Rechtbank 's-Gravenhage, 23-12-2011, BV0630, AWB 09/305, 09/308, 09/310 en 09/315 IB/PVV

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE

Sector bestuursrecht

Afdeling 4, meervoudige kamer

Procedurenummers: AWB 09/305, 09/308, 09/310 en 09/315 IB/PVV

Uitspraakdatum: 23 december 2011

Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)

In de gedingen tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.

1.1.2. Verweerder heeft aan eiser de volgende aanslagen en beschikkingen heffingsrente en vergrijpboete opgelegd.

1.2. Eisers hebben tegen de aan hen opgelegde aanslagen en vergrijpboetes bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 10 december 2008 en 15 december 2008 de bezwaren van eisers ongegrond verklaard.

1.3. Eisers hebben daartegen bij brieven van 13 januari 2009, ontvangen bij de rechtbank op 14 januari 2009, beroep ingesteld. Eisers hebben bij brieven met bijlagen van 16 maart 2009 en 20 maart 2009 hun beroepschriften aangevuld.

1.4. Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.

1.5. Eisers hebben vóór de zitting nadere stukken (vragenlijsten voor de getuigenverhoren) ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

1.7. Bij brief van 16 maart 2010 heeft de rechtbank partijen geïnformeerd over de verdere behandeling van de zaken. Daarbij heeft de rechtbank partijen op de hoogte gebracht van een tweetal voorlopige oordelen betreffende de onderhavige beroepen. Partijen zijn daarbij in de gelegenheid gesteld om met inachtneming van de voorlopige oordelen een (gezamenlijke) cijfermatige uitwerking van de subsidiaire geschilpunten op te stellen en aan de rechtbank te doen toekomen.

1.9. Een nadere zitting is met toestemming van partijen (verweerder schriftelijk, eisers telefonisch) achterwege gebleven, waarna de rechtbank het onderzoek heeft gesloten.

1.10. Al hetgeen in één van de onderhavige zaken is aangevoerd en overgelegd wordt tevens geacht te zijn aangevoerd in de andere zaken.

2.1.2. Op 22 december 1982 heeft eiser samen met een derde [J] B.V. opgericht. Op dezelfde datum hebben eiser en [J B.V.] [K] B.V. opgericht.

2.1.3. Op 22 december 1982 heeft eiseres Stichting [L] opgericht. De stichting heeft tot doel het optreden als trustee van het eerder in dat jaar door eiseres opgerichte Beleggingsfonds [M] (hierna: Beleggingsfonds).

2.1.4. In 1982 hebben eisers bij [K B.V.] een recht op periodieke uitkeringen gekocht van ƒ 47.000 per kwartaal ingaande 1 januari 2002 (hierna: de Oudedagslijfrente), middels het ten gunste van [K B.V.] vestigen van een tijdelijk recht van vruchtgebruik van participaties in het Beleggingsfonds voor een waarde van ƒ 750.000. Daarbij is tevens een weduwen- en wezenpensioen overeengekomen.

2.1.5. In januari 1983 is de huisartsenpraktijk van eiser ingebracht in [J B.V.], waarbij deze BV tevens deel is gaan uitmaken van een huisartsenmaatschap in [Z]. Op de stakingswinst is ƒ 115.000 in mindering gebracht wegens het door eiser bedingen van een stamrecht op grond van artikel 19 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: het stamrecht). In 1984 is deze stamrechtverplichting binnen fiscale eenheid overgeboekt naar [K B.V.], welke BV heeft verklaard in de plaats te treden van de BV bij wie het stamrecht is bedongen.

2.1.6. Op 14 oktober 1984 heeft eiseres [N] B.V. opgericht.

2.2.2. In 1999 heeft een aannemersbedrijf uit [Z] de naast de eigen woning gelegen watertoren gekocht om deze te slopen en vervolgens op die plaats een dubbele woontoren te bouwen. De sloop van de watertoren en de bouw van de dubbele woontoren hebben plaatsgevonden in de periode 2000-2003.

