Rechtbank Noord-Holland, 19-07-2021, ECLI:NL:RBNHO:2021:6048, AWB - 20 _ 4323

1. Eiseres exploiteert een groothandel (met showroom) in surf artikelen en houdt zich bezig met de promotie van de surfsport, onder meer door het organiseren van evenementen op stranden of andere locaties. In 2012 en 2013 heeft eiseres twee werknemers in dienst: [C] en [D] . De aandelen van eiseres werden in die jaren gehouden door de vader van [D] (de zoon), [E] (de vader).

2. Verweerder is in 2015 bij eiseres een boekenonderzoek gestart, waarbij de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelastingen en omzetbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013 is onderzocht. In 2016 is het onderzoek uitgebreid naar de loonheffingen over de jaren 2011 tot en met 2015, waarbij uitsluitend de vaste kostenvergoeding is onderzocht. Tijdens dit onderzoek is gebleken dat de twee werknemers tot en met 2014 ieder een vaste kostenvergoeding per jaar ontvingen van € 2.640; dat is

3. Bij de bezwaarbehandeling van de naheffingsaanslag loonheffingen 2011 heeft verweerder aan eiseres verzocht aan te geven waarom voor de twee werknemers van eiseres geen premies werknemersverzekeringen zijn afgedragen. Hierop is door eiseres niet (tijdig) gereageerd.

4. Bij schrijven van respectievelijk 11 december 2017 en 5 december 2018 kondigt verweerder aan dat in verband met verjaring een naheffingsaanslag loonheffingen 2012 en 2013 ter behoud van rechten aan eiseres wordt opgelegd.

5. Met respectieve dagtekeningen 21 december 2017 en 17 december 2018 zijn aan eiseres de onderhavige naheffingsaanslagen loonheffingen 2012 en 2013 opgelegd.

6. Tot de stukken van het geding behoren twee rapporten met de titel “Rapport Datum Verzending” gedateerd 14 maart 2018, respectievelijk 15 april 2019, opgemaakt door [F] van de Belastingdienst/Centrale administratieve processen. In deze verzendrapporten met bijlagen is het proces van aanmaken van deze naheffingsaanslagen tot en met het aanbieden van de stukken aan de postleverancier beschreven en daarin is vermeld dat de contractuele afspraak luidt dat PostNL stukken binnen 48 uren na aanbieding bezorgt. Er staat dat de naheffingsaanslag 2012 op 15 december 2017 ter postverzending is aangeboden aan PostNL en de naheffingsaanslag 2013 op 11 december 2018.

7. Tot de stukken van het geding behoort eveneens een toelichting op de adresprioritering van het “Beheer van Relaties” (BvR) systeem van de Belastingdienst en een schermafdruk van de adrespagina in dat BvR-systeem. In de toelichting staat dat, bij afwezigheid van een wettelijk gemachtigde, het adres onder codesoort 25 “verplicht toezendadres (bij subnr)” gebruikt wordt. Op regel 6 van de schermprint is onder codesoort 25 het adres [g] vermeld. Dit adres geldt volgens die afdruk sinds 21 september 2012 als geprioriteerd adres (er is geen vervaldatum).

8. Eiseres heeft bij op respectievelijk 4 januari 2018 en 24 januari 2019 bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en beschikkingen belastingrente.

9. In geschil zijn de naheffingsaanslagen loonheffingen 2012 en 2013. Meer specifiek is in geschil:

-

of de naheffingsbevoegdheid is vervallen omdat de aanslagen niet tijdig aan eiseres zijn bekend gemaakt;

-

of de naheffingsaanslagen bevoegdelijk zijn vastgesteld;

-

of sprake is van onbehoorlijk bestuur;

-

of de vaste kostenvergoedingen terecht tot het loon zijn gerekend;

-

of ten aanzien van de premies werknemersverzekeringen een beroep kan worden gedaan op het vertrouwensbeginsel;

-

of de uitspraken op bezwaar deugdelijk zijn gemotiveerd;

-

of er recht bestaat op een vergoeding van de immateriële schade.

10. De bevoegdheid tot naheffing vervalt door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan (artikel 20, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr)). Ingevolge artikel 5 Awr geldt in beginsel de dagtekening van het aanslagbiljet als dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag. Indien de datum van terpostbezorging na de dagtekening van het aanslagbiljet ligt, komt voor de toepassing van artikel 5, eerste lid, van de Awr, de datum van de terpostbezorging van het aanslagbiljet in de plaats van de dagtekening daarvan (vgl. Hoge Raad 7 juni 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA1601). Daarbij geldt dat de aanslag op voorgeschreven wijze moet worden bekendgemaakt (vlg. Hoge Raad 18 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:930).

