Rechtbank Noord-Holland, 24-01-2022, ECLI:NL:RBNHO:2022:394, HAA 20/2395

1. Eiser heeft in zijn aangifte ib/pvv 2015 een bedrag van € 18.600 aan loon en € 22.203 aan pensioeninkomsten verantwoord. Aan te verrekenen loonheffing heeft eiser een bedrag van € 5.280 vermeld. Eiser heeft een bedrag van € 8.060 aan specifieke zorgkosten in aftrek gebracht.

2. Bij het vaststellen van de aanslag ib/pvv 2015 bij de inkomsten uit werk en woning een bedrag van € 25.400 bijgesteld vanwege toepassing van de gebruikelijk loonregeling vanwege eisers werkzaamheden voor [C] ( [C] ) in 2015. Daarbij heeft verweerder rekening gehouden met een bedrag aan te verrekenen loonheffing voor dit inkomen van € 7.901. Verweerder heeft verder geconcludeerd dat van de afgetrokken specifieke zorgkosten slechts een bedrag van € 2.627 in aftrek komt, hetgeen vanwege de toepassing van de gebruikelijk loonregeling onder de drempel van € 3.286 blijft zodat geen aftrek mogelijk is.

3. [C] is een naar Angelsaksisch recht opgerichte vennootschap waarvan het kapitaal in aandelen is verdeeld. [C] was tot 1 januari 2016 statutair gevestigd in het Verenigd Koninkrijk. Enig bestuurder van [C] was mevrouw. [D] , echtgenote van eiser (hierna: de echtgenote). [C] had een vestigingsadres in Nederland op het woonadres van eiser en zijn echtgenote.

4. [C] hield zich onder meer bezig met (arbeidsbemiddeling met het oog op) zorgverlening aan particulieren.

5. Voor het jaar 2015 is aan de echtgenote een persoonsgebonden budget toegekend.

6. De echtgenote heeft bij de verantwoording over de besteding van haar persoonsgebonden budget 2015 [C] als zorgverlenende instantie aangemerkt.

7. [C] heeft in de aangifte loonheffingen 2015 aangegeven € 18.600 loon te hebben betaald aan eiser.

8. [C] heeft haar activiteiten per 1 januari 2016 beëindigd. Blijkens de overgelegde jaarrekening 2015 van [C] was er in 2015 € 19.748 aan omzet, was het resultaat over het jaar 2015 een verlies van € 255, en had [C] . ultimo 2015 € 1.740 aan bezittingen (voornamelijk bestaande uit vooruit ontvangen baten).

9. Aan [C] is met dagtekening 11 oktober 2016 een naheffingsaanslag loonheffingen voor het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015 opgelegd voor een bedrag van € 7.901 vanwege toepassing van de gebruikelijk loonregeling voor eiser.

10. Het hiertegen door [C] gemaakte bezwaar is door de belastingdienst afgewezen, en het hiertegen door [C] ingestelde beroep en hoger beroep zijn door de rechtbank Noord-Holland (HAA 17/984) respectievelijk het Gerechtshof Amsterdam (18/00444) ongegrond verklaard.

11. Ter zitting heeft eiser verklaard dat de aan [C] opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen 2015 ten bedrage van € 7.901 tot op heden onbetaald is gebleven.

12. In geschil is of de gebruikelijk loonregeling voor eiser van toepassing is, en zo ja of dan een bedrag van € 25.400 aan inkomsten uit woning en werk moet worden bijgeteld en daarnaast of de specifieke zorgkosten terecht niet in aftrek zijn toegelaten.

