV Y].

[eiser] heeft voor de gewerkte uren in de periode april 2004 t/m december 2004 een vergoeding van € 7.500 van [BV Y]. ontvangen d.d. 29 augustus 2005. Deze vergoeding is ten onrechte niet aangegeven. Het is algemeen bekend dat dergelijke vergoedingen tot het belastbaar inkomen voor de inkomstenbelasting behoren. Belanghebbende wist, dan wel had kunnen weten — mede gelet op zijn beroep -dat deze inkomsten belastbaar waren. Desondanks heeft belanghebbende deze inkomsten niet aangegeven.

Over de correctie genoemd onder punt 7.1.1. van dit rapport ben ik voornemens naast de navorderingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 lid 3 en 27 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 op te leggen. De voorgenomen vergrijpboete wegens voorwaardelijk opzet bedraagt 50%. De grondslag voor de boete over 2005 is € 7.500.

11.3.2 Bijtelling privé-gebruik auto

Gelet op de bevindingen uit het boekenonderzoek en het aanvullende derdenonderzoek, kon belanghebbende weten dat hij inkomsten moest aangeven wegens het gebruik van een auto die beschikbaar was gesteld door de werkgever. Uit de feiten en omstandigheden is gebleken dat belanghebbende juridisch eigenaar was en dat [werkgever] economisch eigenaar was. Belanghebbende was nauw betrokken bij de totstandkoming van de constructie met betrekking tot het privé-gebruik van de auto van de werkgever. Met deze constructie is kennelijk beoogd een voor de fiscus niet transparante regeling te treffen, waarbij in eerste instantie de indruk zou ontstaan dat een fiscale bijtelling voor het privégebruik van een auto van de werkgever niet aan de orde zou zijn. Belanghebbende heeft geen bijtellingen wegens privé-gebruik van de auto van de werkgever in de aangiften aangegeven. Het standpunt dat belanghebbende had ingenomen, namelijk het niet aangeven van de bijtelling voor het privé-gebruik van de auto in de jaren 2003 t/m 2005, is niet dermate pleitbaar, dat een toelichting bij de aangifte, dan wel een vooroverleg met de inspecteur over deze constructie, mocht ontbreken. Belanghebbende had één en ander onder de aandacht van de inspecteur moeten brengen. Bij een nadere beoordeling zou de inspecteur gelet op het voorgaande hebben vastgesteld dat geen sprake was van een pleitbaar standpunt. De onduidelijkheid die voortvloeit uit de constructie heeft belanghebbende overigens zelf bewerkstelligd. Ik ben van mening dat de regeling voor privé-gebruik van de auto van de zaak van zodanige algemene bekendheid is dat belanghebbende wist, dan wel kon weten, dat sprake zou zijn van een in de inkomstenbelasting te belasten inkomensbestanddeel. Feiten of omstandigheden van algemene bekendheid, alsmede algemene ervaringsregels mogen in voorkomende gevallen door de rechter aan zijn beslissing ten grondslag worden gelegd. ongeacht of zij zijn gesteld, en behoeven geen bewijs. De belastingdienst publiceert regelmatig over veranderingen in deze regeling, heeft in diverse handleidingen en toelichtingen en op internet de regeling en uitwerking daarvan opgenomen. Bovendien is de expliciete toelichting bij de aangifte inzake het privé-gebruik van een auto duidelijk.

Ook de aangifte zelf laat geen ruimte toe voorbij te gaan aan de vragen over het privé-gebruik van de auto. Door de aangifte in te vullen zonder rekening te houden met het privé-gebruik van de auto, zonder zich eerst te overtuigen van de juistheid van deze handelswijze bijvoorbeeld door vooroverleg te plegen met de belastingdienst, is willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard, dat te weinig belasting zou worden geheven. Er is dan sprake van voorwaardelijke opzet.

Over de correcties genoemd onder punt 7.1.3 van dit rapport ben ik voornemens naast de navorderingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 lid 3 en 27 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 op te leggen. De voorgenomen vergrijpboete wegens voorwaardelijk opzet bedraagt 50%. De grondslag voor de boete over 2004 en 2005 bedragen respectievelijk € 6.014 en € 5.908.".