11. Eiseres stelt dat de naheffingsbevoegdheid voor zowel het jaar 2012 als het jaar 2013 is vervallen, omdat zij de naheffingsaanslagen niet tijdig op het juiste adres heeft ontvangen. De naheffingsaanslag 2012 is verzonden naar een onjuist adres, te weten het adres [h] (het adres van vader) en niet naar het verplichte toezendadres [g] , waardoor eiseres de naheffingsaanslag 2012 pas op 2 januari 2018 per gewone post heeft ontvangen. De naheffingsaanslag is daarna in het ongerede geraakt. Wat betreft de naheffingsaanslag 2013 stelt eiseres dat deze onjuist geadresseerd was, dat zij deze (helemaal) niet heeft ontvangen en van het bestaan daarvan pas kennis nam na de ontvangst van een aanmaning, met dagtekening 17 januari 2019, die wel correct op het toezendadres was geadresseerd.

12. Verweerder betoogt dat de aanslagen naar het juiste adres zijn verzonden en dat eiseres ze dus tijdig moet hebben ontvangen. Verweerder onderbouwt dit met het verzendrapport en met de toelichting bij en afdruk van het BvR-systeem van de Belastingdienst. Verder heeft verweerder toegelicht dat het om geautomatiseerd opgelegde naheffingsaanslagen gaat en heeft verweerder erop gewezen dat eiseres andere geautomatiseerd aangemaakte post van de Belastingdienst, zoals de aanmaning voor 2013, wel op het (juiste) toezendadres heeft ontvangen. Verweerder heeft eiseres tevergeefs gevraagd om een kopie van het biljet van de ontvangen naheffingsaanslag 2012.

13. Eiseres heeft het geschil voor beide jaren toegespitst op de vraag of de naheffingsaanslagen naar het (juiste) toezendadres zijn verzonden. De rechtbank stelt voorop dat het aan verweerder is om de verzending van de naheffingsaanslagen naar het juiste adres aannemelijk te maken. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met de onder 7 vermelde stukken en de in het verweerschrift en ter zitting gegeven toelichting aannemelijk gemaakt dat voor de reguliere poststukken van de Belastingdienst aan eiseres in het BvR-systeem als geprioriteerd adres het correcte toezendadres vermeld was. Eiseres heeft niet weersproken dat de onderhavige naheffingsaanslagen geautomatiseerd zijn aangemaakt. Aangenomen moet dus worden dat de printstraat het juiste adres op de aanslagbiljetten geprint heeft. Hoewel eiseres in de positie was om aan de hand van een aanslagbiljet uitsluitsel te verschaffen over de adressering, heeft zij dat niet gedaan en is zij enkel met ontkennende stellingen gekomen. Daartegenover staat de voor de adressering gegeven gedocumenteerde onderbouwing van verweerder en het feit dat de aanmaning voor het jaar 2013, die naar niet wordt betwijfeld ook geautomatiseerd is aangemaakt, in elk geval naar het juiste adres is gegaan. Gelet hierop heeft verweerder de verzending naar het juiste adres aannemelijk gemaakt.

14. Nu de verzending voor het overige niet betwist wordt – en overigens ook wordt ondersteund door het verzendrapport – is daarmee tevens aannemelijk dat de naheffingsaanslagen binnen de termijn van vijf jaar en dus tijdig zijn vastgesteld en verzonden aan het juiste adres.

15. Niet in geschil is dat het in artikel 10:3, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) gegeven voorschrift dat de heroverweging in de bezwaarschriftprocedure moet geschieden door een ander dan degene die in feite het primaire besluit heeft genomen door verweerder is nageleefd. Eiseres stelt dat sprake is van misbruik van bevoegdheden, nu dezelfde behandelfunctionaris zijn bevoegdheden (het nemen van een besluit op bezwaar tegen de naheffingsaanslag loonheffingen 2011) ook heeft gebruikt voor een ander doel, namelijk het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslagen 2012 en 2013.

