Rechtbank Noord-Nederland, 17-03-2015, ECLI:NL:RBNNE:2015:1218, AWB LEE - 13-2547

1.1

Eiser heeft, in de vorm van een eenmanszaak, in de periode 14 januari 2010 tot en met 4 maart 2011 een onderneming onder de handelsnaam [X] geëxploiteerd. Deze onderneming hield zich bezig met advertentieacquisitie. Bedrijven en instellingen werden door [X] telefonisch benaderd met het verzoek een overeenkomst aan te gaan inzake het vermelden van hun bedrijfsgegevens in de bedrijvengids “[naam bedrijvengids]”.

1.2

Naar aanleiding van de gevoerde telefoongesprekken met de betreffende bedrijven en instellingen (1.1), werden opdrachtbevestigingen per fax toegezonden. Na het retour zenden van de ondertekende opdrachtbevestiging ging [X] over tot het zenden van een factuur met omzetbelasting.

1.3

Indien facturen niet werden betaald, ging [X] na het sturen van een herinnering kort daarop, een aanmaning en tot slot het leggen van telefonisch contact, over tot opzegging van de gesloten overeenkomst met het betreffende bedrijf. Ter zake van de ontbonden overeenkomst maakte [X] een creditnota op met dezelfde datum als die van de oorspronkelijke factuur.

1.4

De datum van de factuur en de creditnota zijn in hetzelfde belastingtijdvak geboekt in de administratie van [X]. Hierdoor is volgens de administratie van [X] geen verschuldigdheid van omzetbelasting ontstaan ten aanzien van de ontbonden overeenkomsten. [X] deed aangifte omzetbelasting per kwartaal. In eisers debiteurenadministratie zijn 1.877 facturen opgenomen, met een totaalbedrag van € 2.794.070, waarbij inbegrepen een bedrag van € 446.112 aan omzetbelasting. In deze debiteurenadministratie ontbreken 25 factuurnummers. Van de 25 ontbrekende facturen heeft verweerder door een gemiddelde van de 1.877 facturen te berekenen de verschuldigde belasting berekend op € 5.945. De door eiser aangegeven en betaalde omzetbelasting bedraagt € 138.590.

1.5

Op 20 december 2011 heeft verweerder een boekenonderzoek bij [X] ingesteld. Onder “Reikwijdte van het onderzoek” staat het volgende vermeld:“Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften Omzetbelasting over het tijdvak 01 januari 2010 tot en met 31 december 2010.Tevens is terloops aandacht besteed aan [naam vennootschap] B.V., waarvan de heer [eiser] enig aandeelhouder (100%) is geweest tot en met 30 november 2010 (zie hoofdstuk 3).(…)”.Op 7 mei 2012 heeft verweerder van het onderzoek een rapport opgemaakt. Hierin is tevens aangekondigd dat aan eiser een boete opgelegd zal worden omdat sprake is van opzet in de zit van artikel 67f lid 1 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR). In verband met verzwarende omstandigheden kondigt verweerder aan dat de boete vastgesteld dient te worden op 75%.

1.6

In het rapport van het boekenonderzoek (zie 1.5) staat onder meer het volgende opgenomen:“2.3 Administratie(…)De facturen zijn uitgeschreven door de heer [eiser] en/of diens medewerkers. Er werd echter door de heer [eiser] geen (kas)administratie bijgehouden. De administratieve verwerking van de aangeleverde bescheiden werd verzorgd door de adviseur.”en:“4.1 Omzetverantwoording(…) De adviseur geeft desgevraagd aan, dat deze slechts de aangeleverde bescheiden boekt in de financiële administratie, en verder geen onderzoek verricht naar de gefactureerde omzet, welke feitelijk wordt tegengeboekt a.d.h.v. creditnota’s.Uitgebreid is gesproken over het feit, dat er wel eens een credit-nota wordt verstrekt binnen een onderneming, maar dat het structureel crediteren van omzet a.d.h.v. credit-nota’s geen reguliere gang van zaken kan zijn. Wanneer debiteuren niet kunnen en/of willen betalen, dan is er sprake van dubieuze debiteuren, welke eventueel (onder bepaalde voorwaarden) achteraf kunnen worden afgeschreven.(…)Echter het eenvoudigweg tegenboeken van omzet d.m.v. een credit-nota is niet correct. Daarbij moet tevens worden afgevraagd, of de opgemaakt credit-nota’s ook daadwerkelijk aan de betreffende ondernemers zijn verzonden.Hierop heb ik objectief 80 ondernemers schriftelijk benaderd met de vraag, óf men, ter vereffening van de toegezonden factuur door [X], ook een credit-nota heeft ontvangen.Uit de terugontvangen reacties is gebleken, dat 75% van de ondernemers geheel geen credit-nota hebben ontvangen. Geconcludeerd kan worden, dat er hevig getwijfeld moet worden aan het feit, of de opgemaakt credit-nota’s ook daadwerkelijk zijn verzonden, of dat deze slechts zijn opgemaakt voor de boekhoudkundige tegenboeking van gefactureerde omzet.”.