13. Eiser erkent dat hij werkzaamheden heeft verricht voor [C] , maar hij betwist dat zijn echtgenote en/of hij een aanmerkelijk belang in [C] hadden. Hij bestrijdt dan ook dat de gebruikelijk loonregeling van toepassing is. Daarnaast stelt hij dat [C] ook niet over voldoende inkomsten beschikte om hem een additioneel loon van € 25.400 in 2015 te betalen en heeft hij onweersproken aangegeven dat [C] per 1 januari 2016 is opgeheven. Verder stelt hij dat hij aannemelijk heeft gemaakt dat hij een bedrag van € 8.060 aan specifieke zorgkosten in aftrek mag brengen.

Eiser concludeert tot gegrondverklaring van zijn beroep en verlaging van de aanslag ib/pvv 2015 overeenkomstig de door hem ingediende aangifte ib/pvv 2015.

14. Verweerder stelt dat gelet op alle feiten en omstandigheden aannemelijk is dat de echtgenote van eiser een aanmerkelijk belang in [C] heeft, dat dit door de rechtbank Noord-Holland in de procedure over de ib/pvv 2013 van eiser ook is vastgesteld, en ook door de rechtbank Noord-Holland en het Gerechtshof Amsterdam in de procedure die gevoerd is voor de naheffingsaanslag loonheffingen 2015 van [C] . Verweerder stelt dat, nu niet in geschil is dat eiser werkzaamheden heeft verricht voor [C] , er geen reden is een lager loon dan € 44.000 in aanmerking te nemen, en dat nu eiser slechts € 18.600 als loon verantwoord heeft de correctie van € 25.400 terecht is. Ten aanzien van de specifieke zorgkosten stelt verweerder dat de kosten van de scootmobiel wettelijk van aftrek zijn uitgesloten en dat eiser overigens meer kosten dan reeds door verweerder geaccepteerd niet aannemelijk heeft gemaakt.

Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

15. Ingevolge artikel 3.81 Wet IB 2001 wordt onder loon verstaan loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de Wet op de loonbelasting 1964.

16. In artikel 12a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 is - voor zover hier van belang - bepaald dat ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, het in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld wordt op € 44.000. Indien aannemelijk is dat ter zake van de meest vergelijkbare dienstbetrekking waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon dan € 44.000 gebruikelijk is, wordt ingevolge diezelfde bepaling het loon gesteld op het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Deze bepaling wordt als de gebruikelijk loonregeling aangeduid.

17. Artikel 2 van de Wet op de loonbelasting 1964, eerste luidt, voor zover hier van belang:

18. In artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1964 in samenhang met artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 is bepaald dat als (fictieve) dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene, die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft.

19. In geschil is of eiser en/of de echtgenote in 2015 een aanmerkelijk belang hadden in [C] . De bewijslast dat sprake is van een aanmerkelijk belang berust bij verweerder. De rechtbank acht in dit verband niet doorslaggevend (maar zoals onder 20. wordt overwogen wel relevant) dat deze vraag reeds bevestigend beantwoord is in procedures voor de ib/pvv 2013 van eiser respectievelijk de naheffingsaanslag loonheffingen 2015 van [C] nu het hebben van een aanmerkelijk belang in de procedure van eiser c.q. zijn echtgenote voor de ib/pvv 2013 en de naheffingsaanslag loonheffingen 2015 van [C] niet in geschil was, en eiser dit in de onderhavige procedure uitdrukkelijk betwist.