1.5 Verweerder heeft eiser bij brief van 8 januari 2010 ondermeer als volgt geïnformeerd:

"Betreft

privé gebruik auto

(…)

Tijdens het hoorgesprek over het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 is ook gesproken over het privé-gebruik van de auto in de jaren 2004 en 2005. U hebt verklaard dat u met ingang van 1 januari 2005 niet meer de beschikking had over de [auto] met het kenteken [kenteken B].

Ik heb toegezegd dit te onderzoeken en mijn mening daarover te geven. U hebt nog geen bezwaar gemaakt maar dat is nog mogelijk.

Uit de mij ter beschikking staande gegevens leid ik af dat de auto pas met ingang van 1 augustus 2005 niet meer aan u ter beschikking is gesteld maar aan de heer [Z]. Ik moet dan ook concluderen dat de correctie over 2005 terecht is aangebracht. Zonder nader bewijs van uw kant zal ik de aanslag 1B 2005 dan ook niet ambtshalve verminderen op dit punt.

Ik heb in het hoorgesprek ook toegezegd dat ik de boetespecialist zou raadplegen over de opgelegde boete. Wij zijn beiden overtuigd dat ik (voorwaardelijke) opzet niet kan bewijzen. Wel zijn we van mening dat u bij het opzetten van de regeling met de auto dermate nalatig bent geweest in het (laten) beoordelen van de fiscale (on)mogelijkheden van deze regeling dat er sprake is van grove schuld. Ik ben dan ook van plan de boete te matigen tot 25%.

Ik zal u afzonderlijk nog een verslag van het hoorgesprek toesturen. De mededeling over de auto voor 2005 en de boete had, wat mij betreft, enige voorrang.".

1.6 Verweerder heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. In de uitspraak op bezwaar van 9 juli 2010 schrijft hij onder meer:

"Beslissing over de aanslag

Ik ben het niet eens met uw argumenten. Daarom handhaaf ik de aanslag

Motivering van de beslissing over de aanslag

Ik ben van mening, dat hoewel de auto op uw naam heeft gestaan en u een deel var de kosten voor de auto eerst zelf betaalde, er toch sprake is van het ter beschikking stellen van een auto door de werkgever.

De kosten die u zelf betaalde (verzekering en belasting) hebt u bij uw werkgever gedeclareerd. Deze bedragen zijn aan u vergoed bij de maandelijkse loonbetalingen. De controlerend ambtenaar heeft ten onrechte de conclusie getrokken dat deze bedragen op uw loon in mindering werden gebracht in de vorm van een eigen bijdrage. Dat is niet het geval geweest. De bedragen werden aan u uitgekeerd in de vorm van een onkostenvergoeding. De aanslag is dan ook eerder tot een te laag bedrag opgelegd dan tot een te hoog bedrag.

Nu de werkgever per saldo alle kosten van de auto voor zijn rekening heeft genomen is er sprake van het ter beschikking stellen van een auto door de werkgever en moet er een bijtelling plaats vinden. U hebt geen bedrag voor het privé-gebruik aan de werkgever vergoed.

Deze bijtelling vindt plaats in uw aangifte inkomstenbelasting. De werkgever is hiervoor niet verantwoordelijk. Dat is pas sinds 1 januari 2006.".

1.7 In zijn verweerschrift schrijft verweerder over de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 onder meer:

"2. Aanslagregeling

2003 De navorderingsaanslag bestond uit de bijtelling van de vergoeding opstartfase [BV Y] € 7500 en de vergoeding voor zelf betaalde accessoires auto ad € 2719 en voor het privé gebruik auto van € 5582 ( 22 % van 31719 minus ten onrechte afgetrokken vergoeding ad € 1395) .zie bijlage controle rapport 6 en 7

(…)

3. vergoeding opstartperiode in 2003

De kosten hadden geen verband met de dienstbetrekking en de eigen uren hierin á € 20 per uur zijn niet als kosten te benoemen. Er was een plan om een stichting op te richten, maar dit plan is niet doorgegaan. In het controle rapport is hier geconcludeerd dat er geen sprake van een bron is geweest en dus geen aftrekbare kosten. Zie controle rapport pagina 9. Dit is een juist standpunt.".

1.8 Ter zitting heeft verweerder over de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 verklaard:

"Ik weet niet waarom de vermindering van de navorderingsaanslag inkomstenbelasting 2003 nog niet is verwerkt in onze administratie. Ik heb dat voor deze zitting niet nagekeken.

