NTFR 2004/256 - Onvoldoende voor wetgever bij reparatie aankoopkosten deelneming

Ongeveer één jaar geleden¹ schreef ik in deze rubriek over het verhelderende arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2002² inzake de aftrekbaarheid van de aankoopkosten deelneming³ en de reactie van de staatssecretaris⁴ waarin hij aankondigde het arrest met terugwerkende kracht door middel van een wetswijziging ongedaan te maken.

Na 13 december 2002 bleef het nog lange tijd rustig aan het 'wetgevingsfront'. Er werd maar geen reparatiewetsvoorstel bij de Tweede Kamer ingediend zonder dat daar voor de buitenwereld een plausibele verklaring voor bestond.

Gegeven de afwezigheid van reparatiewetgeving, blijft het arrest van 24 mei 2002 uiteraard onverkort van kracht. Dit leidde in een procedure bij Hof Den Bosch⁵ tot een uiterst merkwaardige, om niet te zeggen Kafkaiaanse situatie. In geschil waren nog uitsluitend de aankoopkosten deelneming.

Tijdens de zitting merkt de inspecteur het volgende op: 'Voor de zitting heb ik nog telefonisch contact gehad met het Ministerie van Financiën en daarbij is mij namens de Minister van Financiën te verstaan gegeven dat hetgeen is besloten in het Besluit van 12 juni 2002, nr. CPP2002/1737, ook heeft te gelden ten aanzien van lopende procedures bij de belastingrechter, zulks ten einde nog gebruik te kunnen maken van eventueel met terugwerkende kracht in te voeren reparatiewetgeving. Het is mij daarom niet toegestaan mij alsnog te conformeren aan het standpunt van belanghebbende.'

Men ziet de zittingszaal van het hof in Den Bosch voor zich waar de raadsheren met ingehouden woede het relaas van de inspecteur aanhoren. Zij kunnen niet anders dan het arrest van 24 mei 2002 van de Hoge Raad volgen. Dat is immers op dat moment rechtens de enige relevante situatie. Het betoog van de inspecteur, en daarvan afgeleid van de minister van Financiën, is beschamend. Wetgeving met terugwerkende kracht verdient al geen schoonheidsprijs, op de datum van de uitspraak van het hof (16 juli 2003) is er evenwel nog niet eens een wetsvoorstel bij de Tweede Kamer ingediend.

Het hof stelt belanghebbende in het gelijk en – zeer ongebruikelijk – veroordeelt de inspecteur in de proceskosten die belanghebbende in het kader van de beroepsprocedure redelijkerwijs heeft moeten maken.

Ook na de uitspraak van Hof Den Bosch volgde geen reactie van de wetgever. Het adagium is wachten, wachten, wachten. Waarom het allemaal zo lang moet duren is in nevelen gehuld. De problematiek van de aankoopkosten deelneming komt ook niet aan de orde in het Belastingplan 2004, terwijl de reparatiewetgeving in het kader van het Bosal–arrest⁶ daarin met een nota van wijziging nu weer wèl wordt geregeld.

Op 9 december 2003⁷ komt de staatssecretaris met een besluit waarin hij aangeeft hoe inspecteurs om dienen te gaan met aangiften vennootschapsbelasting waarvan de aanslagtermijn dreigt te verlopen en met aangehouden bezwaarschriften waarin de problematiek van de aankoopkosten deelneming speelt.

In het besluit geeft de staatssecretaris opdracht om voor aangiften waarvan de verjaringstermijn dreigt te verlopen, de aanslag vennootschapsbelasting op te leggen met inachtneming van de aftrek van aankoopkosten. Dit lijkt in eerste instantie wat merkwaardig omdat het overkomt alsof de staatssecretaris hiermee tegen zijn eigen beleid ingaat. Maar het is wel het logische gevolg van het feit dat aanslagtermijnen op 31 december 2003 zullen verjaren terwijl het desbetreffende wetsvoorstel nog niet eens bij de Tweede Kamer is ingediend. Het is ook niet te verwachten dat de parlementaire behandeling van een op dat moment nog in te dienen wetsvoorstel op 31 december 2003 is afgerond en de desbetreffende reparatiewet op 31 december 2003 in het Staatsblad staat. Bijgevolg is het arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2002 geldend recht en dit betekent dat aftrek van aankoopkosten deelneming moet worden toegestaan. De staatssecretaris kan het immers niet maken zijn inspecteurs op te dragen in strijd met geldend recht te handelen.

In hetzelfde besluit stelt de staatssecretaris dat bezwaarschriften waarin (alsnog) wordt verzocht rekening te houden met de aftrek van aankoopkosten van deelnemingen, nog steeds dienen te worden aangehouden.

Hiermee ontstaat een vorm van rechtsongelijkheid die toch moeilijk te accepteren is. Sommigen belastingplichtigen zitten in een bezwaarprocedure en krijgen de gevraagde aftrek aankoopkosten deelneming niet. Andere belastingplichtigen krijgen de gevraagde aftrek bij het opleggen van de aanslag vennootschapsbelasting wél. Je zou bijna willen zeggen: waar zijn wij nu helemaal mee bezig?

