NTFR 2003/984 - Defiscalisering alimentatie is het overwegen waard

Bij de invoering van de Wet IB 2001 is eigenlijk voetstoots aangenomen, dat de bestaande fiscale behandeling van alimentatie voortgezet moest worden. Blijkbaar verkeerde de wetgever in de veronderstelling, dat de Wet IB 2001 geen ingrijpende wijzigingen bracht in het bestaande systeem, zodat handhaving daarvan in de rede lag. Dit is echter niet juist. Er zijn voldoende argumenten om aan te nemen dat het nieuwe systeem gebaat zou zijn met een gedisfiscaliseerde alimentatie. Na een korte beschrijving van de fiscale behandeling van alimentatie volgen de drie belangrijkste argumenten om alimentatie niet langer in de heffing te betrekken, te weten de steeds platter wordende tariefstructuur, de belemmering van afkoop van alimentatie en de invoering van het boxenstelsel.

Met alimentatie wordt gedoeld op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die worden gegeven om een ander in de kosten van levensonderhoud te kunnen laten voorzien. Voor gehuwden vloeit de onderhoudsverplichting rechtstreeks voort uit het familierecht. Nadat de echtgenoten duurzaam gescheiden zijn gaan leven en de periodieke uitkering is ingegaan, wordt de uitkering bij de ontvanger (de alimentatiegerechtigde) belast als een van de aangewezen periodieke uitkeringen in box 1. Daar staat tegenover dat de betaler (de alimentatieplichtige) recht heeft op aftrek van de betaalde uitkeringen als persoonsgebonden aftrekpost. ¹ Ingeval de onderhoudsverplichting niet voortvloeit uit het familierecht maar uit een dwingende morele verplichting, is aftrek eveneens mogelijk, mits de periodieke uitkering of verstrekking in rechte vorderbaar is. Deze is dan ook weer belast en aftrekbaar. ² Hieronder valt bijvoorbeeld alimentatie tussen personen die ongehuwd hebben samengewoond of die een Lat–relatie hebben gehad. ³ De alimentatie die wordt verstrekt aan kinderen, is daarentegen weer van de heffing en aftrek uitgezonderd.

Afplatting tariefstructuur

Voor de aftrekkant is het duidelijk dat de draagkracht van de alimentatieplichtige wordt aangetast. Het lijkt dan logisch, dat de alimentatieplichtige een fiscale tegemoetkoming wordt verleend in de vorm van een persoonsgebonden aftrekpost. Maar dit is een schijnlogica. In de praktijk wordt de alimentatie verhoogd met het belastingvoordeel van de alimentatieplichtige. Het fiscale voordeel dat de alimentatieplichtige ontvangt ter compensatie van het draagkrachtverlies, wordt dus grotendeels tenietgedaan door de brutering van de alimentatie.

Er ontstaat een tariefsvoordeel doordat de alimentatie in mindering wordt gebracht op inkomen dat in de regel tegen een hoger tarief wordt belast dan het tarief waartegen de alimentatie wordt belast bij de alimentatiegerechtigde. Door de invoering van de Wet IB 2001 is dit tariefsvoordeel sterk verminderd. In nagenoeg alle gevallen worden de inkomsten van zowel de alimentatiegerechtigde als de alimentatieplichtige belast tegen het tarief van de eerste drie schijven. Het verschil tussen de eerste en de derde schijf is verminderd van 16,1 tot 9,65 procentpunten. Daarnaast zijn de belastingvrije sommen vervangen door heffingskortingen, waardoor het nivellerende effect verder wordt versterkt. Het verschil in tarief waartegen de alimentatie belast wordt en afgetrokken kan worden is zo gering geworden, dat belastingheffing over alimentatie meer een "symbolische" betekenis krijgt. Overigens moet de alimentatieplichtige dit fiscale voordeel laten toekomen aan de alimentatiegerechtigde, als bij de berekening van de alimentatie het Trema–model wordt gehanteerd.