Met betrekking tot de vergoeding van [werkgever] aan eiser voor de accessoires heb ik een denkfout gemaakt. Deze vergoeding is niet belast, omdat mijn stelling is dat de auto door de werkgever ter beschikking is gesteld.

Met betrekking tot de vergoeding van € 7.500 die aan eiser is verstrekt heb ik de feiten niet helemaal helder. Ik dacht dat verweerder daarin niet de bewijslast heeft, omdat het om een aftrekpost gaat. Ik moet de antwoorden op de vragen daarover schuldig blijven.

Verweerder heeft ten onrechte bepaalde vergoedingen aan eiser als inhoudingen en dus als eigen bijdragen voor privé-gebruik bestempeld, waardoor de bijtelling voor het privé-gebruik van de auto te laag is geweest.".

1.9 Bij brief van 12 april 2011 aan de rechtbank schrijft verweerder over de navorderingsaanslag IB/PVV 2003:

"2. Aanslag 2003

De aanslag wordt verminderd tot een inkomen van € 58.941. Opdracht hiertoe is verzonden, dit gebeurt elders centraal in de regio voor de oude jaren.

Hierbij is rekening gehouden met een bijtelling van 22% van de catalogus waarde uit het controle rapport € 31.719. De niet ingehouden "eigen bijdrage"van € 1395 is niet in mindering gebracht op de bijtelling. Immers de ' eigen bijdrage' was in werkelijkheid een vergoeding aan belastingplichtige. Ik heb hier interne compensatie toegepast. De te hoge bijtelling is hiermee gecorrigeerd.".

1.10 Verweerder heeft de onder het procesverloop vermelde navorderingsaanslag IB/PVV 2004 opgelegd overeenkomstig hetgeen vermeld onder 9.3.1 van het onder 1.4 vermelde rapport.

1.11 Verweerder heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd en de vergrijpboete verminderd. In de kennisgeving op een bezwaarschrift van 9 juli 2010 schrijft hij onder meer:

"Beslissing over de boete

Ik kom gedeeltelijk aan uw argumenten tegemoet. Ik stel de de boete vast op € 781.

Motivering van de beslissing over de boete

In mijn brief van 8 januari 2010 heb ik u meegedeeld dat ik van mening ben dat u bij het opzetten van de regeling met de auto dermate nalatig bent geweest in het (laten) beoordelen van de fiscale (on)mogelijkheden van deze regeling dat er sprake is van grove schuld. Ik matig de boete dan ook tot 25%.".

1.12 In zijn verweerschrift schrijft verweerder over de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 onder meer:

"2004 De navorderingsaanslag bestond uit de bijtelling van het privé gebruik auto van € 6014 (€ 48.166 x 22% x 295/366 en € 31.719 x 22% x 71/366 = € 9.894,60 minus ten onrechte afgetrokken vergoeding ad € 3.879,84).zie bijlage controle rapport pagina 7".

1.13 Verweerder heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 bij uitspraak op bezwaar verminderd. In de kennisgeving op een bezwaarschrift van 9 juli 2010 schrijft hij onder meer:

"Toelichting op de beslissing

Ik ben van mening dat, hoewel de auto op uw naam heeft gestaan en u een deel van de kosten voor de auto eerst zelf betaalde, er toch sprake is van het ter beschikking stellen van een auto door de werkgever.

De kosten die u zelf betaalde (verzekering en belasting) hebt u bij uw werkgever gedeclareerd. Deze bedragen zijn aan u vergoed bij de maandelijkse loonbetalingen. De controlerend ambtenaar heeft ten onrechte de conclusie getrokken dat deze bedragen op uw loon in mindering werden gebracht in de vorm van een eigen bijdrage. Dat is niet het geval geweest. De bedragen werden aan u uitgekeerd in de vorm van een onkostenvergoeding. De aanslag is dan ook eerder tot een te laag bedrag opgelegd dan tot een te hoog bedrag.

Nu de werkgever per saldo alle kosten van de auto voor zijn rekening heeft genomen is er sprake van het ter beschikking stellen van een auto door de werkgever en moet er een bijtelling plaats vinden. U hebt geen bedrag voor het privé-gebruik aan de werkgever vergoed.

Deze bijtelling vindt plaats in uw aangifte inkomstenbelasting. De werkgever is hiervoor niet verantwoordelijk. Dat is pas sinds 1 januari 2006.