1.7

Bij brief met dagtekening 7 mei 2012 heeft verweerder aan eiser een mededeling van de boete gedaan: “(…) Mededeling boeteHierbij doe ik u de mededeling van boete toekomen volgens art. 67g Algemene Wet de Rijksbelastingen (hierna: AWR).Op grond van de kenbaar gemaakte constateringen kan worden gesteld, dat de afschrijving van dubieuze debiteuren absoluut niet correct is gebeurd. Het tegenboeken van vele creditfacturen is boekhoudkundig incorrect en niet volgbaar. Pas nadat de ondernemer grote moeite heeft gedaan, om zijn gelden te innen, en de debiteur blijvend niet kan of wil betalen, kan er sprake zijn van afschrijving van die betreffende debiteur. Echter het tegenboeken van omzet aan de hand a.d.h.v. creditfacturen, wanneer verwacht wordt, dat het ontvangen van gelden wel eens moeilijk zou kunnen worden, is nog geen aanleiding deze omzet te schrappen.U heeft zich absoluut niet gehouden aan de boekhoudverplichting van artikel 52 AWR, waarin is vastgelegd, dat u verplicht bent naar de eisen van het bedrijf een (correcte debiteuren)administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde de rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens daaruit duidelijk blijken.Door desondanks de ingediende aangiften te (laten) baseren op die administratie, waarvan u wist of moest weten, dat deze incorrect was, heeft u willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard, dat te weinig belasting is geheven en/of afgedragen.De onjuiste aangiften zijn daarom te wijzen aan opzet.Er is met betrekking tot de Omzetbelasting sprake van opzet als bedoeld in artikel 67f lid 1 AWR. Op grond van paragraaf 25 lid 3 en 28 lid 1 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB) moet in een geval van opzet een boete van 50% worden opgelegd.Ingevolge § 8 lid 8 BBBB is er sprake van verhoudingsgewijs omvangrijk bedrag niet afgedragen Omzetbelasting. Daarnaast heeft u erkend, dat willens en wetens a.d.h.v. een vermoedelijk vals opgemaakte factuur (op naam van [naam vennootschap] B.V., welke B.V. toen inmiddels was verkocht) een Audi Q7 is verkocht op 10 december 2010, waarbij de bate én verschuldigde Omzetbelasting uit het zakelijk vermogen is onttrokken.Om deze redenen is er sprake van verzwarende omstandigheden en zal de boete vastgesteld worden op 75%.(…).”.

1.8

De ingediende aangifte OB 4e kwartaal 2010 met een te restitueren bedrag van € 93.914,-- is geblokkeerd en zal niet tot een teruggave leiden. Hiervoor zal een afwijzende beschikking worden opgemaakt (zie hoofdstuk 6.4).

1.9

2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder aan eiser terecht de onderhavige naheffingsaanslag omzetbelasting heeft opgelegd. Tevens is in geschil of verweerder terecht de vergrijpboete aan eiser heeft opgelegd. Tussen partijen is de correctie inzake de verkoop van de Audi (zie 1.8) niet meer in geschil. 2.1 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