Afkoop alimentatie

Met de invoering van de Wet IB 2001 is het fiscaal zeer onvoordelig geworden om de alimentatie af te kopen of om te zetten in een lijfrente. De ontvanger wordt volledig belast in box 1 tegen het progressieve tarief, terwijl de betaler de aftrek als persoonsgebonden aftrekpost weliswaar eerst op zijn box 1–inkomen in mindering kan brengen, maar als dit onvoldoende is wordt het verrekend met het laag belaste inkomen in box 3 respectievelijk box 2. De Wet IB 2001 vormt daardoor een aanzienlijke belemmering voor het efficiënt afwikkelen van een echtscheiding, die bij een gedefiscaliseerde alimentatie niet op zou treden.

Boxenstelsel

Een belangrijk kenmerk van de Wet IB 2001 is het boxenstelsel. De belastingheffing is afhankelijk van de box waarin de inkomst of de aftrekpost valt. Daarbij fungeert box 3 als een restpost voor bezittingen en schulden die niet reeds in box 1 of 2 worden betrokken. Wanneer er fiscale gevolgen worden verbonden aan financiële rechten en verplichtingen tussen twee belastingplichtige personen, is het van belang dat een evenwichtige situatie wordt bereikt. Zoals zojuist aangegeven, wordt dit evenwicht al verstoord doordat alimentatie wordt belast in box 1, terwijl de aftrekpost als persoongebonden aftrek verrekend kan worden met de inkomsten uit de verschillende boxen.

Een andere verstoring ligt op de loer als het recht op alimentatie en de plicht tot alimentatiebetaling tot twee verschillende boxen zouden behoren. Het alimentatierecht van de ex–echtgenoot behoort tot box 1, omdat daaruit inkomen uit werk en woning vloeit. ⁴⁵ De alimentatieplicht kan slechts tot deze box behoren, als kan worden verdedigd dat de verplichtingen die uit deze plicht vloeien op het box 1–inkomen drukken. Het is inderdaad zo, dat de alimentatie als persoonsgebonden aftrekpost in eerste instantie in mindering komt op het inkomen in box 1. Wanneer echter het box 1–inkomen niet voldoende is, komt de persoonsgebonden aftrekpost in mindering op het inkomen van box 3 en vervolgens dat van box 2. Er is dus geen onlosmakelijke band tussen de alimentatieplicht en box 1.

De volgende vraag die rijst, is of de alimentatieplicht dan een schuld in box 3 kan vormen. De definitie van deze schulden is zeer ruim; als de schuld een waarde in het economisch verkeer heeft en de schuld zelf of verplichtingen uit die schuld niet in box 1 of 2 in aanmerking worden genomen, valt deze in box 3. Het lijkt onwaarschijnlijk dat de wetgever heeft beoogd onderhoudsverplichtingen tot de schulden te rekenen die in de rendementsgrondslag vallen. ⁶ Ze vloeien voort uit de familiesfeer en hebben in de regel geen waarde in het economisch verkeer. ⁷ Toch is het niet ondenkbaar dat op het moment dat de familiesfeer wordt doorbroken door de verbreking van het huwelijk, er een schuld in de zin van box 3 zichtbaar wordt. Na vaststelling van de alimentatie rust op de alimentatieplichtige immers de plicht om de alimentatiegerechtigde te ondersteunen in het levensonderhoud gedurende een bepaalde periode en onder bepaalde voorwaarden⁸. Het bestaan van een schuld is nog duidelijker bij de alimentatie die voortspruit uit een dringende morele verplichting die in rechte vorderbaar is, omdat deze niet door het familierecht wordt beheerst. Dat de alimentatieplicht een waarde in het economisch verkeer heeft, wordt duidelijk als de alimentatieplichtige deze onderhoudsverplichting afkoopt.

Als de alimentatieplicht onder de schulden valt, ontstaat een extra alimentatiefaciliteit: niet alleen de betaalde alimentatie is aftrekbaar, maar de schuld drukt ook nog eens op de rendementsgrondslag en vermindert daarmee het voordeel uit sparen en beleggen. Deze (mogelijke) onevenwichtigheden in het boxenstelsel pleiten voor een defiscalisering.