Uiteindelijk stuurt de staatssecretaris op 24 december 2003 een wetsvoorstel naar de Tweede Kamer⁸ waarin onder meer de problematiek van de aankoopkosten deelneming wordt geregeld.

Naast de beoogde niet–aftrekbaarheid van de aankoopkosten deelneming trekt het overgangsrecht de meeste aandacht. In art. IV, lid 1 is dit als volgt verwoord: 'Indien een belastingplichtige voor de vennootschapsbelasting voor de inwerkingtreding van deze wet kosten heeft gemaakt ter zake van de verwerving van een deelneming en deze kosten bij het bepalen van de winst in enig jaar in aftrek heeft gebracht, wordt de winst van dat jaar verhoogd met de in aftrek gebrachte kosten. Indien de aanslag of beschikking bedoeld in artikel 20b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 over dat jaar reeds onherroepelijk vaststaat, wordt de winst van het eerstvolgende jaar, waarover de aanslag of beschikking bedoeld in artikel 20b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 nog niet onherroepelijk vaststaat, verhoogd met de in aftrek gebrachte kosten.'

De eerste volzin is een verwoording van de materieel terugwerkende kracht van het wetsvoorstel tot alle nog niet onherroepelijk vaststaande aanslagen en beschikkingen. De tweede volzin gaat echter nog een heel stuk verder. Het lijkt wel een soort wettelijke vastlegging van de foutenleer waarbij alle – in de ogen van de wetgever ten onrechte afgetrokken – aankoopkosten deelneming alsnog bij het resultaat worden geteld. Men kan een dergelijke handelwijze van de zijde van de overheid verdedigen met de opmerking dat dit de ultieme uitdrukkingsvorm van het gelijkheidsbeginsel is. Op deze wijze worden alle belastingplichtigen uiteindelijk gelijk behandeld. Maar daar kan tegen in worden gebracht dat de voorgestelde wijziging lijnrecht indruist tegen het beginsel van de rechtszekerheid. Als een aanslag of beschikking eenmaal onherroepelijk vaststaat, kan en mag een belastingplichtige erop vertrouwen dat de overheid daarop niet meer terugkomt (tenzij er sprake is van navordering of naheffing). Door de voorgestelde wetswijziging wordt op een verkapte wijze de desbetreffende aanslag of beschikking opengebroken door een bijtelling in een later jaar. De staatssecretaris zal dit wel pareren met de opmerking dat belastingplichtigen zijn geïnformeerd over zijn standpunt inzake de op handen zijnde reparatiewetgeving. Maar een schoonheidsprijs verdient het allerminst. Een dergelijke vorm van materieel terugwerkende kracht gaat ook veel verder dan hetgeen daarover in het verleden in een beleidsnotitie door de staatssecretaris van Financiën, opgesteld ten behoeve van de Eerste en Tweede Kamer, is vastgelegd. ⁹ Op voorhand is derhalve al te verwachten dat deze vorm van materieel terugwerkende kracht van fiscaal wetgeving bij diverse Kamerleden op onoverkomenlijke bezwaren zal stuiten waardoor het wetsvoorstel in deze vorm niet zal worden aangenomen.

Het is onbegrijpelijk waarom de reparatie van het arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2002 zo lang op zich heeft laten wachten. Wetsvoorstel nr. 29 381, waarin de reparatie vorm is gegeven, beslaat op dit punt slechts een tiental woorden wettekst. In art. 13, lid 1, eerste volzin, Wet VPB 1969 worden de voordelen die onder de deelnemingsvrijstelling vallen uitgebreid met 'kosten ter zake van de verwerving van een deelneming'. Meer is het niet. Het is 'as simpel as that'. Een dergelijke wetswijziging had per kerende post na het arrest van 24 mei 2002 aan de Tweede Kamer kunnen worden gezonden waardoor de staatssecretaris al het voorgeprogrammeerde politieke spektakel in de Eerste en Tweede Kamer had kunnen voorkomen.

Waarom zo lang gewacht? Waarom moest deze reparatie worden samengevoegd met de gewijzigde fiscale behandeling van de omzetting van afgewaardeerde vorderingen? De staatssecretaris van Financiën kiest daarmee voor de beproefde 'sandwichformule'. Leuke en minder leuke wijzigingen van fiscale wetgeving worden aan het parlement in één wetsvoorstel aangeboden vanuit de gedachte: een dergelijke combinatie doet de bittere pil van een aanscherping van het fiscale regime (zoals thans met de aankoopkosten deelneming) verzachten c.q. verzoeten zo u wilt. Voormalig staatssecretaris Vermeend van Financiën was daarin een ware kampioen, staatssecretaris Wijn van Financiën lijkt andermaal het beproefde recept te gaan gebruiken.