16. Deze beroepsgrond slaagt niet. De rechtbank overweegt dat geen rechtsregel zich ertegen verzet dat degene die belast is met de behandeling van het bezwaar tegen een naheffingsaanslag loonheffingen in een eerder jaar, naheffingsaanslagen loonheffingen voor latere jaren oplegt. Elk jaar staat procedureel op zich. Binnen elk jaar kan de heroverweging van het primaire besluit door een ander gewaarborgd worden. Verweerder heeft verklaard dat er ook geen beleid is waar eiseres zich in dit verband op kan beroepen. Het standpunt van eiseres vindt dus geen steun in het recht.

17. Eiseres stelt dat sprake is van onbehoorlijk bestuur. Doordat verweerder de te hoog opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen 2011 niet ambtshalve heeft gecorrigeerd, moest daartegen bezwaar worden gemaakt. Daardoor werd ontdekt dat de premies van de jaren 2012 en 2013 nageheven moesten worden. Als verweerder de gemaakte fout wel ambtshalve had gecorrigeerd, dan waren de onderhavige naheffingsaanslagen achterwege gebleven. Verweerder heeft toegelicht dat die aanslag 2011 aanvankelijk te hoog was. Verweerder had een verkeerde correctie gedaan, wilde interne compensatie toepassen en dat heeft het in hoger beroep niet gehouden.

18. De rechtbank overweegt allereerst dat de juistheid van de naheffingsaanslag loonheffingen 2011 in deze procedure niet voorligt. Voorts overweegt de rechtbank dat eiseres niet betwist dat zij in 2012 en 2013 premies werknemersverzekeringen dient af te dragen. Dat de onderhavige naheffingsaanslagen (wellicht) niet waren opgelegd als verweerder zich niet met de afdracht van premies werknemersverzekeringen in 2011 had bezig gehouden, leidt niet tot het oordeel dat sprake is van onbehoorlijk bestuur. Het is juist de taak van de overheid de verschuldigde premies na te heffen als ontdekt wordt dat deze ten onrechte niet afgedragen zijn.

19. Vanaf 1 januari 2011 geldt de werkkostenregeling. In 2012 en 2013 was die regeling niet verplicht en konden werkgevers kiezen tussen de werkkostenregeling en het regime van vrije vergoedingen en verstrekkingen zoals dat gold op 31 december 2010 (zie art. 39c Wet op de Loonbelasting 1964, hierna de Wet LB en art. 12.7 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011, hierna het oude regime). Uit de gedingstukken leidt de rechtbank af dat eiseres voor de jaren 2012 en 2013 voor het oude regime gekozen heeft. Ingevolge artikel 15 en 15d Wet LB juncto artikel 47 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 behoren vaste vergoedingen niet tot het loon voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten vooraf zijn gespecificeerd (vgl. Hoge Raad 07-03-2008, ECLI:NL:HR:2008:BB7763).

20. Eiseres stelt dat de onbelaste vaste kostenvergoeding van de twee werknemers in 2012 en 2013 € 220 per maand bedraagt en dat de vergoeding (in het geheel) niet bovenmatig is. Verweerder heeft gesteld dat eiseres niet voldoet aan de eisen voor het verstrekken van een vaste kostenvergoeding, omdat voorafgaand aan het verstrekken van de vergoeding geen specificatie is gemaakt en vooraf geen steekproef is gehouden. Uit coulance heeft verweerder een vergoeding van € 52,50 per maand per werknemer geaccepteerd. Dit op basis van het tijdens het boekenonderzoek in 2016 bijhouden van de kosten door de zoon.

21. De rechtbank komt tot het oordeel dat de onderhavige vaste onkostenvergoeding voor ten minste € 167,50 per maand per werknemer tot het loon kan worden gerekend. Eiseres heeft – naar niet in geschil is – niet voldaan aan de eis dat de kostenvergoeding vooraf per kostencategorie moet zijn gespecificeerd naar aard en veronderstelde omvang van de kosten. De in het jaar 2016 gedane steekproef kan reeds niet tot een ander oordeel leiden, omdat deze geen specificatie vooraf vormt, zoals voor het toepassen van een vaste kostenvergoeding is vereist (vgl. Gerechtshof Amsterdam 30 januari 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:538).

22. Gelet op het vorenstaande heeft verweerder het bovenmatige deel van € 167,50 per maand per werknemer terecht in de heffing betrokken en zijn de naheffingsaanslagen in zoverre voor het juiste bedrag opgelegd.