2.2.3. Met ingang van 1 juni 2001 hebben eisers de woning [b-straat 1] te [Q], België, in niet-gemeubileerde staat gehuurd. [Q] is een grensplaats ten zuiden van [Z]. Op 27 juli 2001 is een deel van de inboedel vanuit de tweede woning van eisers in [O] overgebracht naar de woning in België en op 5 december 2001 is een deel van de inboedel vanuit de woning in [Z] overgebracht naar de woning in België.

2.2.4. Voor de woning in België is op 29 november 2001 en op 3 januari 2002 respectievelijk 1500 liter en 2000 liter gasolie geleverd.

2.2.5. Per 1 december 2001 hebben eisers zich laten uitschrijven van [a-straat 1] te [Z]. Per 1 november 2004 hebben zij zich weer in [Z] op hetzelfde adres laten inschrijven. In de tussentijd is de woning [a-straat 1] steeds in eigendom van eisers geweest en heeft eiser zijn huisartsenpraktijk in [Z] voortgezet. Eisers waren in deze periode ingeschreven op het adres waar de Belgische woning werd gehuurd, te weten [b-straat 1] te [Q].

Verder is het besluit genomen, dat vanaf de datum van ontbinding de voor- en/of nadelen van de activa en passiva van de vennootschap rechtstreeks toekomen aan de aandeelhouder. Deze uitkering in geld en/of natura geschiedt uitdrukkelijk als voorschot op de uiteindelijk te ontvangen liquidatie-uitkering(en). (...)

Het voorschot op de liquidatie-uitkering(en) zal overigens eerst plaatsvinden na bespreking van het jaarbericht 2001 met de accountant/belastingadviseur van de vennootschap. Eerst op dat moment zal het voorschot betaalbaar worden gesteld. Tot die datum zijn het voorschot en/of de uitkering(en) vorderbaar noch inbaar dan wel rentedragend.

Overeengekomen te [R] (B), 31 december 2001"

2.3.2. Op 31 december 2001 heeft de algemene vergadering van aandeelhouders van [N B.V.] het besluit genomen de vennootschap per 31 december 2001 (24.00 uur) te ontbinden. Tevens is daarbij het besluit genomen dat vanaf de datum van ontbinding de voor- en/of nadelen van de activa en passiva van de vennootschap rechtstreeks toekomen aan de aandeelhouder [eiseres].

2.3.3. Ook [K B.V.] is op 31 december 2001 (24.00 uur) ontbonden.

2.8.2. Uit onderzoek is bij verweerder het vermoeden ontstaan dat eisers in november 2001 Nederland niet metterwoon hebben verlaten en dat zij derhalve ten onrechte de afkoop van de Oudedagslijfrente en de Stakingslijfrente niet hebben aangegeven en dat de liquidatie-uitkeringen naar een te laag tarief zijn belast. Naar aanleiding daarvan is in 2005 een strafrechtelijk onderzoek ingesteld tegen eisers in verband het vermoedelijk opzettelijk onjuist of onvolledig doen van aangifte voor de IB/PVV. Daarbij is onderzocht waar eisers in de periode 1 november 2001 tot 1 november 2004 woonachtig zijn geweest. De officier van justitie heeft uiteindelijk besloten het strafrechtelijk onderzoek stop te zetten en het onderzoek ter verdere voorzetting en afhandeling terug te wijzen naar verweerder. De bevindingen van het strafrechtelijk onderzoek zijn neergelegd in een Overzichtsproces-verbaal (hierna: het Proces-verbaal), opgemaakt op 22 november 2005. Een kopie daarvan behoort tot de gedingstukken.

2.8.3. Verweerder heeft zich bij de aanslagregeling voor de jaren 2001 en 2002 op het standpunt gesteld dat eisers voor die jaren moeten worden aangemerkt als binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. Daarvan uitgaande heeft verweerder - voor zoveel nodig ter behoud van rechten - de volgende correcties aangebracht.