20. Uit het feit dat de echtgenote van eiser bestuurder was van [C] ., [C] op het woonadres van eiser en zijn echtgenote gevestigd was, dat de geregistreerde aandeelhouder van [C] . een in het Verenigd Koninkrijk gevestigde servicevennootschap was, dat het persoonsgebonden budget voor de zorgkosten van de echtgenote van eiser door [C] is aangevraagd, en dat eiser ter zitting heeft bevestigd dat het gebruik van [C] hem door een oom geadviseerd was, leidt de rechtbank het door eiser te weerleggen rechtsvermoeden af dat eiser en/of zijn echtgenote aanmerkelijk belanghouders in [C] waren. Daarbij neemt de rechtbank mede in aanmerking dat in de hiervoor genoemde procedures die eiser respectievelijk [C] over de jaren 2013 en 2015 hebben gevoerd niet betwist is dat de echtgenote van eiser aanmerkelijk belanghouder in [C] was. Van eiser mag verlangd worden dat hij dit rechtsvermoeden weerlegt. Daartoe is de enkele stelling ter zitting dat hij niet weet wie de uiteindelijke aandeelhouders van [C] waren in het licht van de hiervoor genoemde feiten in samenhang bezien niet voldoende. Daarmee acht de rechtbank verweerder geslaagd in het bewijs dat eiser en/of zijn echtgenote in 2015 aanmerkelijk belanghouder in [C] waren, en dat betekent dat nu eiser heeft erkend werkzaamheden voor [C] te hebben verricht in 2015 de gebruikelijk loonregeling van toepassing is. Dit houdt in dat het gebruikelijk loon van eiser voor de werkzaamheden voor [C] in 2015 in beginsel bepaald dient te worden op € 44.000.

21. De bewijslast dat een lager loon dan € 44.000 gebruikelijk is, ligt bij eiser. Eiser stelt hiertoe dat [C] slechts € 22.000 van de gemeente Amsterdam heeft ontvangen ter bekostiging van de inkoop van zorg ten behoeve van de echtgenote, er geen andere inkomsten waren, dat [C] in 2015 of een daaraan voorafgaand of opvolgend jaar niet meer salaris kon betalen dan de € 18.600 die reeds aan hem betaald is (eiser verwijst daartoe naar de overgelegde jaarrekening 2015), en dat [C] met ingang van 1 januari 2016 is opgeheven.

22. De rechtbank is van oordeel dat eiser met bovenvermelde stellingen en onderbouwingen aannemelijk heeft gemaakt dat de bijtelling van € 25.400 vanwege het gebruikelijk loon ten onrechte door verweerder is toegepast. Uit de wetsgeschiedenis van artikel 12a Wet LB volgt onder meer dat in bepaalde situaties het loon lager kan liggen dan het normbedrag van € 44.000 (2015), bijvoorbeeld ingeval van een slechte financiële positie van de vennootschap en de verlaging van het loon voortvloeit uit het waarborgen van de continuïteit van het bedrijf. Nu [C] blijkens de overgelegde jaarrekening 2015 niet over eigen middelen beschikte om een hoger loon aan eiser te betalen dan gedaan is en zoals ter zitting onweersproken door eiser is gesteld [C] per 1 januari 2016 ook is opgeheven, is de rechtbank van oordeel dat er geen reden is om in 2015 aanvullend gebruikelijk loon in aanmerking te nemen zoals verweerder gedaan heeft. Het gelijk is in zoverre aan eiser en het beroep zal om die reden gegrond worden verklaard.

23. Nu de correctie gebruikelijk loon van € 25.400 komt te vervallen is de vraag of de

bij [C] nageheven loonheffing ten bedrage van € 7.901 over dit bedrag wel door eiser verrekend kan worden. De rechtbank overweegt als volgt. Van inhouding als bedoeld in artikel 27, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 is sprake indien de inhoudingsplichtige een gedeelte van het overeengekomen brutobedrag van het loon niet uitbetaalt, en dit geschiedt met het oogmerk het niet uitbetaalde bedrag als loonheffing af te dragen. Dat de afdracht daadwerkelijk plaatsvindt is geen voorwaarde om van inhouding te kunnen spreken (vgl. Hoge Raad 24 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6686). De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AL2130 geoordeeld dat ook nageheven loonbelasting verrekenbaar is met een aanslag ib/pvv.