23. Eiseres beroept zich op het vertrouwensbeginsel en stelt daartoe dat [I] ( [I] ), een medewerkster van de belastingdienst, het weloverwogen standpunt heeft ingenomen dat de na haar instructies opnieuw ingediende aangiften loonheffingen tot en met 31 januari 2017 correct waren, zodat naheffing niet mogelijk is. Verweerder heeft betoogd dat [I] over een specifiek onderwerp (de verschillenanalyse) in 2016 belde en dat er dus geen toezegging over 2012 en 2013 gedaan is en geen standpunt daarover is bepaald. Dat blijkt uit [I] haar telefoonnotities en uit de omstandigheid dat iemand anders (de heer [J] ) met eiseres sprak over de jaren 2012 en 2013.

24. De rechtbank overweegt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat [I] een weloverwogen standpunt ten aanzien van de aangiften loonheffingen 2012 en 2013 heeft ingenomen of een toezegging daarover heeft gedaan. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat [I] werkzaam is op een afdeling die zich bezighoudt met verschilanalyses tussen de systemen van de belastingdienst en het UWV, waarbij gekeken wordt naar het totaal van de collectieve gegevens en de nominatieve gegevens. Uit de telefoonnotities volgt – en niet bestreden is – dat [I] belde in verband met de loonheffingen van de heer [K] , die in 2016 van maart tot en met augustus bij eiseres in dienst was. Op haar instructies zijn nieuwe aangiften voor die tijdvakken ingediend en heeft zij de gemachtigde van eiseres telefonisch laten weten dat de verschillen tussen de collectieve gegevens en de nominatieve gegevens waren opgelost. Nergens uit de gespreknotities blijkt dat zij met de gemachtigde ook over de jaren 2012 en 2013 heeft gesproken en de rechtbank acht dat ook niet aannemelijk, aangezien de beoordeling van de aangiften als zodanig niet [I] taak is en bovendien de heer [J] zich daarmee al bezig hield. Nu alleen over de aangifte loonheffingen 2016 is gesproken, kon de gemachtigde uit de mededeling van [I] dat ‘de verschillen zijn opgelost’ redelijkerwijs niet opmaken dat er een standpunt over de jaren 2012 en 2013 was ingenomen en daarover door haar aan hem een toezegging werd gedaan. Het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel slaagt dan ook niet.

25. Eiseres heeft ter zitting een verzoek tot het horen van [I] als getuige gedaan. De rechtbank overweegt dat in de uitnodiging voor de zitting eiseres erop is gewezen dat zij de mogelijkheid heeft getuigen mee te brengen of bij aangetekende brief of deurwaardersexploot op te roepen. Eiseres heeft van die mogelijkheid geen gebruik gemaakt. Voor zover eiseres met het verzoek om het horen van een getuige dan ook verzoekt om aanhouding van het onderzoek ter zitting overweegt de rechtbank dat met de uitnodiging voor de zitting aan eiseres voldoende gelegenheid is geboden tot het uitvoeren van een bewijsaanbod. Niet is gesteld, noch is gebleken dat eiseres in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat zij van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt dan wel dat zij het bewijsaanbod niet eerder heeft gedaan.

26. Voor zover eiseres de rechtbank verzoekt om [I] op te roepen (artikel 8:60, eerste lid, van de Awb), overweegt de rechtbank dat het de rechter vrij staat om alleen van deze bevoegdheid gebruik te maken, indien hem dit in het kader van de op hem rustende taak zinvol voorkomt. Daarbij mag de rechtbank laten meewegen dat de verzoekende partij zelf geen pogingen heeft ondernomen om ervoor te zorgen dat de getuige ter zitting aanwezig is (vgl. Hoge Raad 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1194 en 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1786). In dit verband laat de rechtbank meewegen dat niet door verweerder wordt ontkend dat [I] met de gemachtigde heeft gebeld en dat ook niet wordt betwist dat zij kan hebben gezegd “hiermee is alles goed”, “de verschillen zijn opgelost” of woorden van gelijke strekking. In zoverre bestaat over de gedane uitlating, die door eiseres als toezegging wordt opgevat, geen geschil. Verweerder stelt echter dat deze uitlating redelijkerwijs niet anders kon worden begrepen dan uitsluitend in het kader van de verschillenanalyse voor de periode in 2016 en eiseres stelt dat zij er toen op mocht vertrouwen dat de jaren 2012 en 2013 ook in orde waren bevonden. Het gaat dan om de vraag wat redelijkerwijs de perceptie kon zijn bij de ontvanger van de boodschap en niet om de vraag wat de boodschap zelf was.

