NTFR 2020/3066 - Liegen lassen ist die beste Erledigung
NTFR 2020/3066 - Liegen lassen ist die beste Erledigung
Als de oplossing voor een bepaald probleem zich niet aanstonds aandient, voor de hand liggende oplossingen op hun beurt weer nieuwe problemen oproepen, of zelfs niet duidelijk is of er überhaupt een probleem is, kan men ervoor kiezen de kwestie eerst maar eens even voor zich uit te schuiven. In veel gevallen dringt het beste alternatief zich vanzelf op, door tijdsverloop. Op momenten waarop het lastig was om in een zaak de raadsheren op één lijn te krijgen, sprak een oud-voorzitter van de Belastingkamer van de Hoge Raad weleens de woorden: ‘Liegen lassen ist die beste Erledigung.’ De zaak werd dan doorgeschoven naar de week erna in de hoop dat er dan wél een meerderheid voor een bepaalde oplossing was te vinden. Ik herinner mij eerlijk gezegd niet meer waar deze gevleugelde woorden vandaan kwamen. Een onderzoekje bracht mij bij de Oostenrijkse aartshertog Ludwig von Habsburg, die in de eerste helft van de negentiende eeuw een centrale rol aan het Oostenrijkse keizerlijk hof vervulde.1 Hoe dit ook zij, de uitspraak die van tijd tot tijd binnen de muren van de Hoge Raad werd gebezigd, kwam weer eens bij mij op toen ik de brief van de staatssecretaris van Financiën over een nieuwe groepsregeling in de vennootschapsbelasting tot mij nam.2 Want wat was ook weer het probleem dat bij de in die brief voorgestelde oplossingen past?
De brief inzake een nieuwe groepsregeling
De aanleiding voor de brief is gelegen in HvJ 22 februari 2018, zaken C-398/16 (X bv) en C-399/16 (X nv) (NTFR 2018/563, met commentaar van Van Horzen) en de daaropvolgende arresten HR 19 oktober 2018, nr. 15/00194bis, NTFR 2018/2598, met commentaar van Kooiman en HR 19 oktober 2018, nr. 15/00878bis, NTFR 2018/2532, met commentaar van Van Horzen. Niet zonder gevoel voor dramatiek schrijft de staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer dat ‘de unieke consolidatiegedachte’ die thans ten grondslag ligt aan de fiscale eenheid onder druk staat als gevolg van deze arresten. Ondanks de Wet spoedreparatie fiscale eenheid3 is het EU-rechtelijke risico mogelijk niet volledig geweken, aldus de staatssecretaris. Om deze reden heeft hij een proces in gang gezet waarin wordt onderzocht hoe een nieuwe groepsregeling in de vennootschapsbelasting eruit zou kunnen zien. Uiteraard moet deze nieuwe regeling uitvoerbaar, budgettair aanvaardbaar en EU-rechtelijk houdbaar zijn. Een niet te onderschatten punt betreft de overgangsproblematiek, die zo veelomvattend kan zijn dat een nieuwe regeling wellicht maar beter niet kan worden ingevoerd.
De brief onderscheidt oplossingsrichtingen die na internetconsultatie geen respectievelijk wel draagvlak kregen. Voor het volledig afschaffen van de fiscale eenheid zonder dat daarvoor een nieuwe groepsregeling in de plaats zou komen, bestaat weinig draagvlak. Dat geldt evenzeer voor de invoering van een grensoverschrijdende groepsregeling met objectvrijstelling. Een oplossingsrichting die wel draagvlak heeft gekregen, betreft die waarin de huidige fiscale eenheid wordt gecontinueerd, inclusief de bestaande spoedmaatregelen en indien nodig uitgebreid met aanvullende reparatiemaatregelen. Een tweede ‘kansrijke’ optie wordt gevormd door de introductie van een nieuwe verlies- of winstoverdrachtregeling dan wel resultatenpoolingsysteem. De staatssecretaris geeft daarbij aan dat het een paar jaar zal duren om een goed doordacht en goed werkend groepsregime te ontwerpen en te implementeren. Het kabinet meent dat daarbij zorgvuldigheid vóór snelheid gaat en laat een beslissing over aan een volgend kabinet.
Niets doen is de beste optie
Het is goed dat het kabinet rustig de tijd neemt, want er is welbeschouwd helemaal geen noodzaak om iets te veranderen. Als het stof van de ‘hype’ rond de per-elementbenadering is neergedaald, zal blijken dat het Unierecht geen bedreiging is voor de fiscale eenheid. Integendeel, het Unierecht maakt bestaande regelingen – andere dan die van de fiscale eenheid – alleen maar beter en meer specifiek toegesneden op het doel dat zij beogen te bereiken. Ik licht dit toe.