Correcties

Tevens heeft verweerder voor 2002 aan eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 199.488 (50% van de boetegrondslag).

Correcties

Verweerder heeft voor 2002 het inkomen uit aanmerkelijk belang belast naar het tarief van 25% in plaats van het door eiser verzochte tarief van 15%.

Tevens heeft verweerder voor 2002 aan eiser een vergrijpboete opgelegd van € 280.650 (50% van de boetegrondslag).

2.9.1. Eisers concluderen tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen overeenkomstig de door hen voor 2001 en 2002 ingediende aangiften IB/PVV alsmede vernietiging van de vergrijpboetes.

2.9.3. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen voorzover de aanslagen bij ongegrondheid van de beroepen, zouden leiden tot een dubbele belastingheffing over de daarin begrepen inkomensbestanddelen. Verweerder neemt daarbij het standpunt in dat eisers in 2001 en 2002 naar de omstandigheden beoordeeld in de zin van artikel 4 AWR en artikel 4 van het Belastingverdrag, in Nederland woonden en dat de in geschil zijnde inkomensbestanddelen door Nederland in de belastingheffing moeten worden betrokken. Verweerder stelt zich daarbij uiteindelijk op het standpunt dat deze inkomensbestanddelen in 2002 dienen te worden belast. Voorts stelt verweerder dat er voor 2002 terecht vergrijpboetes van 50% zijn opgelegd.

2.9.4. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Beoordeling van het geschil

Verbruik

2.10.3 Verder staat vast dat eiser gedurende de hele periode dat hij in België woonde, in Nederland zijn huisartsenpraktijk aanhield en eiseres in die periode haar vrijwilligerswerk in Nederland is blijven verrichten. Gelet op al het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat eisers in de periode december 2001-31 december 2002 naar de omstandigheden beoordeeld inwoner zijn van Nederland in de zin van artikel 4 AWR en daarmee in beginsel als binnenlandse belastingplichtigen zijn aan te merken ingevolge in artikel 2.1, eerste lid aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001. Daaraan doen niet af de feiten en omstandigheden die eisers hebben aangevoerd ten bewijze van het feit dat zij in de onderhavige periode in België woonden, zoals onder meer het huren van de woning in België, de levering van gasolie en de telefoonkosten in België. Hetgeen eisers daartoe hebben aangevoerd komt eerst aan de orde bij de vraag of eisers ook voor de toepassing van het belastingverdrag, als inwoners van Nederland moeten worden aangemerkt.

2.10.5 Allereerst dient het inwonerschap van eisers nader bepaald te worden met toepassing van artikel 4, derde paragraaf, sub 1, van het Belastingverdrag dat bepaalt dat men geacht wordt inwoner te zijn van de staat waar men een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. Tevens is bepaald dat indien men in beide staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, men geacht wordt inwoner te zijn van de staat waarmee de persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van levensbelangen).