Voor het jaar 2005 ben ik met u van mening dat u vanaf 1 maart 2005 wel een auto in eigendom heeft. U neemt alle kosten van deze auto voor eigen rekening waarbij u van uw werkgever een vergoeding ontvangt voor woon-werkverkeer en voor de zakelijke kilometers.

Van 1 januari tot en met 28 februari 2005 maakt u gebruik van een “tijdelijke” auto. De kosten van deze auto gaan nog steeds op delfde manier als de kosten van de auto in 2003 en 2004. De cataloguswaarde van deze auto bedraagt € 33.350.

Ik ben van mening dat het privé-gebruik auto voor 2005 te bepalen is op 2/12 van 22% van € 33.350 oftewel € 1.222 in plaats van € 5.908.

Ik zal het belastbaar inkomen uit werk en woning dan ook verminderen met €4.686.

Beslissing over uw bezwaar tegen de navorderingsaanslag

Ik kom deels aan uw bezwaar tegemoet. Ik stel het belastbaar inkomen uit werk en woning na aftrek persoonsgebonden aftrekposten nader vast op € 76.971.

Toelichting op de beslissing voor de boete

In mijn brief van 8 januari 2010 heb ik u meegedeeld dat ik van mening ben dat u bij het opzetten van de regeling met de auto dermate nalatig bent geweest in het (laten) beoordelen van de fiscale (on)mogelijkheden van deze regeling dat er sprake is van grove schuld. Ik matig de boete dan ook tot 25%.

In de navorderingsaanslag is een boete opgelegd van 50%. De grondslag voor de boete in deze aanslag was het totaal van de correcties over 2005. Dat is niet correct.

In het controlerapport staat duidelijk vermeld dat alleen de correctie privé-gebruik auto de boetegrondslag is. Na vermindering in verband met het bezwaar is de boetegrondslag € 1.222. De verschuldigde belasting hierover (52%) bedraagt € 635. De boete bedraagt dan vervolgens 25 % van € 635 oftewel € 158.

Beslissing over uw bezwaar tegen de boete

Ik kom deels aan uw bezwaar tegemoet, Ik stel de boete nader vast op € 158.".

1.14 In zijn verweerschrift schrijft verweerder over de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 onder meer:

"2005 De navorderingsaanslag bestond uit het privé gebruik auto van € 5908. (€ 48.166 x 22% x 7/12 € 6.181,30 minus ten onrechte afgetrokken vergoeding ad € 273,45)

zie bijlage controlerapport pagina 7

Na bezwaar is de bijtelling verminderd tot 1/12 van € 33.350 is € 1222. Het belastbaar inkomen uit werk en woning na aftrek van persoonsgebonden aftrekposten is vastgesteld op € 79.971. De boete is van 50% naar 25% teruggebracht en bedraagt € 158 ( 25% van 52% van € 1222)".

1.15 In zijn verweerschrift schrijft verweerder over de boete onder meer:

"4. boete

De ingewikkelde en gewrongen constructies rond het privé gebruik auto konden worden gedaan door belastingplichtige zijn positie bij [werkgever]. Het onderzoek door [Q] geeft op punt de nodige feiten. Afwezigheid van alle schuld, zodat geen boete wordt opgelegd kan ik niet zien. Er is geprobeerd met een aantal afwijkende gedragingen buiten de heffing van privé gebruik auto te blijven. Ook het in gedeelde nota’s betalen van een auto en de uitbetaling van “inhoudingen”, welke in werkelijkheid vergoedingen werden levert een ander beeld. Namelijk van een belastingplichtige die wel degelijk de niet te veronachtzamen kans zoekt dat er te weinig belasting wordt betaald. Op het punt van de inhoudingen is dat ook al gelukt nu de controle ambtenaar dit fout heeft verwerkt. Voor een uitvoeriger uiteenzetting verwijs ik naar p. 19 van het controle rapport welke eveneens mijn standpunt weergeeft behoudens de hoogte van de boete.

Een boete percentage van 25 % is dan ook passend te noemen."

1.16 Verweerder sluit zijn verweerschrift af met de volgende conclusie:

"Conclusie:

Ik concludeer dat de aanslag niet te hoog is opgelegd en stel voor het beroep ongegrond te verklaren.".