Prestaties onder bezwarende titel

3. Ingevolge artikel 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) wordt onder de naam ‘omzetbelasting’ een belasting geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten, welke in Nederland door een als zodanig handelende ondernemer onder bezwarende titel worden verricht.3.1 Verweerder stelt dat eiser geen prestaties onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet OB 1968 heeft verricht. Hiertoe heeft hij onder meer aangevoerd dat het feit dat 69% van de ondernemers aan wie eiser een factuur zond geen betaling aan hem hebben verricht, in combinatie met de gebruikelijke werkwijze die acquisitiefraudeurs hanteren, ertoe leidt dat er geen prestaties onder bezwarende titel tot stand zijn gekomen in de zin van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ EG) van 3 maart 1994, zaak C-16/93 (Tolsma), ECLI:NL:XX:1994:AW1884.3.2 Eiser stelt dat er wel prestaties onder bezwarende titel tot stand zijn gekomen. Hiertoe heeft hij aangevoerd dat zijn werkwijze inhield dat, zodra er een overeenkomst tot stand was gekomen, de overeengekomen advertentie daadwerkelijk op het internet werd geplaatst. Dat een deel van de opdrachtgevers van mening is dat de dienst niet in verhouding staat tot de prijs, leidt er niet toe dat er geen rechtsgeldige overeenkomst tot stand is gekomen. Voorts heeft eiser aangevoerd dat hij uit praktische overwegingen en na afweging van de kosten van het ter incasso geven van onbetaalde rekeningen enerzijds, en de vooruitzichten in een eventuele procedure anderzijds, besloten heeft, zodra er discussie ontstond omtrent de betaling van een factuur, de factuur te crediteren (zie 1.3).3.3 Naar het oordeel van de rechtbank verricht eiser prestaties onder bezwarende titel in de zin van de Wet OB 1968. Eiser plaatst tegen vergoeding advertenties op internet. Voor deze diensten ontvangt eiser, indien het betreffende bedrijf de opdrachtbevestiging per fax voor akkoord ondertekent en retourneert (zie 1.2) in beginsel een vergoeding. De omstandigheid dat niet alle bedrijven overgaan tot betaling (zie 1.3), en de omstandigheid dat indien wel wordt overgegaan tot betaling, de dienst in voorkomende gevallen niet aan de verwachting van de afnemer voldoet, doet daar naar het oordeel van de rechtbank niet aan af. De verwijzing van verweerder naar het arrest van het HvJ EG van 3 maart 1994, zaak C-16/93 (Tolsma), ECLI:NL:XX:1994:AW1884 kan hem niet baten, nu in die situatie, in tegenstelling tot eisers geval, geen sprake is van een overeenkomst tussen partijen, want de voorbijgangers geven vrijwillig geld en bepalen het bedrag naar eigen goeddunken. Ook het noodzakelijk verband tussen de muzikale verrichting en de betaling ontbreekt in het door het HvJ EG berechte geval, terwijl in eisers situatie sprake is van een contractuele band, namelijk het tot stand komen van de opdracht tot plaatsing van advertenties op internet tegen een vooraf vastgelegde vergoeding.

Creditnota’s

4. In artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB 1968 (tekst 2010), is bepaald dat de in artikel 2 bedoelde belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting is welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur.

4.1

Verweerder stelt dat de belasting die vermeld staat op de door eiser opgemaakte creditnota’s niet in mindering kan worden gebracht op de verschuldigde belasting. Hiertoe heeft hij aangevoerd dat de belasting vermeld op de creditnota’s geen belasting is in de zin van artikel 15, eerste lid, onderdeel a van de Wet OB 1968. Eiser had een verzoek conform artikel 29 van de Wet OB 1968 moeten doen.

4.2

Eiser stelt dat de belasting vermeld op de creditnota’s wel als voorbelasting in mindering kan worden gebracht. Hiertoe heeft hij aangevoerd dat, door de creditnota op de datum van de oorspronkelijk factuur te stellen (zie 1.3), feitelijk geen omzet wordt gegenereerd. De uitkomst is volgens eiser niet wezenlijk anders dan wanneer wel een afdrachtplicht zou ontstaan na verzending van de factuur omdat de omzetbelasting in hetzelfde belastingtijdvak wordt teruggevorderd. De af te dragen omzetbelasting bedraagt dan nihil. Volgens eiser is niet relevant dat de afnemers stellen geen creditnota te hebben ontvangen, aangezien hieruit niet blijkt dat er niet daadwerkelijk is gecrediteerd.

4.3

De rechtbank overweegt dat de omzetbelasting, die vermeld staat op de creditnota’s, niet door een andere ondernemer ter zake van door hem aan eiser verrichte leveringen en verleende diensten op een factuur in rekening is gebracht. Deze belasting komt dan ook reeds daarom niet voor aftrek op grond van artikel 15, eerste lid, onderdeel a van de Wet OB 1968 in aanmerking. De wetgever heeft ervoor gekozen dat de omzetbelasting begrepen in oninbare vorderingen via een verzoek als bedoeld in artikel 29, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB 1968 dient te worden teruggevraagd. De wettelijke regeling verplicht dus tot het indienen van een afzonderlijk verzoek om teruggaaf van de omzetbelasting ter zake van leveringen en diensten die niet is of zal worden betaald. De regeling laat niet toe dat die omzetbelasting rechtstreeks op de aangifte in mindering wordt gebracht, zoals eiser heeft gedaan. Eisers grieven falen.

4.4

5. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking heffingsrente. Nu de rechtbank het beroep ten aanzien van de belastingaanslag ongegrond zal verklaren, verklaart zij het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat het bedrag van de heffingsrente het bedrag van de naheffingsaanslag volgt.

Vergrijpboete

6. Aan eiser is een vergrijpboete opgelegd op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Dit artikel bepaalt – voor zover hier van belang – dat, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan, niet is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de niet betaalde belasting.

