NTFR 2005/559 - Grenzen aan de rechtsstrijd

Op 1 januari is de Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties in werking getreden. Binnenkort zullen de eerste beroepen in fiscale zaken door de rechtbank ter zitting worden behandeld. Reden om eens stil te staan bij de vraag waarover de rechtbank dan precies mag oordelen. En over de vraag waarover het hof in hoger beroep mag oordelen. Al sinds jaar en dag is duidelijk dat de rechter niet buiten de rechtsstrijd mag treden. Maar wie bepaalt nu de omvang van de rechtsstrijd? En wanneer?

Een belastingaanslag kan niet worden beschouwd als een meerledig besluit in die zin dat de elementen waaruit het als verschuldigd vastgestelde bedrag is opgebouwd, zouden kunnen worden onderscheiden als even zovele besluitonderdelen. Een bezwaar tegen een aanslag moet derhalve worden beschouwd als een bezwaar tegen die aanslag in zijn totaliteit, ook al richten de argumenten van de belastingplichtige zich specifiek op één of enkele van de elementen van de aanslag. Dat geldt ook voor de beroepsfase. Aldus de HR in zijn arrest van 24 januari 2003 (nr. 36.247, BNB 2003/172, NTFR 2003/227) inzake interne compensatie.

Hoewel het beroep zich dus richt tegen de aanslag in zijn totaliteit, mag de rechter niet de aanslag in zijn totaliteit beoordelen. Hij moet blijven binnen de rechtsstrijd en tot de rechtsstrijd behoren slechts de elementen van de aanslag waarover partijen voor de rechter strijden. Partijen kunnen in een belastinggeschil de rechtsstrijd uitbreiden tot ver in de procedure, veel verder dan in andere delen van het bestuursrecht gebruikelijk is. Waar in het algemene bestuursrecht (en ook in het vreemdelingenrecht) de verweerder nadat hij op het bezwaarschrift heeft beslist, zijn besluit niet meer met nieuwe standpunten mag onderbouwen, mag de inspecteur nog tot op de zitting de rechtsstrijd in zijn voordeel uitbreiden (interne compensatie). Ook voor de belanghebbende is het algemene bestuursprocesrecht strenger dan het belastingprocesrecht. Afhankelijk van het rechtsgebied zijn de mogelijkheden meer of minder beperkt later in de procedure een beroep te doen op niet in de aanvraag of het bezwaarschrift opgenomen standpunten, argumenten of bewijzen. De uitzonderingspositie van het belastingrecht houdt er wellicht verband mee dat in het belastingrecht tot nu toe maar één feitelijke instantie was en dat veel belanghebbenden procederen zonder beroepsmatige rechtsbijstand. De weinig strikte opvatting van de belastingrechter draagt ertoe bij tot een weinig gejuridiseerde procedure. Toch spreekt dat – ook voor niet–juristen – niet vanzelf. Mijn ervaring is dat ‘gewone mensen‘ vaak al verbaasd zijn dat je in bezwaar nog dingen mag aanvoeren die niet in de aangifte stonden. Aan de andere kant kan het aanvoeren van nieuwe grieven in de loop van de procedure leiden tot een rommelig verloop ervan. De wederpartij moet zich herhaaldelijk opnieuw beraden op zijn positie en zo nodig nieuw bewijs verzamelen. Dat pleit tegen een al te ruimhartige opstelling van de rechter.

In het tot en met 2004 geldende belastingprocesrecht, met één feitelijke instantie, konden beide partijen nog tot op de zitting nieuwe twistpunten inbrengen, zij het dat dit soms werd beperkt in verband met een goede procesorde. ¹ De vraag rijst in hoeverre die mogelijkheden ook thans nog bestaan. Er lijkt geen reden in de procedure in eerste aanleg (bij de rechtbank) strenger te zijn dan voor 2005 (bij het hof) het geval was. Maar je kunt je wel afvragen of partijen in hoger beroep opnieuw de kans moeten krijgen alles aan de orde te stellen. Zij hebben in de procedure voor de rechtbank al kunnen aangeven welke elementen van de aanslag zij ter discussie willen stellen. Het hoger beroep is dan alleen een echt hoger beroep als zij het hof vervolgens die elementen nogmaals voorleggen. Daarbij kunnen natuurlijk nieuwe argumenten worden aangedragen en nieuw bewijs worden bijgebracht. Maar het lijkt mij overdreven dan ook de mogelijkheid te geven in hoger beroep te procederen over de giftenaftrek, waar in eerste aanleg alleen de ziektekosten ter discussie stonden. ² En zou het niet bijdragen aan een goede procesorde als degene die (principaal of incidenteel) hoger beroep instelt, in zijn hoger beroepschrift aangeeft welke elementen van de aanslag hij ter beoordeling aan het hof voorlegt. ³ Die beslissing moet hij redelijkerwijs dan kunnen nemen, want hij heeft de hele procedure in eerste aanleg inmiddels achter de rug. De wederpartij weet dan ook waar hij aan toe is, zodat hij zijn verdediging daarop kan richten. Ten slotte zou voor in hoger beroep voor het eerst aangevoerde geschilpunten nog maar één feitelijke instantie overblijven. En dat was nu juist niet de bedoeling.

Als de rechtsstrijd is afgepaald, staat vast welke elementen van de aanslag deel uitmaken van de rechtsstrijd. Vervolgens kunnen partijen argumenten aandragen die betrekking hebben op de rechtsstrijd. Dat kunnen zowel juridische argumenten (standpunten) zijn, als feitelijke argumenten (stellingen). Ook deze kunnen nog tot op de zitting naar voren worden gebracht (soms onder voorwaarde van een goede procesorde). Art. 8:58 Awb, dat sinds 1999 geldt in het fiscale procesrecht, bepaalt dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Hoewel deze bepaling niet verplicht latere ingediende stukken buiten beschouwing te laten, geeft het de rechter daarvoor wel een handvat. De Hoge Raad heeft er – voor zover mij bekend – nog niet uitdrukkelijk over geoordeeld, maar ik meen dat de rechter stukken te weigeren die tien dagen voor de zitting hadden kunnen worden ingediend, maar die pas later worden overgelegd. Voor de rechtbank is het wellicht verstandig hieraan niet te strak de hand te houden, omdat de desbetreffende partij dan min of meer wordt gedwongen in hoger beroep te gaan om deze stukken alsnog over te kunnen leggen. Maar het lijkt mij wel verstandig als het hof hier wat strenger gaat opereren. Er zijn al veel gelegenheden geweest die stukken over te leggen: de hele procedure bij de rechtbank en eerder in de procedure bij het hof. Als er geen goede reden is waarom die stukken niet eerder konden worden ingebracht, zie ik geen reden die stukken alsnog toe te laten.

Samenvattend: in de belastingprocedure met één feitelijke instantie, zoals die tot vorig jaar bestond, waren zeer ruime mogelijkheden voor beide partijen om de rechtsstrijd uit te breiden en om binnen die rechtsstrijd nieuwe argumenten, stellingen en bewijzen aan te voeren. Dat zal vermoedelijk blijven gelden voor de procedure in eerste aanleg, die voortaan bij de rechtbank wordt gevoerd. Voor de procedure in hoger beroep, bij het gerechtshof, mogen de touwtjes wel iets strakker worden aangehaald.