24. In deze procedure staat vast dat door [C] geen inhouding van loonheffing heeft

plaatsgevonden over het bedrag van € 25.400. Immers [C] heeft het bedrag van € 25.400 niet als loon aan eiser uitbetaald en de loonheffing van € 7.901 ook niet afgedragen. Vervolgens is de vraag aan de orde of eiser te goeder trouw was zodat verrekening van niet ingehouden loonheffing geoorloofd is. De gedingstukken laten geen andere conclusie toe dat dit niet het geval is. Eiser heeft de voordelen waarop de naheffingsaanslag 2015 betrekking heeft niet genoten, de naheffingsaanslag is niet betaald (waarvan eiser op de hoogte is) en de nageheven loonheffing is ook niet op eiser verhaald. Daaruit volgt dat geen plaats is voor verrekening van de nageheven loonheffing met de onderhavige aanslag (vgl. Hoge Raad 24 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6686).

25. Artikel 6.17 Wet IB 2001 luidt, voor het belastingjaar 2015 en voor zover hier van

26. Artikel 38 van de Uitvoeringsregeling IB 2001 luidt, voor zover relevant, als volgt:

27. De rechtbank stelt bij de beoordeling voorop dat op eiser, als degene die de aftrek

claimt, de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat de uitgaven daadwerkelijk zijn gedaan en dat aan de voorwaarden voor aftrek is voldaan. De rechtbank zal de door eiser opgevoerde kosten beoordelen aan de hand van de door hem overgelegde overzichten met bijlagen.

28. Eiser heeft 7 betalingen van € 2,50 gedaan voor fysiotherapie. Deze kosten zijn

echter alleen aftrekbaar indien deze blijken uit een verklaring van de fysiotherapeut met daarop de wettelijk voorgeschreven gegevens of wanneer sprake is van een behandeling onder begeleiding van een arts. Deze gegevens heeft eiser niet verstrekt. Deze kosten komen daarom niet voor aftrek in aanmerking.

29. Eiser stelt dat een bedrag van € 1.328 aan door hem en zijn echtgenote gekochte

medicijnen niet door de zorgverzekeraar vergoed zijn. Uit het overzicht van de zorgverzekeraar blijkt dat € 376 aan medicijnen niet vergoed is, maar dat eiser een eigen risico heeft van € 375. Kosten die onder een wettelijk risico vallen komen niet voor aftrek in aanmerking. Daarnaast heeft eiser kopieën van bankafschriften van betalingen aan een apotheek overgelegd zonder dat duidelijk is waarvoor is betaald en heeft hij nog enkele bonnen overgelegd voor kopen van vitaminepreparaten en cardox tabletten. Nu eiser geen voorschrift van een arts heeft verstrekt op grond waarvan deze medicijnen gebruikt zijn ,komen de door hem opgevoerde kosten voor medicijnen op die grond al niet voor aftrek in aanmerking.

30. Eiser voert een bedrag van € 2.468 voor kosten aan hulpmiddelen op. Dit

betreffen kosten voor onderhoud aan een in 2014 aangeschafte scootmobiel (€ 536), een betaling aan Hans Anders (€ 179) alsmede kosten van aanschaf van een badstoeltje, geurkristalleen, een wandelstok, lotion en mango mobility (€ 206). Daarnaast verwijst eiser naar het overzicht vergoedingen van de zorgverzekeraar waarop een bedrag van € 1.518 aan niet vergoede zorg staat alsmede naar een bedrag van € 75 betaald aan Welzorg Nederland. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat deze bedragen niet voor aftrek in aanmerking komen omdat de kosten voor een scootmobiel wettelijk van aftrek zijn uitgesloten, ten aanzien van de betaling aan Hans Anders de factuur ontbreekt zodat onduidelijk is waarvoor betaald is, ten aanzien van de bedragen van € 1.518 en € 75 door eiser niet aannemelijk is gemaakt dat deze bedragen betrekking hebben op voor aftrek in aanmerking komende kosten, en van de aanschaf van de kleine hiervoor genoemde kosten niet aannemelijk is dat deze hulpmiddelen alleen gebruikt worden door zieke of invalide personen.

31. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat slechts de gemaakte kosten van €

17 voor een urinaal en kniebandage voor aftrek in aanmerking komen.

32. Eiser heeft een bedrag van € 775 opgevoerd voor extra uitgaven voor kleding en

beddengoed. Nu verweerder bij de aanslagregeling met betrekking tot uitgaven voor extra kleding en beddengoed een bedrag van € 310 heeft geaccepteerd, is enkel in geschil of de echtgenote van eiser hogere kosten dan € 620 heeft gemaakt ten gevolge van een ziekte die langer dan een jaar duurt zodat € 775 in aftrek komt, waarvoor de bewijslast op eiser drukt. Eiser stelt dat zijn echtgenote veel braakt en daardoor veel extra beddengoed en kleding gebruikt. Hij heeft kopieën van creditcard afschriften en bankafschriften bijgevoegd. Daaruit blijken uitgaven bij warenhuizen, maar daaruit blijkt niet welke producten zijn gekocht, laat staan dat sprake is van extra kosten voor kleding en beddengoed. Verweerder heeft de aftrek daarom terecht beperkt tot € 310.

33. Eiser geeft aan € 1.666 aan vervoerskosten te hebben gemaakt in 2015 voor bezoek

aan een arts of ziekenhuis. Dit bedrag zou bestaan uit 4.664 door hemzelf gereden kilometers waarvoor eiser € 0,25 per kilometer rekent alsmede € 500 voor kosten betaald aan derden. Eiser heeft geen facturen overgelegd, geen specificatie van reisafstanden en evenmin enig gegeven waaruit blijkt op welke dag welke reis met welk doel en op welke wijze gemaakt is. Ten aanzien van de kosten van derden verwijst eiser naar een vijftal betalingen van € 100 per keer aan [E] . Uit de bankafschriften blijkt niet waarvoor aan [E] betaald is. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat eiser niet aan zijn bewijslast heeft voldaan, en dat het bedrag van € 1.666 aan vervoerskosten niet voor aftrek in aanmerking komt.

34. Eiser voert een bedrag van € 3.095 op aan kosten voor extra gezinshulp in 2015.

Eiser geeft in zijn ter zitting overgelegde stuk aan niet meer te weten hoe hij aan dit bedrag gekomen is, maar dat hij een vergoeding voor 3.5 uur per week contant aan een gezinshulp heeft betaald, aangezien slechts 2.5 uur per week door de instanties vergoed werd. Nu de uitgaven voor extra gezinshulp niet blijken uit gedagtekende facturen waarin op duidelijke en overzichtelijke wijze de naam en het adres van de gezinshulp zijn vermeld, is de rechtbank met verweerder van oordeel dat deze kosten op grond van artikel 6.17, derde en vijfde lid, Wet IB 2001 niet voor aftrek in aanmerking komen.

35. Bij de aanslagregeling is het door eiser opgevoerde bedrag van € 2.300 aan

dieetkosten aanvaard en dit bedrag is niet in geschil.

36. Het vorenoverwogene betekent dat een bedrag van € 17 + € 310 + € 2.300 = €

2.627 aan specifieke zorgkosten in aftrek komt. Op grond van artikel 6.19, eerste lid onder a, Wet IB 2001 dient hierop een verhogingsfactor van 113% te worden toegepast zodat € 5.595 aftrekbaar is. Nu de correctie gebruikelijk loon komt te vervallen bedraagt de drempel € 1.825, zodat € 3.770 aftrekbaar is.

37. Het belastbaar inkomen uit werk en woning dient derhalve te worden vastgesteld

op € 40.803 -/- € 3.770 = € 37.033 en het te verrekenen bedrag aan loonheffingen bedraagt € 5.280.

38. Het vorenoverwogene betekent dat het beroep gegrond zal worden verklaard.

39. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding nu voor vergoeding in

aanmerking komende kosten niet zijn gesteld en daarvan ook niet is gebleken.