Uit HvJ 25 februari 2010, zaak C-337/08 (X Holding), NTFR 2010/541, met commentaar van Egelie en HR 19 oktober 2018, nr. 15/00878bis, NTFR 2018/2532, met commentaar van Van Horzen volgt dat het Unierecht niet ertoe leidt dat een in een andere lidstaat gevestigde dochtermaatschappij van een Nederlandse moedermaatschappij hypothetisch wordt gefilialiseerd door de regeling inzake de fiscale eenheid. Met andere woorden: een deelneming blijft een deelneming en wordt niet als vaste inrichting beschouwd. Het gevolg hiervan is dat de fiscale-eenheidsregeling als zodanig niet in strijd is met het Unierecht: haar ‘unieke consolidatiegedachte’ staat in het geheel niet op de tocht. Slechts de disproportionele toepassing van andere bepalingen dan art. 15 e.v. Wet VPB 1969 is Unierechtelijk aantastbaar (dit is wat er wordt bedoeld wanneer men spreekt over de ‘per-elementbenadering’).4
Neem art. 10a Wet VPB 1969. Nu de Hoge Raad al eerder heeft beslist dat deze bepaling wordt uitgelegd en toegepast in overeenstemming met het Unierecht, is er – ook zonder de spoedreparatie – niets aan de hand.5 Wat met betrekking tot de door art. 10a Wet VPB 1969 bestreken gevallen ter beoordeling voorligt, is of een lening van een verbonden lichaam een volstrekt kunstmatige constructie weerspiegelt die geen verband houdt met de economische realiteit en is bedoeld om de vennootschapsbelasting te ontwijken die normaliter verschuldigd is over de winst uit activiteiten op het Nederlandse grondgebied. Als dit niet het geval is, dient de rente op de lening niet in aftrek te worden beperkt. De ‘per-elementbenadering’ doet aan deze strekking niets toe of af. Met andere woorden: of wij nu wel of geen per-elementbenadering hebben, het resultaat is hetzelfde! HvJ 22 februari 2018, zaak C-398/16 (X bv), NTFR 2018/563, met commentaar van Van Horzen, ondersteunt deze conclusie expliciet in punt 47-48 van het arrest. Waarom heeft Nederland deze zaak dan toch verloren? Welnu, de oorzaak hiervan is gelegen in de omstandigheid dat misbruik slechts op non-discriminatoire wijze mag worden bestreden. Het HvJ zag vanuit het zojuist beschreven doel van art. 10a Wet VPB 1969 – terecht – geen verschil tussen enerzijds de situatie waarin een Italiaanse dochtervennootschap een externe groep verwierf en anderzijds de situatie waarin een (gevoegde) Nederlandse dochtermaatschappij de externe acquisitie zou hebben gedaan. In beide gevallen is het gevaar voor kunstmatige grondslaguitholling namelijk exact even groot (zie punt 50 van het arrest). Nu sinds 2007 de externe acquisitie binnen het bereik van art. 10a Wet VPB 1969 is gebracht, heeft de per-elementbenadering voor de toepassing van art. 10a Wet VPB 1969 haar betekenis verloren in die zin dat een verschil in behandeling tussen een binnenlandse en grensoverschrijdende situatie kan worden gerechtvaardigd in de door de Hoge Raad beschreven gevallen, in overeenstemming met de ratio van art. 10a Wet VPB 1969.
Uit het vorenstaande wordt duidelijk dat het Unierecht slechts ertoe dwingt dat bepalingen in de Nederlandse vennootschapsbelasting, in situaties die door de fiscale-eenheidsregeling worden bestreken, worden toegepast op een wijze die zo veel mogelijk in overeenstemming is met hun – legitieme – doelstelling. Hiervan wordt de wet alleen maar beter. Er is dus geen enkele reden de fiscale eenheid als groepsregeling te verlaten, integendeel. Zij dient te worden gehandhaafd teneinde een heffing van vennootschapsbelasting te waarborgen die – ook in grensoverschrijdende gevallen – voldoet aan het evenredigheidsbeginsel. Een welkom neveneffect hiervan zou zijn dat overgangsproblematiek wordt voorkomen.
Regressietherapie
Na het voorgaande zal het geen verbazing wekken dat de noodzaak om te anticiperen op aanvullende reparatiemaatregelen mijns inziens ontbreekt. Het zou in mijn optiek zelfs beter zijn de Wet spoedreparatie fiscale eenheid helemaal in te trekken, nu zij een probleem beoogt op te lossen dat er helemaal niet is. Regressietherapie: laten we het gewoon eens proberen. Ik denk dat het enorm zal opluchten en ons kan verlossen van ingebeelde Unierechtelijke demonen uit het verleden.