Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 11-01-2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:66, AWB - 20 _ 8165

De rechtbank stelt het volgende voorop. De inspecteur voert aan (dat uit vaste jurisprudentie volgt) dat van een uitdeling sprake is wanneer duidelijk wordt dat een aandeelhouder de van zijn bv geleende gelden niet wil of kan terugbetalen en dat het vermogen de bv voorgoed heeft verlaten. De rechtbank gaat uit van een andere opvatting wat betreft het niet kunnen terugbetalen.

Het is juist dat uit jurisprudentie volgt dat indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, deze lening moet worden aangemerkt als een onttrekking, aangezien het bedrag van de lening dan het vermogen van de vennootschap definitief verlaten.⁵ De toets of aannemelijk is dat de lening “niet kan of zal worden afgelost” geschiedt als uitgangspunt bij het verstrekken van de lening. Als dat niet aannemelijk is op het toetsingsmoment, is de lening ook in fiscale zin een lening. Als op een later moment komt vast te staan dat de aandeelhouder de lening niet kan terugbetalen, is dat als zodanig geen grond om een uitdeling te kunnen aannemen. Weliswaar kan dan vaststaan dat het eerder verstrekte bedrag niet meer terugkomt naar de geldverstrekker, maar dat betekent nog niet dat sprake is van een in de aandeelhouderssfeer gelegen vermogensverschuiving. Dat wordt – anders dan waarvan de inspecteur uitgaat – niet anders in het geval van “onzakelijk stilzitten” door de bv. In het geval van dergelijk “onzakelijk stilzitten” door de bv kan dat tot gevolg hebben dat een verlies op de lening (gedeeltelijk) niet aftrekbaar is bij de bv,⁶ maar het heeft niet tot gevolg dat direct een uitdeling wordt aangenomen voor (een deel van) de lening. In zo’n geval zal pas als definitief vaststaat dat de aandeelhouder niet meer aan zijn aflossingsverplichting zal voldoen, het onzakelijke verlies gelijkgesteld moeten worden met een uitdeling.⁷

Tegen deze achtergrond overweegt de rechtbank als volgt voor zover het gaat om de vordering van de BV op belanghebbende die is ontstaan vóór 2015. In de stellingname van de inspecteur ligt besloten dat op het moment van ontstaan van de vordering er geen sprake van was dat vaststond dat “niet kan of zal worden afgelost”. Immers, zou dat wel het geval zijn, dan is reeds vóór 2015 sprake van uitdeling(en) en niet – zoals de inspecteur bepleit – in 2015. Uitgangspunt is daarom verder dat ook in fiscale zin sprake is van een vordering/schuldverhouding bij het ontstaan ervan.

Daarvan uitgaande kunnen de feitelijke stellingen van de inspecteur dat in 2015 is komen vast te staan dat belanghebbende de vordering niet kan terugbetalen en dat de BV onzakelijk heeft stilgezeten, de inspecteur niet helpen. Uit het juridisch kader zoals uiteengezet in 3.3 hiervoor volgt immers dat die omstandigheden onvoldoende zijn om te kunnen oordelen dat sprake is van een uitdeling in 2015.

De inspecteur lijkt ook aan te voeren dat belanghebbende de vordering niet zal terugbetalen. Voor zover die stelling erop is gebaseerd dat belanghebbende niet kan terugbetalen, helpt die stelling de inspecteur evenmin gelet op het voorgaande. Voor zover de stelling erop gebaseerd is dat belanghebbende nooit de wil heeft gehad om de lening af te lossen en/of dat belanghebbende over de gelden heeft beschikt als ware het zijn eigen vermogen,⁸ helpt dat de inspecteur evenmin. Nog ervan afgezien dat de juistheid van die laatste stellingen niet aannemelijk is gemaakt, zouden die stellingen leiden tot een uitdeling voorafgaand aan 2015. Voor zover de inspecteur bedoelt te stellen dat belanghebbende en de BV in 2015 (stilzwijgend) zijn overeengekomen dat niet terugbetaald hoeft te worden dan wel dat de BV de lening heeft prijsgegeven, is die stelling niet aannemelijk gemaakt.