Bestaande problemen rond alimentatie

Naast deze drie argumenten die zijn ontleend aan de verschillen tussen de Wet IB 1964 en de Wet IB 2001, levert het belasten van alimentatie–uitkeringen op enige andere punten de nodige wrevel op. De discrepantie die ontstaat doordat de alimentatiegerechtigde de kosten voor het vaststellen van de alimentatie wel op het inkomen in mindering kan brengen en de alimentatieplichtige niet, blijft moeilijk uit te leggen. Ook de problemen die ontstaan bij het incorporeren van de fiscale gevolgen in de alimentatieberekening zijn niet te onderschatten. De tegengestelde fiscale belangen van de ex–echtgenoten en hun toch al gespannen verhouding zijn tot slot voedingsbronnen voor menig fiscaal geschil. Deze wrevel kan worden weggenomen door defiscalisering van de alimentatie.

Het idee om alimentatie te defiscaliseren is niet nieuw. ⁹ In 1983 zijn hierover al Kamervragen gesteld. Toen zag de staatssecretaris geen ruimte voor defiscalisering, omdat dit een niet onaanzienlijke inbreuk op de bestaande fiscale systematiek vormt. ¹⁰ Andere argumenten voor voortzetting van het bestaande systeem zijn, dat de alimentatiegerechtigde de alimentatie ervaart als inkomen en dat de heffing daarbij aan dient te sluiten. De alimentatieplichtige zal zijn draagkracht aangetast zien en wenst daarvoor een compensatie te krijgen in de vorm van een persoonsgebonden aftrekpost. Het is naar mijn mening de vraag of de wetssystematiek, het inkomensgevoel en het draagkrachtbeginsel defiscalisering in de weg staan.

Doordat de wetgever de alimentatie aan de kinderen al heeft gedefiscaliseerd, kan moeilijk verdedigd worden dat defiscalisering van de alimentatie aan de ex–echtgenoot een onherstelbare inbreuk op het wetssysteem maakt. ¹¹ Ook andere periodieke uitkeringen zoals bijzondere bijstand, subsidies en tegemoetkomingen in studiekosten zijn gedefiscaliseerd op grond van doelmatigheidsoverwegingen. In andere landen wordt eveneens niet geschroomd om de alimentatie buiten de belastingheffing te houden of te beperken.

Dat alimentatie door de ontvanger als inkomen wordt ervaren, is niet altijd juist. Bij veel periodieke verstrekkingen zoals het verstrekken van woongenot, ontbreekt dit gevoel. De belastingheffing over de alimentatie in de inkomstenbelasting wordt door de ontvanger vaak als een extra last gezien, waardoor het beginsel van de minste pijn in strijd komt met het inkomensgevoel dat de ontvanger heeft. Het idee van inkomensbeleving wordt in het nieuwe stelsel op sommige punten losgelaten; ik verwijs daarbij naar het forfaitair rendement in box 3.

Doordat bij defiscalisering over de alimentatie geen inkomstenbelasting meer verschuldigd is, zal de hoogte van de alimentatie–uitkering dalen. Op deze wijze wordt nagenoeg hetzelfde effect bereikt, als in het huidige systeem van belastbaarheid en aftrek van de alimentatie. Het draagkrachtbeginsel wordt door defiscalisering dus ook niet geschonden.

Er lijken geen wezenlijke belemmeringen te zijn om alimentatie buiten de belastingheffing te houden. Helaas zullen daardoor niet alle problemen bij echtscheiding opgelost worden. De fiscale problematiek rond de pensioenverevening en toescheiding van levensverzekeringen blijft bestaan. Daarnaast zal de wetgever, zoals eerder gezegd, duidelijk moeten maken dat het recht op en de plicht tot alimentatiebetaling niet tot de rendementsgrondslag gaan behoren. Voor het verlies van het fiscale tariefsvoordeel zou nog overwogen kunnen worden een heffingskorting aan de alimentatiegerechtigde te verlenen. ¹² Vanwege de langlopende verplichtingen zal aan het overgangsrecht de nodige aandacht besteed moeten worden. Daarbij zal ook aandacht besteed moeten worden aan aanpassing van uitkerings– en subsidieregelingen, waarvoor het fiscale inkomen als toets wordt gebruikt.