1.17 In een e-mailbericht van 22 maart 2002 van eiser aan [X] schrijft hij:

"Graag kom ik op de valreep van het weekend nog even terug op ons gesprek van gisteren. In de oorspronkelijke afspraken met betrekking tot mijn indiensttreding bij [werkgever] is vastgelegd dat ik de beschikking zou krijgen over een bedrijfsauto. Je gaf gisteren aan dat je op een andere manier invulling zou willen geven aan de betreffende afspraak om te voorkomen dat de afspraak met mij privileges zouden bieden naar anderen.

We hebben nu afgesproken dat ik van [werkgever] een renteloze en aflossingsvrije lening ontvang om zelf een auto te kopen. De fiscale consequenties van de rente en aflossing onder de noemer van verkapt loon komen voor rekening van [werkgever].

Ik verzoek je bovenstaande afspraak ten behoeve van mijn eigen administratie te bevestigen.".

1.18 Eiser heeft in zijn beroepschrift van 2 september 2010 inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 onder meer geschreven:

"Anderzijds zijn mijn afspraken met de werkgever vanaf 1 januari 2005 veranderd. Vanaf 1 januari 2005 heb ik mijn werkzaamheden bij mijn toenmalige werkgever gecombineerd met een eigen bedrijf.

Ik vond het niet reëel dat mijn toenmalige werkgever ook de reiskosten zou moeten betalen voor het gebruik van mijn auto voor de activiteiten voor mijn eigen bedrijf. Vanaf 1 januari 2005 heb ik, overeenkomstig de CAO [CAO], een reiskostenvergoeding ontvangen.

In de kennisgeving op bezwaar heeft de Belastingdienst terecht geconstateerd dat de nieuwe afspraken pas zijn verwerkt in de salarisadministratie vanaf 1 maart 2005. Vanaf 1 januari 2005 is wei degelijk een verandering geweest in de lasten voor de werkgever. Vanaf 1 januari 2005 heb ik gebruik gemaakt van een zogenaamde ‘voorloop-auto’, in verband met aanschaf van nieuwe auto. Alleen de variabele kosten, zoals brandstof, wegenbelasting en verzekering kwamen voor rekening van werkgever. Van afschrijving en rente en/of huur was geen sprake. Toepassing van bijtelling privé-gebruik over deze twee maanden is nar mijn mening dan ook volstrekt onjuist.".

1.19 Eiser heeft ter zitting verklaard:

"Ik ontving vanaf 2005 een reiskostenvergoeding en ik heb geen auto meer ter beschikking gesteld gekregen.

Ik heb in 2005 bij de garage zelf een nieuwe auto gekocht. Die werd in maart 2005 geleverd. Tot die tijd heb ik in 2005 in een zogeheten voorloopauto van de garage gereden.

De [auto's] waar het hier om gaat, stonden op mijn naam. [werkgever] heeft in overleg met de accountant de auto's toch op haar balans geactiveerd.

De motorrijtuigenbelasting, de verzekeringen, de brandstof en het onderhoud van de auto's betaalde ik zelf en die kosten werden mij integraal vergoed. Alleen de brandstof voor het privé-gebruik van de auto moest ik zelf betalen.

Ik had geen kosten aan de auto's. Ik had het economisch eigendom van de auto's. Ik gebruikte de auto's amper voor privé, maar er was geen beperking voor het privé-gebruik van de auto's.

De door verweerder gehanteerde cataloguswaarden voor de berekening van de bijtelling voor het privé-gebruik van de auto zijn juist.".

Geschil

2.1 In geschil is het antwoord op de vragen of aan eiser terecht en tot de juiste bedragen onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vragen of verweerder in onderhavige jaren terecht een voordeel vanwege het privé-gebruik van een ter beschikking gestelde auto heeft belast bij eiser en op de vraag of een vergoeding van € 7.500 terecht in 2003 is bijgeteld.

2.2 Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.

2.3 Eiser voert daartoe - kort gezegd - aan dat verweerder niet heeft aangegeven waar de navorderingsaanslagen op zijn gebaseerd en dat de uitkomsten van het boekenonderzoek onjuist zijn geïnterpreteerd. Voorts voert eiser aan dat verweerder wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 slechts een van de drie argumenten van zijn bezwaarschrift heeft betrokken bij de uitspraak op bezwaar. Daarenboven voert eiser aan dat de bezwaarprocedure voor alle drie de procedures te lang heeft geduurd. Tenslotte voert eiser aan dat hij door de houding en werkwijze van verweerder in zijn processuele positie is geschaad en dat mede daardoor de navorderingsaanslagen en de vergrijpboetes ten onrechte zijn opgelegd.