Correctie inkomen uit eigen woning

De inspecteur heeft de aangegeven rente van € 14.875 niet als eigenwoningrente in aftrek toegelaten.

De inspecteur neemt primair het standpunt in dat aangezien de vordering van de BV op belanghebbende is uitgedeeld aan belanghebbende, er geen schuld en dus ook geen rente op een schuld meer is. De rechtbank verwerpt dit standpunt aangezien het voortbouwt op een hiervoor verworpen standpunt.

De inspecteur erkent dat de omstandigheid dat rente wordt bijgeschreven niet in de weg hoeft te staan aan aftrekbaarheid als eigenwoningrente, maar meent – subsidiair – dat in zakelijke verhoudingen de leningverstrekker geen genoegen zou hebben genomen met bijschrijving van de rente. De rechtbank overweegt dat ook als dit laatste juist is, niet duidelijk is gemaakt waarom dit zou afdoen aan de aftrekbaarheid van de rente. Het zou immers alleen impliceren dat belanghebbende zou moeten betalen in zakelijke verhoudingen. Belanghebbende had dat rentebedrag bovendien kunnen betalen.

Verder neemt de inspecteur het standpunt in dat de rente niet drukt omdat de wil van belanghebbende tot terugbetaling twijfelachtig is. Dit laatste is echter niet aannemelijk gemaakt.

De correctie in verband met de pensioen- en lijfrenteaanspraak

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat in 2015 de pensioenaanspraak van belanghebbende bij BV in aanmerking moet worden genomen als loon uit vroegere dienstbetrekking op grond van artikel 19b van de Wet LB.

Primair stelt de inspecteur dat tussen 1 januari 2015 en 1 augustus 2015 er sprake van is geweest dat de pensioenaanspraak is afgekocht dan wel feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden als bedoeld in artikel 19b, eerste lid, onderdeel b, van de Wet LB.

Indien dat niet het geval is, stelt de inspecteur zich subsidiair op het standpunt dat de zetelverplaatsing van de BV op 1 augustus 2015 meebrengt dat de BV niet meer is aan te merken als toegelaten verzekeraar als omschreven in artikel 19a van de Wet LB, waardoor niet langer sprake is van een pensioenregeling in de zin van artikel 18 van de Wet LB. Als gevolg hiervan is de pensioenaanspraak van belanghebbende niet langer als een kwalificerende pensioenaanspraak voor de toepassing van de Wet LB aan te merken als bedoeld in artikel 19b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet LB.

Zowel het primaire als het subsidiaire standpunt leidt er volgens de inspecteur toe dat de gehele aanspraak is belast tegen de commerciële waarde, vermeerderd met revisierente.

Hoewel de inspecteur bij de onderbouwing van zijn betoog slechts verwijst naar bepalingen betreffende een pensioenaanspraak, neemt de inspecteur kennelijk ook het standpunt in dat een en ander ook geldt ten aanzien van de lijfrenteaanspraken van belanghebbende bij BV en GMBV.

Afkoop dan wel voorwerp van zekerheid?

De inspecteur, op wie de bewijslast, rust heeft ter onderbouwing van zijn primaire standpunt gewezen op de omvang van de door belanghebbende opgenomen gelden uit BV en GMBV, zonder aflossingsverplichting en/of zicht op aflossing, terwijl er sprake is van achterstelling ten opzichte van andere schuldeisers en reële zekerheid ontbreekt.

Belanghebbende heeft een en ander gemotiveerd betwist, en daarnaast gesteld dat als op basis van de feiten en omstandigheden al geconcludeerd moet worden dat sprake is geweest van afkoop dan wel (feitelijke) zekerheidstelling, dit is gebeurd vóór 2015.