Duurzaam tehuis

2.10.6 Terzake van de vraag of eisers in Nederland een duurzaam tehuis tot hun beschikking hebben, overweegt de rechtbank als volgt. Vaststaat dat eisers gedurende de onderhavige periode eigenaar waren van de woning in [Z]. In deze periode hebben zij ook steeds over deze woning kunnen beschikken. Anders dan eisers bepleiten, acht de rechtbank niet aannemelijk dat deze woning (in de onderhavige periode) niet voor duurzame bewoning beschikbaar was. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat uit de eigen verklaringen van eisers ter zitting blijkt dat er na het overbrengen van een deel van de inboedel naar de huurwoning in België, nog een aanzienlijk deel van de inboedel in de woning in [Z] is achtergebleven. Daar komt bij dat eisers de woning in [Z], naar blijkt uit hun beroepschriften, bewust hebben aangehouden als 'pied-à-terre' voor incidenteel gebruik en dat eiser, naar hij ter zitting heeft verklaard, in de onderhavige periode ook incidenteel in de woning heeft geslapen in verband met zijn (nacht)diensten voor zijn huisartsenpraktijk. Tevens acht de rechtbank van belang dat er naast de achtergebleven inboedel een telefoonaansluiting en een kabelaansluiting voor de TV in deze woning zijn aangehouden en dat er in de onderhavige periode steeds gas, water en elektriciteit kon worden verbruikt en ook daadwerkelijk - zij het in mindere mate dan voorheen - werd verbruikt. Hetgeen eisers daartegenover hebben aangevoerd, onder meer over het ontbreken van een wasmachine en een droger, acht de rechtbank onvoldoende om te concluderen dat de woning in [Z] in de onderhavige periode niet geschikt was om duurzaam te worden bewoond. Ook hebben eisers hun stelling dat deze woning in de onderhavige periode niet (anders dan tijdelijk) op normale wijze kon worden bewoond vanwege de sloop- en bouwactiviteiten van de watertoren respectievelijk de woontorens naast hun perceel alsmede de plaatsing- en verwijdering van de damwand in hun tuin - welke overigens pas in 2003 in beeld is gekomen - niet met voldoende bewijsmiddelen ondersteund of anderszins aannemelijk gemaakt. Dit alles in aanmerking nemend is de rechtbank dan ook van oordeel dat eisers in de onderhavige periode met de woning in [Z] een duurzaam tehuis in Nederland tot hun beschikking hadden.

2.10.7 De rechtbank is evenwel van oordeel dat eisers in de onderhavige periode ook in België een duurzaam tehuis tot hun beschikking hadden. Naast het feit dat eisers - naar niet in geschil is - in België een door hen gemeubileerde huurwoning tot hun beschikking hadden, neemt de rechtbank daarbij in aanmerking de (aanzienlijke) leveringen van gasolie en de telefoonrekeningen die betrekking hebben op de woning in België. Tevens hecht de rechtbank hierbij waarde aan de verklaring van de plaatselijke bakker in België die - kort gezegd - er op neer komt dat eisers daar 'vaste klant' waren.

2.10.9 Aan de hiervoor gegeven oordelen van de rechtbank doen de ter zitting afgelegde getuigenverklaringen van de drie door eisers meegenomen getuigen niet af. Wat betreft de verklaring van getuige [H], de advocaat van eisers, overweegt de rechtbank dat deze desgevraagd heeft verklaard over de bewoonbaarheid van de woning in [Z] in 2001 en 2002 geen eigen waarnemingen te hebben gedaan. Diens verklaringen over de bewoonbaarheid van deze woning zeggen derhalve niets, althans onvoldoende, over de feitelijke situatie van de woning (en de bewoonbaarheid daarvan) in de onderhavige periode. Met betrekking tot de verklaring van getuige [I], de buurman in [Z], overweegt de rechtbank dat deze niet uitsluit dat de woning in [Z] eisers duurzaam ter beschikking stond; uit die verklaring kan juist worden afgeleid dat eisers wel eens in die woning verbleven. Aan de verklaringen van de getuige [G], de huishoudelijke hulp, gaat de rechtbank voorbij, omdat haar verklaringen over de feiten ten dele strijdig zijn met de verklaringen die eisers zelf hebben afgelegd, onder andere over de aanwezigheid van een bed in die woning. Voor zover eisers met de getuigenverklaringen hebben willen aantonen dat de woning hen in de onderhavige periode onbewoonbaar was en hen niet als een duurzaam tehuis ter beschikking stond, zijn zij daarin naar het oordeel van de rechtbank niet geslaagd.

2.10.10 Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat eisers in december 2001 en in 2002 zowel voor de toepassing van de Nederlandse wetgeving als voor de toepassing van het Belastingverdrag als inwoners van Nederland moeten worden aangemerkt. Derhalve heeft verweerder eisers terecht als binnenlandse belastingplichtigen aangemerkt.

