Rechtbank Noord-Nederland, 30-03-2020, ECLI:NL:RBNNE:2020:1446, AWB LEE - 19 _ 584 en 19 _ 585

1.1.

Eiser is geboren op 20 augustus 1985, en heeft de Nederlandse nationaliteit. Eiser was heel 2014 en 2015 woonachtig in Nederland.

1.2.

Eiser heeft in de periode 18 oktober 2014 tot en met 31 december 2015 in loondienst werkzaamheden verricht voor [werkgever 2] ( [werkgever 2] ), gevestigd in Zwitserland. [werkgever 2] heeft zich voor het jaar 2015 in Nederland als inhoudingsplichtige geregistreerd. De plaats van werkelijke leiding van [werkgever 2] is Zwitserland. Voor 18 oktober 2014 was eiser in loondienst werkzaam voor [werkgever 1] .

1.3.

Volgens de door [werkgever 2] aan eiser verstrekte Tax Overview 2014 heeft eiser in 2014 in het totaal 37 dagen gewerkt voor [werkgever 2] , in de volgende landen: Zuid Korea (27 dagen), Singapore (2 dagen) en internationaal (8 dagen).

1.4.

Eiser heeft geen Tax Overview 2015 of een andersoortige specificatie van zijn looninkomsten over 2015 overgelegd.

1.5.

Personeel van [werkgever 2] wordt tewerkgesteld op schepen van de gelieerde vennootschap [naam vennootschap] . Deze schepen leveren diensten op zee aan opdrachtgevers in de olie- en gasindustrie, zoals het leggen van pijpleidingen en het verwijderen van boorplatforms. De schepen zijn geschikt voor het transport en de installatie van onderzeese pijpleidingen. [naam vennootschap] heeft zijn hoofdvestiging in Zwitserland en een kantoor in onder andere Nederland.

1.6.

In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 heeft eiser – naast € 33.712 aan inkomsten uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 1] – € 11.322 aan inkomsten uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] opgegeven. Verder heeft eiser verzocht om vrijstelling van premieheffing voor de volksverzekeringen voor de periode 18 oktober 2014 tot en met 31 december 2014. Eiser heeft in zijn aangifte niet verzocht om voorkoming van dubbele belasting (aftrek elders belast).

1.7.

Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 is verweerder uitgegaan van € 33.712 aan inkomsten uit de dienstbetrekking bij [werkgever 1] en € 11.906 aan inkomsten uit eisers dienstbetrekking bij [werkgever 2] . De door eiser verzochte vrijstelling van premieheffing voor de volksverzekeringen heeft verweerder niet verleend. Verweerder heeft het premie-inkomen vastgesteld op € 33.363.

1.8.

In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 heeft eiser € 52.862 aan inkomsten uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] opgegeven. Verder heeft eiser verzocht om vrijstelling van premieheffing voor de volksverzekeringen voor het gehele jaar. Eiser heeft in zijn aangifte niet verzocht om voorkoming van dubbele belasting (aftrek elders belast).

1.9.

Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 is verweerder uitgegaan van € 52.862 aan inkomsten uit eisers dienstbetrekking bij [werkgever 2] . Verweerder heeft verder vrijstelling van premieheffing voor de volksverzekeringen verleend voor de periode 1 oktober 2015 tot en met 31 december 2015, omdat vanaf 1 oktober 2015 het schip waar eiser op werkte onder de vlag van Malta is gaan varen. Verweerder heeft het premie-inkomen vastgesteld op € 25.191.

1.10.

Bij uitspraken op bezwaar heeft verweerder – naar aanleiding van een beslissing van de Sociale Verzekeringsbank van 5 februari 2019 genomen op grond van de hardheidsclausule – ook vrijstelling van premieheffing verleend voor de periode 21 oktober 2014 tot en met 30 september 2015. Verweerder heeft daarbij het premie-inkomen voor 2014 vastgesteld op € 25.373, en voor 2015 op € 0. Verder is verweerder bij de uitspraak op bezwaar ten aanzien van 2014 uitgegaan van een lager bedrag aan inkomsten uit eisers dienstbetrekking bij [werkgever 2] , namelijk € 11.186. Het belastbaar inkomen uit werk en woning voor 2014 is aldus verlaagd tot € 36.559.

2. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiser tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 één dag voor de dagtekening van de aanslag ontvangen. Het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 heeft verweerder vijftien dagen voor de dagtekening van de aanslag ontvangen. De rechtbank heeft het beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar ten aanzien van 2014 tien dagen, en het beroepschrift ten aanzien van 2015 veertien dagen voor de dagtekening van de uitspraken op bezwaar ontvangen.

3. De rechtbank oordeelt dat de bezwaren en beroepen – ondanks het vroegtijdig indienen – ontvankelijk zijn. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat eiser gelet op de communicatie tussen partijen en de datum van vermoedelijke verzending reeds voor de dagtekeningen bekend was met de aanslagen, althans ervan mocht uitgaan dat ze bestonden op het moment van indienen van de bezwaren. De rechtbank ziet geen aanleiding om verweerder hier niet in te volgen. Gelet op artikel 6:10, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht blijft niet-ontvankelijkverklaring vanwege prematuur indienen dan achterwege. Het voorgaande geldt ook voor de beroepen. Mede gelet op de reeds op 11 februari 2019 gedagtekende beslissingen op eisers verzoeken om een kostenvergoeding voor de bezwaarfase was eiser reeds voor de ontvangst van de beroepschriften bekend met (het bestaan van) de uitspraken op bezwaar.

4. In beroep is ten aanzien van het jaar 2014 de hoogte van het belastbare loon van [werkgever 2] in geschil. Ten aanzien van zowel 2014 als 2015 is in geschil de voorkoming van dubbele belasting (aftrek elders belast).

5. Eiser heeft in zijn nadere stuk van 26 januari 2020 gesteld dat – op grond van artikel 3:84, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) – ter bepaling van zijn belastbaar loon voor 2014 op zijn inkomsten uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] 1,5% (€ 11.186 x 1,5% = € 168) in mindering moet worden gebracht. Het belastbaar inkomen uit werk en woning 2014 moet aldus volgens eiser berekend worden op € 36.391.

6. Verweerder stelt dat eiser geen stukken heeft overgelegd waaruit volgt dat zijn belastbaar loon te hoog is vastgesteld. Verder beroept verweerder zich – voor het geval de rechtbank eiser in het gelijk stelt op dit punt – op interne compensatie. Verweerder stelt dat hij bij zijn uitspraak op bezwaar ten onrechte uitgegaan is van € 11.186 aan belastbaar inkomen uit eisers dienstbetrekking bij [werkgever 2] . Op grond van hetgeen de bezwaarbehandelaar heeft geschreven in zijn e-mail van 7 februari 2019 had dat € 11.322 moeten zijn (€ 11.906 minus de bij de aanslagoplegging bijgetelde 'hypotax' van € 583). Deze bedragen komen overeen met de Tax Overview 2014.

7. Ten aanzien van de voorkoming van dubbele belasting draait het meer in het bijzonder om de vraag of het uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] verdiende loon van eiser, loon is als bedoeld in artikel 15, derde lid, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Zwitserse Bondsstaat tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen van 26 februari 2010 (hierna: het belastingverdrag). Het gaat er concreet om of het schip of de schepen waar eiser in 2014 en 2015 voor [werkgever 2] op werkte 'in internationaal verkeer worden geëxploiteerd' zoals in die bepaling is bedoeld.

8. Eiser heeft ten tijde van de aanslagregeling gesteld dat hij in 2014 door [werkgever 2] op een pijplegschip tewerkgesteld is (Bijlage 3 verweerschrift). Ten aanzien van 2015 heeft eiser niets gesteld. In zijn verweerschrift geeft verweerder aan dat hem onbekend is op welk schip eiser in 2014 werkzaam was. Verweerder heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat de rechtbank er voor zowel 2014 als 2015 vanuit kan gaan dat eiser door [werkgever 2] op een pijplegschip van [naam vennootschap] tewerkgesteld is. Het gaat dan dus om het transport en het leggen van pijpen op de zeebodem. Schepen van [naam vennootschap] worden wereldwijd ingezet. Segmenten pijpleiding worden opgehaald in een haven en vervolgens naar de plaats vervoerd waar de pijpleiding op de zeebodem wordt gelegd. Omdat dit feitelijke uitgangspunt in het licht van de beslechting van dit geschil niet in het nadeel van eiser is, zal de rechtbank dit uitgangspunt volgen. De rechtbank gaat er daarom hierna vanuit dat het loon dat eiser in 2014 en 2015 van [werkgever 2] heeft ontvangen, volledig is verdiend met een dienstbetrekking die is uitgeoefend aan boord van een pijplegschip.

9. Partijen zijn het erover eens dat als de conclusie is dat het schip waarop eiser werkte 'in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd' (zie 7.), eisers gehele in 2014 en 2015 uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] verdiende loon onder artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag valt, en dat de heffing daarover dan volledig toegewezen is aan Zwitserland. Niet in geschil is namelijk dat het loon van eiser uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] volledig is verdiend met een dienstbetrekking die is uitgeoefend aan boord van een (pijpleg)schip (zie 8.) en dat de werkelijke leiding van [werkgever 2] in Zwitserland ligt (zie 1.2.). Als het gelijk aan eiser is, moet verweerder dus alsnog aftrek elders belast verlenen ter zake van dat loon.

10. Eiser stelt (impliciet) dat het pijplegschip waarop hij werkte 'in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd' in de zin van artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag. Zwitserland is daarom heffingsbevoegd ten aanzien van zijn loon uit zijn dienstbetrekking bij [werkgever 2] .

11. Verweerder stelt dat het pijplegschip waarop eiser werkte niet in het internationaal verkeer werd geëxploiteerd als bedoeld in artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag. Volgens verweerder valt onder 'vervoer' als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel g, van het belastingverdrag alleen het klassieke vervoer van personen of goederen als zodanig. Het pijplegschip verricht geen vervoer in deze zin, maar neemt alleen voorraad mee (de pijpsegmenten) ten behoeve van de constructiewerkzaamheden op zee. Op eisers loon is daarom niet artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag van toepassing. Nederland is heffingsbevoegd.

12. Ten aanzien van de hoogte van het belastbaar loon voor het jaar 2014, ten aanzien van de mogelijke toepassing van artikel 3:84, tweede lid, van de Wet IB 2001, overweegt de rechtbank als volgt.

13. Op grond van de tekst van artikel 3:84, tweede lid, van de Wet IB 2001 behoren niet tot het loon de in het loon van de belastingplichtige opgenomen vergoedingen en verstrekkingen waarop – kort gezegd – naar Nederlands recht de zogeheten werkkostenregeling zou kunnen worden toegepast. Eiser heeft niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat in zijn loon over 2014 van [werkgever 2] dergelijke vergoedingen en verstrekkingen zijn opgenomen, en evenmin dat dergelijke loonbestanddelen aan de zogeheten gebruikelijkheidstoets zouden voldoen indien [werkgever 2] deze had aangewezen. Dat volgt zonder nadere toelichting – die ontbreekt – ook niet uit de Tax Overview 2014.

14. Gelet op het voorgaande wijst de rechtbank eisers beroepsgrond ten aanzien van de hoogte van het belastbaar loon af.

15. Ten aanzien van de omvang van de voorkoming van dubbele belasting overweegt de rechtbank als volgt.

16. De rechtbank is van oordeel dat, gelet op doel en strekking van artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag, de term ‘in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd’ zo moet worden uitgelegd dat alle activiteiten van schepen en vliegtuigen waarbij een of meerdere landsgrenzen worden overschreden, daaronder vallen. De rechtbank verwijst in dit kader naar haar uitspraak van 17 maart 2020, ECLI:NL:RBNNE:2020:1213, waarin dit oordeel uitvoerig gemotiveerd is (zie met name de rechtsoverwegingen 11. tot en met 23. en 28. tot en met 60.).