Heffing als gevolg van zetelverplaatsing van de BV’s?

Niet in geschil is dat, als gevolg van haar zetelverplaatsing, de BV vanaf 1 augustus 2015 niet meer aangemerkt kan worden als een toegelaten verzekeraar op grond van artikel 19a, lid 1, onderdeel d in verbinding met lid 2, van de Wet LB, aangezien de BV niet meer in Nederland is gevestigd. Evenmin is in geschil dat de BV niet is ‘aangewezen’ door de inspecteur als bedoeld in artikel 19a, lid 1, onderdeel e, onder 5°, van de Wet LB. Niet in geschil is dat dit als uitgangspunt meebrengt (i) dat de BV niet kan worden aangemerkt als een toegelaten buitenlandse verzekeraar op grond van artikel 19a, lid 1, onderdeel e, van de Wet LB, en (ii) dat, bij gevolg, op grond van artikel 19b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet LB de pensioenaanspraak van belanghebbende op de BV wordt aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking.

Belanghebbende voert echter het volgende aan. Met betrekking tot i) voert belanghebbende aan dat de BV materieel – afgezien van de aanwijzing – voldoet aan alle voorwaarden van artikel 19a, lid 1, onderdeel e in verbinding met lid 2, van de Wet LB, dat de BV een verzoek heeft gedaan om aangewezen te worden als toegelaten buitenlandse verzekeraar, en dat de inspecteur daarop nog niet heeft beslist. Met betrekking tot ii) voert de inspecteur aan dat heffing over de pensioenaanspraak niet toegestaan is op basis van het belastingverdrag tussen Nederland en Spanje (hierna: het belastingverdrag met Spanje), alsmede dat die heffing in strijd komt met het Unierecht (vrije verkeer van werknemers, van dienstverlening en van kapitaalverkeer).

Voor zijn stelling dat de BV een verzoek heeft gedaan om aangewezen te worden als toegelaten buitenlandse verzekeraar, heeft belanghebbende verwezen naar brieven van 23 december 2013 en 17 juli 2014. De inspecteur voert hiertegenover aan dat hij geen brief van 23 december 2013 heeft kunnen vinden, maar dat uitgesloten is dat die brief een verzoek tot aanwijzing bevat gelet op de brief van 17 juli 2014¹¹, waarin de emigratie wel wordt genoemd maar nog verre van concreet is. Verder wijst de inspecteur op een brief van 22 oktober 2015,¹² waarin de Belastingdienst wordt bericht over de verhuizing van belanghebbende (en zijn vrouw) naar Spanje en het nieuwe vestigingsadres van de BV’s in België.

De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende zijn stelling niet aannemelijk heeft gemaakt. In de brief van 17 juli 2014 kan namelijk geen verzoek tot aanwijzing worden gelezen. Verder bevindt de gestelde brief van 23 december 2013 zich niet bij de processtukken en is het bovendien – gelet op de datum van die brief – voorshands niet aannemelijk dat daarin een verzoek tot aanwijzing zou zijn gedaan.

Heropening van het onderzoek

Na heropening zal het onderzoek beperkt blijven tot het geschilpunt of de zetelverplaatsing van de BV’s leidt tot heffing over de pensioen- en lijfrenteaanspraken van belanghebbende. Over de andere geschilpunten heeft de rechtbank hiervoor immers al beslist.

In verband met het verdere onderzoek verdient opmerking dat weliswaar hiervóór in verband met het genoemde geschilpunt vooralsnog alleen is ingegaan op de pensioenaanspraak, maar dat het onderzoek ook betrekking zal hebben op de lijfrenteaanspraken. Verder zal het onderzoek niet volledig beperkt zijn tot de Unierechtelijke kwestie, maar zal ook de procedure tot aanwijzing als toegelaten buitenlandse verzekeraar aan de orde komen. Aanleiding hiervoor is mede de opmerking van de inspecteur ter zitting dat in theorie de aanvraag nog steeds kan worden gedaan.