2.4 Verweerder voert ter onderbouwing van zijn standpunt - kort gezegd - aan dat ook in het geval een auto door een belastingplichtige in privé wordt gehouden er sprake kan zijn van een bijtelling vanwege privé-gebruik van de auto, wanneer de werkgever alle kosten van de auto draagt. Verweerder voert voorts aan dat de vergoeding 'opstartfase' in 2003 terecht is bijgeteld. Tenslotte acht verweerder voor de jaren 2004 en 2005 vergrijpboeten van 25% vanwege grove schuld van eiser passend en geboden.

2.5 Nu verweerder zijn stelling dat de vergoeding voor de accessoires ten bedrage van € 2.719 belast zou zijn ter zitting uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft prijsgegeven (zie 1.8), is dit niet langer in geschil.

2.6 Voor een uitgebreide weergave van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de van hen afkomstige gedingstukken.

3.1 Ingevolge de artikelen 6:7 en 6:9 van de Awb en artikel 22j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bedraagt de termijn voor het indienen van een beroepschrift zes weken en vangt deze termijn aan met ingang van de dag na die van dagtekening van de uitspraak op bezwaar, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van de bekendmaking. Bij verzending per post is een beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.

3.2 De uitspraak op bezwaar met betrekking tot het jaar 2003 is gedagtekend 9 juli 2010 en de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de jaren 2004 en 2005 zijn gedagtekend 23 juli 2010, terwijl door eiser niet is gesteld dat voormelde uitspraken op bezwaar ná deze data bekend zijn gemaakt. De rechtbank is derhalve van oordeel dat de onder 3.1 bedoelde termijn voor het indienen van het beroepschrift voor 2003 eindigde op 20 augustus 2010 en voor 2004 en 2005 eindigde op 3 september 2010. De rechtbank heeft eisers beroepschrift voor het jaar 2003, gedagtekend op 19 augustus 2010, ontvangen op 24 augustus 2010. De envelop waarin eisers beroepschrift voor 2003 is verzonden heeft een poststempel met datum 22 of 23 augustus 2010. De rechtbank heeft eisers beroepschriften voor de jaren 2004 en 2005, gedagtekend op 2 september 2010, ontvangen op 7 september 2010. De envelop waarin eisers beroepschrift voor 2004 is verzonden heeft een onleesbaar poststempel en de envelop met het beroepschrift voor 2005 heeft een poststempel met datum 5 september 2010. Gelet op het voorgaande ziet de rechtbank geen aanleiding te twijfelen aan eisers stellige verklaring ter zitting, die overigens door verweerder niet is weersproken, dat hij zijn beroepschriften op de dag van de dagtekening ter post heeft bezorgd, hetgeen, naar het oordeel van de rechtbank, met zich meebrengt dat eisers beroepschriften tijdig zijn ingediend.

3.4 Ingevolge artikel 3.145, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) (tekst onderhavige jaren) wordt, indien aan de belastingplichtige ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking wordt gesteld, het voordeel op jaarbasis gesteld op ten minste 22% (tekst 2003: 25%) van de waarde van de auto. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.

3.5 De rechtbank stelt voorop dat een tot het privévermogen behorende auto aangemerkt kan worden als een door de werkgever ter beschikking gestelde auto ingevolge artikel 3.145 van de Wet IB 2001. Volgens vaste jurisprudentie (Hoge Raad 19 oktober 1983, BNB 1984/15) is dit het geval wanneer de werkgever alle autokosten vergoedt c.q. de bedoeling lijkt te hebben om met een ruime vergoeding in werkelijkheid alle kosten te vergoeden, eventueel minus een bedrag voor het privé-gebruik. Nu eiser ter zitting heeft verklaard (zie 1.19) dat alle autokosten door zijn werkgever zijn vergoed, is de rechtbank van oordeel dat er sprake is van een ter beschikking gestelde auto in de zin van voornoemd artikel. Eisers stelling dat hij de [auto] op 3 januari 2005 heeft verkocht - wat daar overigens ook van zij - doet daar, naar het oordeel van de rechtbank, niet aan af, nu eiser in de maanden januari en februari 2005 over een zogeheten voorloopauto beschikte en verweerder de variabele kosten daarvan voor zijn rekening nam (zie 1.18). Nu sprake was van een zogeheten voorloopauto is, gelijk eiser stelt, geen sprake van kosten als afschrijving en rente en/of huur, zodat zijn werkgever, naar het oordeel van de rechtbank, per saldo ook voor deze maanden (nog steeds) alle kosten van de auto voor zijn rekening nam.