2.12.2. Ingevolge artikel 3.146, eerste lid, van de Wet IB 2001 worden inkomsten als deze geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn ontvangen, verrekend, ter beschikking zijn gesteld, dan wel rentedragend of vorderbaar en inbaar zijn geworden. Blijkens de onder 2.4 genoemde vaststellingsovereenkomst van 24 december 2002 is de Oudedagslijfrente per 1 oktober 2002 door eisers afgekocht. Daaraan verbindt de rechtbank de conclusie dat daaruit voortvloeiende inkomsten eerst in 2002 zijn genoten. Naar het oordeel van de rechtbank kan pas in dat jaar van deze inkomsten worden gezegd dat zij ter beschikking zijn gesteld dan wel vorderbaar en inbaar zijn geworden.

2.12.3. Voor zover eisers het standpunt innemen dat de afkoopsom in 2001 belastbaar is, omdat per 31 december 2001 de economische eigendom van alle activa en passiva van [J B.V.] aan eiser is overgedragen en de termijnen van de Oudedagslijfrente daarbij zijn verrekend, kan de rechtbank hen daarin niet volgen. Daarbij overweegt de rechtbank dat de juridische eigendom bij de BV (in liquidatie) is achtergebleven zodat per 31 december 2001 de juridische eigendom en de rechten op de uitkering(en) niet bij één en dezelfde persoon berustten. Tegenover de rechten op periodieke uitkeringen van eisers stond nog steeds de juridische verplichting bij [J B.V.] tot het doen van uitkeringen. Daarom kan er volgens de rechtbank geen sprake zijn van schuldvermenging en is de afkoopsom niet in 2001 genoten.

2.12.4. Met betrekking tot de vraag of de afkoopsom bij eiser of eiseres belastbaar is, overweegt de rechtbank het volgende. Uit de gedingstukken blijkt niet expliciet wie de afkoopsom heeft genoten. Wel blijkt uit de voornoemde vaststellingsovereenkomst dat eisers beiden begunstigde waren voor de Oudedagslijfrente. De rechtbank volgt daarom het standpunt van verweerder dat hij heeft ingenomen bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV voor 2002, welk standpunt - naar de rechtbank begrijpt - overeenkomt met het (subsidiaire) standpunt van eisers dienaangaande zoals weergegeven in hun brief van 7 juni 2010 en dat erop neerkomt dat de uitkering volledig belast dient te worden bij eiseres.

2.12.5. De aan eiseres voor 2002 opgelegde aanslag IB/PVV is, nu verweerder daarbij het belastbare inkomen uit werk en woning heeft verhoogd met een bedrag van € 780.292, derhalve juist. Het voorgaande houdt tevens in dat de correcties met betrekking tot de Oudedagslijfrente die verweerder bij eiseres voor 2001 en bij eiser voor 2002 heeft toegepast, komen te vervallen.

2.13.2. Ook voor deze inkomsten geldt dat zij ingevolge artikel 3.146, eerste lid, van de Wet IB 2001 worden geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn ontvangen, zijn verrekend, ter beschikking zijn gesteld, dan wel rentedragend of vorderbaar en inbaar zijn geworden. Anders dan voor de afkoop van de Oudedagslijfrente het geval is, heeft de rechtbank voor de afkoop van het stamrecht op basis van de gedingstukken niet kunnen vaststellen of de afkoop in 2001 of in 2002 heeft plaatsgevonden. Evenmin blijkt uit de stukken of eiser dan wel eiseres deze inkomsten heeft genoten.

2.13.3. De rechtbank stelt voorop dat uit de gedingstukken niet kan worden afgeleid dat eiser en eiseres met [J B.V.] en/of [K B.V.], afspraken hebben gemaakt over de afkoop van het stamrecht. Evenmin heeft verweerder feiten of omstandigheden aangevoerd op grond waarvan aannemelijk is dat deze afkoop in 2002 heeft plaatsgevonden en aan eiser moet worden toegerekend. De rechtbank volgt daarom het oorspronkelijk bij de aanslagregeling voor 2001 door verweerder ingenomen standpunt, hetgeen - naar de rechtbank begrijpt - ook overeenstemt met het standpunt van eisers dienaangaande zoals weergegeven in hun brief van 7 juni 2010 en dat er op neerkomt dat de afkoop moet worden toegerekend aan eiseres in het jaar 2001.