7. Volgens paragraaf 25, derde lid van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB) legt de inspecteur in geval van opzet een vergrijpboete op van 50 procent. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijk opzet. Paragraaf 8, achtste lid van het BBBB bepaalt dat de ernst van de te beboeten gedraging aanleiding kan geven om op de voet van het besluit de op te leggen vergrijpboete te verhogen tot het wettelijke maximum. Hiertoe is in elk geval aanleiding indien sprake is van listigheid, valsheid of samenspanning. Indien het gevolg van het te beboeten gedrag is dat de belasting die te weinig is of zou zijn geheven dan wel betaald verhoudingsgewijs omvangrijk is, kan de inspecteur eveneens tot het wettelijk maximum verhogen.

8. Verweerder stelt dat eiser wist of moest weten dat zijn handelwijze pertinent onaanvaardbaar was. Hiermee heeft hij, aldus verweerder, willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting is aangegeven en/of op aangifte is voldaan. Deze onjuiste aangiften zijn te wijten aan eisers opzet. Voorts stelt verweerder dat er sprake is van listigheid en voorbedachte rade, waarbij het eisers opzet is geweest zoveel mogelijk gelden te verkrijgen en hierover geen belasting te betalen. Het betreft zowel verhoudingsgewijs als absoluut een omvangrijk bedrag zodat er sprake is van verzwarende omstandigheden. Verweerder acht een boete van 75% passend en geboden. Subsidiair stelt verweerder dat sprake is van opzet of voorwaardelijk opzet en meer subsidiair dat er in ieder geval sprake is van grove schuld.

9. De rechtbank overweegt dat, gelet op haar overwegingen onder 4.3, de handelwijze van eiser ten aanzien van de debiteurenadministratie onjuist was. Eiser verzorgde de creditering, althans dat gebeurde op zijn instructie. De wijze van creditering met antedatering beoogde te voorkomen dat grote bedragen aan wel gefactureerde maar (nog) niet betaalde omzetbelasting op aangifte moest worden voldaan. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een zodanige wijze van administreren dat dit het vermoeden rechtvaardigt dat eiser moet hebben geweten dat zijn “praktische” werkwijze tot gevolg had dat te weinig omzetbelasting werd voldaan. Anders dan eiser stelt betreft het hier een beboetbare gedraging van eiser en niet van zijn accountant, [accountant]. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat [accountant] tijdens het boekenonderzoek heeft verklaard dat deze slechts de aangeleverde bescheiden boekt in de financiële administratie en verder geen onderzoek verricht naar de gefactureerde omzet welke feitelijk wordt tegengeboekt aan de hand van creditnota’s (zie 1.6). Daarnaast heeft verweerder onweersproken verklaard dat [accountant] met klem heeft ontkend dat de door eiser gevolgde werkwijze door hem is geadviseerd. Eisers bewering dat de wijze van creditering op advies van de boekhouder plaatsvond, merkt de rechtbank gelet op het voorgaande aan als kennelijk leugenachtig. Deze leugenachtigheid kan niet anders worden uitgelegd dan ter versluiering van eisers eigen rol bij deze gang van zaken. Eiser heeft daarom naar het oordeel van de rechtbank het vermoeden van het bewust aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting is aangegeven en of op aangifte is voldaan, met hetgeen hij heeft aangedragen, niet ontzenuwd.

10. De rechtbank acht het aannemelijk dat eiser bewust voor de door hem gehanteerde handelwijze heeft gekozen. Daarbij betreft het naar het oordeel van de rechtbank zowel een verhoudingsgewijs als absoluut omvangrijk bedrag aan aanvankelijk te weinig geheven belasting (zie 1.8).

11. Gelet op het voorgaande is er geen sprake van toerekening van schuld van eisers accountant aan hem, maar heeft eiser zelf opzettelijk en niet pleitbaar gehandeld en acht de rechtbank, gelet op de handelingen van eiser die als frauduleus kunnen worden aangemerkt, een boete van 75% over de verschuldigde gefactureerde omzet passend en geboden.

12. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 22 april 2005, nummer 37.984, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, geoordeeld dat berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden. In het arrest van 19 december 2008, nummer 42763, ECLI:NL:HR:2008:BD0191 geeft de Hoge Raad vervolgens voor belastingzaken nadere invulling aan de uitgangspunten inzake de redelijke termijn. De strafvervolging is aangevangen met de aankondiging op 7 mei 2012 (zie 1.5 en 1.7). Sinds dit tijdstip en het tijdstip waarop de rechtbank uitspraak doet is een periode van twee jaar en ruim tien maanden verstreken. Dit betekent dat de redelijke termijn van twee jaar met ruim tien maanden is overschreden, wat een matiging van de boete met 10% rechtvaardigt, met dien verstande dat de omvang van de vermindering niet meer bedraagt dan € 5.000 (vergelijk Gerechtshof Amsterdam van 2 juli 2009, 04/03329; ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298). De rechtbank zal de boete van € 239.380 vanwege de overschrijding van de redelijke termijn daarom met € 5.000 verminderen tot € 234.380.

13. De beroepen zijn ongegrond.Proceskosten

14. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.