27. Gelet hierop en gelet op de omstandigheid dat eiseres zelf geen poging heeft gedaan om ervoor te zorgen dat [I] op de zitting aanwezig was, komt het de rechtbank niet zinvol voor om [I] op te roepen als getuige en wijst de rechtbank het verzoek tot het oproepen van [I] als getuige af.

28. Eiseres stelt dat bij de uitspraak op bezwaar van 15 juli 2020 geen rekening is gehouden met de bij brief van 22 maart 2020 gegeven (nadere) motivering van het bezwaar en verzoekt daarom om vernietiging van de uitspraak op bezwaar.

29. De rechtbank constateert dat tussen partijen niet (meer) in geschil is dat de ter zake van het bezwaar tegen de naheffingsaanslag loonheffingen 2013 bij brief van 22 maart 2020 nader gegeven motivering door eisers is verstuurd en door verweerder is ontvangen. Verweerder heeft erkend dat deze nadere motivering door hem niet is meegenomen in de besluitvorming tegen deze naheffingsaanslag, maar heeft gesteld dat dit niet had geleid tot een andere beslissing, nu hierin dezelfde gronden zijn aangevoerd als in het bezwaar tegen de naheffingsaanslag loonheffingen 2012.

30. De rechtbank overweegt dat het enkele feit dat verweerder in de uitspraak op bezwaar geen verwijzing heeft opgenomen naar de nadere motivering in de brief van 22 maart 2020 niet maakt dat de uitspraak daarom onvoldoende is gemotiveerd. Het gaat erom dat de gegeven motivering de uitspraak op bezwaar kan dragen. Naar het oordeel van de rechtbank is dat hier het geval. Eiseres heeft desgevraagd ter zitting ook niet heeft kunnen aangeven op welk punt een motivering ontbreekt.

31. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden ingediend tegen de berekening van de belastingrente. Niet gebleken is dat de belastingrente ten onrechte of tot een te hoog bedrag is berekend.

32. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

33. Eiseres heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn en heeft daarbij gesteld dat geen sprake is van bijzondere omstandigheden die leiden tot een verlenging van de redelijke termijn van twee jaar.

34. De rechtbank gaat bij de beoordeling van het verzoek van eiseres uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. De Hoge Raad overweegt in dit arrest als volgt: de redelijke termijn bedraagt in principe twee jaar voor de behandeling van het bezwaar en het beroep samen. Als de totale procedure langer heeft geduurd, geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover die langer dan zes maanden heeft geduurd en de beroepsfase voor zover deze meer dan 18 maanden heeft geduurd. Vervolgens wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar dat de procedure langer dan de redelijke termijn heeft geduurd, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.

35. Vast staat dat het eerste door eiseres ingediende bezwaarschrift op 4 januari 2018 door verweerder is ontvangen. De laatste uitspraak op bezwaar is gedagtekend 15 juli 2020. De rechtbank doet op 19 juli 2021 uitspraak in deze zaken. Daarmee is de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil met afgerond 19 maanden overschreden.

36. Verweerder heeft erop gewezen dat aan eiseres diverse malen uitstel is gegeven voor het indienen van reacties op zijn brieven en dat er daarbij rekening mee is gehouden dat eiseres ook voldoende gelegenheid daarvoor krijgt. De rechtbank overweegt dat dit de redelijke termijn niet verlengt. De gelegenheid die verweerder eiseres heeft willen bieden voor haar reacties zijn niet aan te merken als een bijzondere omstandigheid die de verlenging van de behandelduur rechtvaardigt. De ook door verweerder genoemde verzoeken om aanhouding van eiseres zien op de loonheffingen 2011 en zijn voor de beoordeling van de onderhavige redelijke termijn daarom niet van belang. Gelet op het voorgaande dient de overschrijding van de redelijke termijn geheel te worden toegerekend aan verweerder.

37. In verband met de overschrijding van de redelijke termijn heeft eiseres recht op een schadevergoeding van € 2.000. Nu sprake is van twee samenhangende zaken wordt per fase van de procedure voor de twee zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar gehanteerd.

38. In verband met de toekenning van een immateriële schadevergoeding aan eiseres in verband met overschrijding van de redelijke termijn, komt eiseres in aanmerking voor vergoeding van de gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 748 (1 punt voor het indienen van indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 0,5 omdat de proceskostenvergoeding enkel voortvloeit uit de aan eiseres toegekende vergoeding voor immateriële schade). Voor een vergoeding van de in bezwaar gemaakte proceskosten bestaat geen aanleiding.