2.13.4. De aan eiseres voor 2001 opgelegde aanslag IB/PVV is, nu verweerder daarbij het belastbare inkomen uit werk en woning heeft verhoogd met een bedrag van € 154.708, in zoverre derhalve juist. Dit houdt tevens in dat de correctie met betrekking tot de afkoop van het stamrecht die verweerder bij eiser voor 2002 heeft toegepast, komt te vervallen.

2.14.2. Voorts is aan de orde in welk jaar deze liquidatie-uitkeringen dienen te worden belast. Ingevolge artikel 4.46, eerste lid, van de Wet IB 2001 worden vervreemdingsvoordelen geacht te zijn genoten op het moment van de vervreemding. Op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel c, van de Wet IB 2001is het betaalbaar stellen van liquidatie-uitkeringen aan te merken als een (fictieve) vervreemding. Zoals blijkt uit de onder 2.3.1 weergegeven feiten is naast het besluit tot ontbinding van [J B.V.] respectievelijk [N B.V.] per 31 december 2001, tevens besloten dat vanaf die datum de voor- en/of nadelen van de activa en passiva van deze vennootschappen rechtstreeks toekomen aan de aandeelhouders (eiser respectievelijk eiseres). Deze economische eigendomsoverdrachten kwalificeren naar het oordeel van de rechtbank als betaalbaarstellingen van de liquidatie-uitkeringen. Op grond hiervan oordeelt de rechtbank dat de betaalbaarstellingen hebben plaatsgevonden op 31 december 2001 en dat de voordelen in 2001 belastbaar zijn.

2.14.3. Inzake de toerekening van dit inkomen uit aanmerkelijk belang aan eiser dan wel eiseres overweegt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 2.17, vijfde lid, onder c, van de Wet IB 2001 behoort het inkomen uit aanmerkelijk belang tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. Voor deze inkomensbestanddelen geldt - kort gezegd - dat zij bij de belastingplichtige en zijn partner (eisers) worden geacht op te komen in de onderlinge verhouding die zij daarvoor kiezen. Nu eisers in hun brief van 7 juni 2010 ervoor hebben gekozen om van dit inkomen uit aanmerkelijk belang een bedrag van € 412.290 aan eiser en een bedrag van € 240.296 aan eiseres toe te rekenen, zijn de door verweerder voor 2001 aan respectievelijk eiser en eiseres opgelegde aanslagen in zoverre juist, nu de daarin begrepen inkomens uit aanmerkelijk belang in overeenstemming zijn met de door hen gemaakte keuze. Dit houdt tevens in dat de aan eiser opgelegde aanslag voor 2002 naar een te hoog bedrag is opgelegd nu de beide liquidatie-uitkeringen daarin eveneens als inkomen uit aanmerkelijk belang zijn begrepen.

Opbouw bedrag

2.15.2. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt op grond waarvan kan worden geoordeeld dat deze correctie terecht is aangebracht. Mitsdien is het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang voor het jaar 2002 door verweerder ten onrechte verhoogd met het bedrag van € 116.530.

2.15.3. Nu de bij eiser voor 2002 toegepaste inkomenscorrecties komen te vervallen, is ook de daarmee samenhangende correctie ter zake van de giftenaftrek van € 545 ten onrechte toegepast.

2.18. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, dient te worden beslist als vermeld onder III.

III BESLISSING

Aldus vastgesteld door mr. J.M. van Kempen, mr. J.P.F. Slijpen, en mr. R.C.H.M. Lips, in tegenwoordigheid van de griffier mr. A.J. Kwestro.

Uitgesproken in het openbaar op 23 december 2011.

Afschrift verzonden op: