Rechtbank 's-Gravenhage, 08-06-2011, BR0817, AWB 10/4596 VPB en AWB 10/4599 VPB

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE

Sector bestuursrecht, afdeling 4, meervoudige kamer

Procedurenummers: AWB 10/4596 VPB en AWB 10/4599 VPB

Uitspraakdatum: 8 juni 2011

Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)

in het geding tussen

[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,

en

de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.

1.2 Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 8 juni 2010 de aanslagen en de beschikkingen tot het in rekening brengen van heffingsrente gehandhaafd.

1.3 Eiseres heeft daartegen bij brief van 1 juli 2010, ontvangen bij de rechtbank op 2 juli 2010, beroep ingesteld.

1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 april 2011. Namens eiseres is [A] daar verschenen. Namens verweerder is [B] verschenen, bijgestaan door [C].

2.1 Eiseres vormt met vier dochtermaatschappijen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet). De ondernemingsactiviteiten van eiseres en haar dochtermaatschappijen (hierna gezamenlijk aan te duiden als: eiseres) bestaan uit projectontwikkeling, de uitvoering van bouwwerken en daarmee in verband staande werkzaamheden. Eiseres heeft ongeveer tachtig werknemers in dienst.

2.2 Op 29 juni 2006 heeft de Nederlandse Mededingingsautoriteit (hierna: NMa) eiseres een boete opgelegd van € 70.493 (hierna: de boete). Eiseres heeft de boete als schuld opgenomen op haar balans per 31 december 2005 en daarmee de boete ten laste gebracht van haar winst over 2005.

2.3 Op haar balans passiveert eiseres een garantievoorziening. Ultimo 2005 en 2006 had deze voorziening een saldo van respectievelijk € 1.050.267 en € 1.133.624. In 2007 heeft eiseres de dotaties en het saldo van de voorziening fors verlaagd. Dit leidde tot een vrijval van de voorziening in 2007 van € 812.836. Ultimo 2007 had de voorziening een saldo van € 335.000.

2.4 Op 17 januari 2007 is verweerder begonnen aan een boekenonderzoek bij eiseres. Van dit onderzoek heeft verweerder een controlerapport uitgebracht dat is gedagtekend 14 augustus 2009. Het onderzoek betrof de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb over de jaren 2001 tot en met 2004. Pagina 6 van het controlerapport bevat een paragraaf over de garantievoorziening die als volgt luidt:

Mede in verband met de tariefsverlagingen van de vennootschapsbelasting is het gewenst om over de voorgaande jaren correcties aan te brengen. Uit praktische overwegingen worden geen navorderingen opgelegd over de "oude" jaren, maar vindt slechts gedeeltelijke correctie plaats van de nog te regelen aangiften over de jaren 2005 en 2006.

2.5 Voor de jaren 2005 en 2006 heeft eiseres belastbare winsten/belastbare bedragen aangegeven van respectievelijk € 1.725.719 en € 955.826. Bij het vaststellen van de aanslagen heeft verweerder de boete niet in aftrek toegelaten en de in 2.4 vermelde correcties toegepast. Verweerder heeft de aanslag voor 2005 daarom vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 2.296.212 (€ 1.725.719 + € 70.493 + € 500.000) en die voor het jaar 2006 naar een belastbaar bedrag van € 1.155.826 (€ 955.826 + € 200.000). Na daartegen door eiseres gemaakt bezwaar heeft verweerder de aanslagen bij de bestreden uitspraken op bezwaar gehandhaafd.

2.9 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag voor 2005 tot een, berekend naar een belastbaar bedrag, conform de aangifte, van € 1.725.719 en vermindering van de aanslag voor 2006 tot een, berekend naar een belastbaar bedrag, conform de aangifte, van € 955.826.

2.10 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep, behoudens voorzover het de beschikkingen heffingsrente betreft. De voor 2005 en 2006 in rekening gebrachte heffingsrente dient te worden verminderd op de onder 2.8 aangegeven wijze.

2.12 Bij arrest van 7 januari 2011, 09/00617, LJN BL0214, heeft de Hoge Raad beslist dat een boete van de NMa niet aftrekbaar is, ook niet als die (tevens) een voordeelontnemend karakter heeft. Eiser heeft aangevoerd dat in die procedure niet alle gronden zijn aangevoerd die zouden kunnen leiden tot het in aftrek toelaten van een dergelijke boete en heeft daarvoor verwezen naar de bij de rechtbank aanhangige zaak met procedurenummer AWB 09/917 VPB, LJN BQ2982. In die zaak heeft de rechtbank op 31 maart 2011 uitspraak gedaan. Daarbij heeft de rechtbank verwezen naar genoemd arrest en verder beslist dat aftrekuitsluiting van een boete van de NMa niet in strijd is met het Europese recht en met het gelijkheidsbeginsel en evenmin met artikel 26 van het IVBPR en artikel 14 van het EVRM. Het vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat de boete, ingevolge artikel 3.14, eerste lid, onderdeel c, van de Wet IB 2001, niet aftrekbaar is. Feiten en omstandigheden die in deze zaak tot een ander oordeel zouden kunnen leiden zijn gesteld noch gebleken. In zoverre is het gelijk dus aan verweerder.

3.14 Omdat de Wet IB 2001 geen specifieke bepalingen kent aangaande de vorming van een garantievoorziening zoals die in deze zaak aan de orde is, geldt voor een dergelijke voorziening alleen dat deze, ingevolge artikel 3.25 van de Wet IB 2001, moet worden gevormd volgens goed koopmansgebruik en met inachtneming van een bestendige gedragslijn. Gelet op de tekst van dat artikel dient, naar het oordeel van de rechtbank, aan beide vereisten te worden voldaan. Dit heeft tot gevolg dat de bestendige gedragslijn moet worden gewijzigd als dit volgens goed koopmansgebruik is vereist.