17. Eisers werkzaamheden voor [werkgever 2] vonden plaats aan boord van een pijplegschip dat wereldwijd wordt ingezet (zie 8.).

18. Gelet op het voorgaande zijn de activiteiten van het schip waar eiser in 2014 en 2015 door [werkgever 2] op tewerkgesteld is, als geheel aan te merken als verricht in het ‘internationaal verkeer’ als bedoeld in het belastingverdrag. Op grond van artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag is dan het heffingsrecht over eisers van [werkgever 2] ontvangen looninkomen volledig toegewezen aan Zwitserland.

Conclusie

19. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraken op bezwaar.

20. De rechtbank stelt vast dat eiser recht heeft op voorkoming van dubbele belasting ter zake van zijn buitenlandse looninkomen van [werkgever 2] in 2014 zoals dat in aanmerking is genomen, zijnde € 11.186 (zie 1.10.)

21. De rechtbank stelt vast dat eiser recht heeft op voorkoming van dubbele belasting ter zake van zijn buitenlandse looninkomsten van [werkgever 2] in 2015, zijnde € 52.862.

22. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt. Aanvankelijk is voor beide zaken apart griffierecht geheven. Omdat het echter om – voor de toepassing van de regels voor het heffen van griffierechten – samenhangende zaken gaat, heeft de rechtbank het in zaaknummer 19/585 betaalde griffierecht reeds terugbetaald.

23. Verweerder heeft ter zake van de bezwaarprocedure over 2014 reeds een proceskostenvergoeding toegekend. Voor de bezwaarprocedure over 2015 is geen kostenvergoeding toegekend. De rechtbank zal dat alsnog doen. De rechtbank gaat voor de bezwaarfase niet uit van het bestaan van samenhang tussen de zaken waar deze uitspraak op ziet. De feitelijkheden (periode en aard van de werkzaamheden, werkgever, cijfers, aangifte versus aanslag) verschillen namelijk zodanig, dat niet gezegd kan worden dat de werkzaamheden van de gemachtigde nagenoeg identiek konden zijn. Gelet op de verschillende feitelijke situaties gaat de rechtbank ook niet uit van samenhang met andere soortgelijke zaken waarin gemachtigde [naam kantoor] ( [gemachtigde eiser] c.s.) heeft opgetreden.

24. Gelet op het voorgaande stelt de rechtbank in zaak 19/585 (2015) op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht de proceskostenvergoeding voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase vast op € 261 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift).

25. De rechtbank veroordeelt verweerder eveneens in de door eiser gemaakte proceskosten in de beroepsfase. Naar het oordeel van de rechtbank is er in de beroepsfase wel sprake van samenhang tussen de beide zaken van eiser, gelet op de gelijkluidende beroepsgrond. Dat eiser daar bij zijn nader stuk voor het jaar 2014 nog een nieuw geschilpunt aan heeft toegevoegd (zie 5.), doet daar niet aan af. Er is om dezelfde reden naar het oordeel van de rechtbank ook sprake van samenhang tussen de zaken van eiser en de zaak met nummer 19/1092, waarin [naam kantoor] ( [gemachtigde eiser] c.s.) ook als gemachtigde optreedt en die de rechtbank gezamenlijk heeft behandeld.

26. Gelet op het voorgaande stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht de proceskostenvergoeding in de zaken waar deze uitspraak op ziet en in zaaknummer 19/1092 voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 525 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). De rechtbank zal per zaak 1/3e deel van dit bedrag (zijnde € 175) als proceskostenvergoeding voor de beroepsfase toekennen.