3.6 Eiser heeft voorts niet doen blijken dat hij in de onderhavige jaren met de auto's minder dan 500 kilometer voor privé doeleinden heeft gereden. Een kilometeradministratie is immers niet overgelegd. Ook overigens is dat bewijs niet geleverd.

3.7 Nu eiser ter zitting tevens heeft verklaard dat de door verweerder gehanteerde cataloguswaarden voor de berekening van de bijtelling voor het privé-gebruik van de auto juist zijn, stelt de rechtbank vast dat het voordeel vanwege het privé-gebruik voor de auto, overeenkomstig hetgeen verweerder heeft gesteld, voor 2003 € 6.978 bedraagt, voor 2004 € 6.014 en voor 2005 € 1.222 bedraagt.

3.8 Ingevolge het achtste lid van artikel 3:145 Wet IB (tekst 2003) wordt het voordeel in aanmerking genomen voorzover het uitgaat boven de vergoeding die de belastingplichtige voor het gebruik voor privé-doeleinden is verschuldigd.

3.9 Verweerder heeft in zijn uitspraak op bezwaar met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 (gemotiveerd) betwist dat eiser in 2003 een vergoeding voor het gebruik van de auto voor privé-doeleinden is verschuldigd. De rechtbank is van oordeel dat eiser met hetgeen hij heeft aangevoerd niet, althans onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat hij een dergelijke vergoeding heeft betaald of verschuldigd was. Verweerder heeft zich in zijn brief van 12 april 2011 (zie 1.9) beroepen op interne compensatie. Behoudens de onbegrijpelijkheid en zijn ongenoegen over deze gang van zaken, heeft eiser geen inhoudelijke grieven aangevoerd tegen deze interne compensatie. De rechtbank oordeelt, gelet op het voorgaande, dat verweerder, hoewel in een laat stadium doch voor de sluiting van het onderzoek, terecht een beroep op interne compensatie heeft gedaan en de vermeende vergoeding voor privé-gebruik ad € 1.395 terecht niet in mindering heeft gebracht op het onder 3.7 berekende voordeel voor 2003.

3.10 Verweerder heeft op grond van artikel 67f van de AWR, in samenhang met de paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998) vergrijpboeten opgelegd van 50% (hierna: de boeten). Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder zijn primaire standpunt ten aanzien van de boeten laten varen en boeten van 25% bepleit. Op verweerder rust dan de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan grove schuld van eiser te wijten is dat te weinig belasting is betaald.

3.11 Eiser heeft ter zitting verklaard afspraken te hebben gemaakt met de toenmalige directeur van [werkgever] over de bedrijfsauto, welke afspraken nadien bij de vennoten van [werkgever] tot onenigheid leidde. Gelet op het feit dat eiser zelf afspraken over een bedrijfsauto heeft gemaakt (zie 1.17), kan eiser, mede gezien in het licht van eisers functie bij [werkgever], naar het oordeel van de rechtbank, met betrekking tot de bijtelling privé-gebruik auto worden verweten dat hij zich niet dan wel onvoldoende heeft geïnformeerd omtrent de geldende wettelijke regels ter zake. De wettelijke regels met betrekking tot de bijtelling van het privé-gebruik auto en met name de administratieve verplichtingen die in acht genomen moeten worden om de bijtelling te voorkomen, acht de rechtbank dusdanig algemeen bekend van aard dat eiser niet de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd. Eiser heeft hiermee dermate lichtvaardig gehandeld, dat gesproken kan worden van grove onachtzaamheid. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat er sprake is van grove schuld. Verweerder heeft, naar het oordeel van de rechtbank, in zoverre dan ook terecht boeten van 25% bepleit, welke de rechtbank onder de gegeven omstandigheden passend en geboden acht.