3.15 Tussen partijen is niet in geschil dat de garantievoorziening terecht en met inachtneming van een bestendige gedragslijn is gevormd. Het geschil spitst zich dus toe op de vraag of de bestendige gedragslijn ultimo 2005 en 2006 heeft geleid tot een uitkomst die naar goed koopmansgebruik aanvaardbaar is en, als dit niet het geval is, of de bestendige gedragslijn daarom al voor de jaren 2005 en 2006 moet worden gewijzigd. Eiseres heeft aangevoerd dat de voorziening is gevormd volgens de regels van de fiscale jaarwinstbepaling en het saldo ultimo 2005 en 2006, gelet op de in de bouwwereld gebruikelijke risico's, op grond van het voorzichtigheidsbeginsel zeker niet te hoog is. Verweerder heeft daartegen aangevoerd dat, gelet op de door eiseres toegepaste forse aanpassing en vrijval van de voorziening in 2007, kan worden aangenomen dat de voorziening ultimo 2005 al (veel) te hoog was en de vrijval van de voorziening voor een deel moet worden toegerekend aan de jaren 2005 en 2006. Uit hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd en overgelegd komt, naar het oordeel van de rechtbank, naar voren dat de dotaties aan de voorziening al jaren substantieel hoger waren dan de van de voorziening afgeboekte garantiekosten. Daaruit heeft verweerder terecht geconcludeerd dat de dotaties al die jaren te hoog waren en dat de saldi van de voorziening ultimo 2005 en 2006 naar goed koopmansgebruik niet aanvaardbaar zijn. De stelling van eiseres dat de aanpassing in 2007 is doorgevoerd om een betere balanspositie te presenteren met het oog op een mogelijke verkoop van het bedrijf van eiseres, kan niet tot een ander oordeel leiden. Als moet worden aangenomen dat een voorziening ultimo 2007 van € 335.000 niet te laag is, hetgeen tussen partijen kennelijk niet in geschil is, zou alleen onder zeer bijzondere omstandigheden kunnen worden aangenomen dat een voorziening ultimo 2005 en 2006 van € 1.050.267 en € 1.133.624 niet te hoog is. De mogelijke verkoop van het bedrijf is, naar het oordeel van de rechtbank, niet aan te merken als een dergelijke zeer bijzondere omstandigheid en andere bijzondere feiten en omstandigheden zijn niet gesteld of gebleken. In zoverre is het gelijk daarom aan verweerder.

"Tijdens deze [bespreking op 17 mei 1999] hebben wij ons, (...), standpunt ter zake van de garantievoorziening toegelicht en daar waar nodig de feiten aangevuld. U heeft bevestigd dat, op basis van de verstrekte informatie, [één van de dochtermaatschappijen] zowel voldoet aan de vereisten om een garantievoorziening als een reserve assurantie eigen risico te vormen.

Indien het voorgaande een juiste weergave is van hetgeen wij hebben besproken en zijn overeengekomen, verzoeken wij u een voor akkoord ondertekend exemplaar van deze brief aan ons te retourneren.

Hoogachtend, voor akkoord,

[eiseres] [verweerder]"

Eiseres heeft gesteld dat met de in de brief genoemde reserve assurantie eigen risico (hierna: r.a.e.r.) de garantievoorziening is bedoeld en dat de brief door verweerder ooit voor akkoord is ondertekend. De ondertekende versie is echter onvindbaar. Verweerder heeft daartegen aangevoerd dat het niet waarschijnlijk is dat de brief ooit voor akkoord is ondertekend.

3.17 De rechtbank overweegt dat in de in 3.16 geciteerde brief wordt gezegd dat de dochtermaatschappij zowel een garantievoorziening als een r.a.e.r. kan vormen en verder dat de garantievoorziening voor het jaar 1997 zou worden gecorrigeerd, terwijl met de vorming van r.a.e.r. pas in 1998 zou worden begonnen. Dat met de r.a.e.r de garantievoorziening zou zijn bedoeld acht de rechtbank, anders dan eiseres heeft betoogd, daarom niet aannemelijk. Mede omdat in geding geen ondertekende versie van de brief is overgelegd, is de rechtbank van oordeel dat met deze brief niet aannemelijk is geworden dat tussen partijen aangaande de hoogte van de garantievoorziening ooit bindende afspraken zijn gemaakt.

3.18 Eiseres heeft aangevoerd dat de dotaties aan de garantievoorziening steeds door verweerder zonder opmerkingen zijn gevolgd. Verweerder heeft dit niet weersproken. Uit de stukken komt naar voren dat eiseres jaarlijks aangifte deed met overlegging van jaarstukken, die waren voorzien van een goedkeurende verklaring van een registeraccountant. De rechtbank acht daarom aannemelijk dat de aangiften, nadat daarvan op de gebruikelijke wijze kennis was genomen, voor verweerder geen aanleiding gaven tot het doen van nader onderzoek. Met hetgeen partijen daartoe over en weer hebben aangevoerd zijn ook geen feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat verweerder aangaande de garantievoorziening op enig moment bewust een standpunt heeft ingenomen. Het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel faalt daarom.

Aldus vastgesteld door mr. mr. G. van Zeben-de Vries en mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier H. van Lingen.

Uitgesproken in het openbaar op 8 juni 2011.