3.12 Nu partijen ter zitting eenparig hebben verklaard dat de vergrijpboeten uitsluitend zijn berekend over de bijtelling vanwege het privé-gebruik van de auto, heeft het oordeel van de rechtbank onder 3.3 geen invloed op de hoogte van de vergrijpboeten.

3.13 De rechtbank is op grond van het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984, gepubliceerd in onder meer VN 2005/22.6, nog wel gehouden ambtshalve te onderzoeken of inbreuk is gemaakt op de garantie van artikel 6, eerste lid, EVRM dat een beboete recht heeft op behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. Daarbij heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden.

3.13 De rechtbank stelt vast dat de mededeling van verweerder van zijn voornemen een vergrijpboete op te leggen op 23 oktober 2009 (zie 1.4) is geweest. De redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM is derhalve, naar het oordeel van de rechtbank, niet overschreden.

3.14 Eiser heeft ter zitting zijn grief met betrekking tot de duur van de bezwaarfase aldus toegelicht dat dit voor hem tot de conclusie moet leiden dat de navorderingsaanslagen en de vergrijpboetes dienen te worden vernietigd. De rechtbank is van oordeel - wat er overigens ook zij van de lange duur van de bezwaarfase - dat daarvoor geen grond in het recht is te vinden.

3.15 De door eiser gestelde onheuse houding en slordige werkwijze van verweerder kan, naar het oordeel van de rechtbank, niet leiden tot (verdere) vermindering van onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes. Aan de rechtsgeldigheid van de bestreden navorderingsaanslagen en vergrijpboetes kan zulks immers niet afdoen.

3.16 Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 verminderd dient te worden tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.941.

3.17 Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tevens tot de conclusie dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd en dat verweerder de vergrijpboete terecht heeft opgelegd en bij uitspraak op bezwaar op het juiste bedrag heeft vastgesteld.

3.18 Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tenslotte tot de conclusie dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 terecht is opgelegd. Wat betreft de hoogte van de navorderingsaanslag IB/PVV stelt de rechtbank vast dat eisers aangegeven inkomen uit werk en woning voor het jaar 2005 volgens het onder 1.4 vermelde rapport, € 76.562 bedroeg, zodat verweerder, nu eiser tegen de cijfermatige uitwerking geen afzonderlijke grieven heeft aangevoerd, de navorderingsaanslag IB/PVV, nadat deze bijuitspraak op bezwaar was verminderd tot een navorderingsaanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 76.971, niet te hoog heeft vastgesteld. Wat betreft de vergrijpboete voor het jaar 2005 komt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder deze terecht heeft opgelegd en bij uitspraak op bezwaar op het juiste bedrag heeft vastgesteld.

3.19 Nu verweerder op het bezwaar tegen de beschikking inzake heffingsrente niet afzonderlijk uitspraak heeft gedaan, gaat de rechtbank ervan uit dat in de onderhavige uitspraken op bezwaar ook de beslissing ligt besloten om de beschikking inzake heffingsrente te handhaven. De rechtbank ziet, mede gelet op het feit dat eiser geen afzonderlijke grieven tegen de beschikkingen heffingsrente heeft aangevoerd, aanleiding om deze beslissing voor de jaren 2004 en 2005 te handhaven en voor het jaar 2003 te vernietigen, aangezien de met de beschikking heffingsrente samenhangende navorderingsaanslag zal worden verminderd. De rechtbank verstaat dat verweerder het bedrag van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen.

3.20 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep met procedurenummer 10/1809 gegrond en de beroepen met de nummers 10/1919 en 10/1920 ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat eiser ter zitting zijn verzoek om een veroordeling in de proceskosten heeft ingetrokken.

Beslissing

De rechtbank:

- verklaart de beroepen met de procedurenummers 10/1919 en 10/1920 ongegrond;

- verklaart het beroep met het procedurenummer 10/1809 gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2003;

- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 tot een navorderingsaanslag berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.941 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;

- vermindert de in rekening gebrachte heffingrente voor de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;

- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht in de procedure met nummer 10/1809 van € 41 vergoedt.

Aldus gegeven door mr. M. van den Bosch, rechter, in tegenwoordigheid van

mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 oktober 2011.

w.g. H.J. Haanstra

w.g. M. van den Bosch

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.