Gerechtshof Amsterdam, 02-01-2006, AX9311, 04/00854

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Tweede Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAKEN

op de beroepen van X te Z, belanghebbende,

tegen

twee uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur en tot vermindering van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 oktober 2001 tot en met 31 december 2001 tot een bedrag van € 190.958, en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 juli 2002 tot en met 30 september 2002 en subsidiair tot vermindering van die aanslag tot een bedrag van € 35.848.

De inspecteur heeft verweerschriften ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep in beide zaken.

Ter zitting van 25 oktober 2004 zijn verschenen de gemachtigde alsmede mr. B namens de inspecteur, tot bijstand vergezeld van drs. C.

Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota’s worden tot de gedingstukken gerekend.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende, X, houdt zich bezig met het verwerven, instandhouden en verhuren van registergoederen. Zij is ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna te noemen: de Wet).

2.2. Belanghebbende is eigenaar van een aantal kantoorpanden welke zij verhuurt aan Y, die op haar beurt de panden onderverhuurt aan diverse eindgebruikers. Eenvoudigheidshalve zullen deze eindverbruikers worden aangeduid als huurders.

2.3. Belanghebbende heeft op eigen grond een pand laten bouwen in R. De bouw is gestart in 1999 en is in 2001 opgeleverd. Het pand bestaat uit een parkeerkelder, een begane grond en vier etages. Op de begane grond bevinden zich de algemene ruimten als centrale entree, spreekkamers, restaurant, vergaderruimten, bergruimten, postkamer, fietsenstalling, technische ruimte en liften. De overige vier etages zijn ingericht als kantoorruimte. De totaal verhuurbare oppervlakte is 4809,8 m2 waarvan 316,6 m2 in gebruik is als keuken en restaurant. De oppervlakte van de vierde etage is 914,9 m2 waarvan 856,8 m2 verhuurbaar is en 58,1 m2 is bestemd voor gezamenlijk gebruik door de huurders; dat deel bevat onder meer een toiletblok.

2.4. Per 1 november 2001 worden de eerste, tweede en derde etage met vrijstelling van omzetbelasting verhuurd aan Y die deze ruimten doorverhuurt aan verschillende huurders die het gehuurde aanwenden voor van omzetbelasting vrijgestelde doeleinden. Deze huurders maken gebruik van alle gemeenschappelijke faciliteiten op de begane grond alsmede van de parkeerkelder. De vierde verdieping werd per 1 juli 2002 voor een deel (507,5 m2 van totaal 914,9 m2) verhuurd. Het resterende deel van de vierde etage stond in 2004 nog steeds leeg. Het pand is in juridische zin één geheel. De verdiepingen zijn niet gesplitst.

2.5. Tussen partijen is niet in geschil dat het door belanghebbende beschikken over het pand door het aan Y te verhuren een levering vormt in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet (hierna ook te noemen: een fictieve levering). De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat op 1 november 2001 het toen verhuurde deel met de algemene ruimten door belanghebbende in evenbedoelde zin is geleverd De inspecteur gaat er voorts vanuit dat op 1 juli 2002 een levering heeft plaatsgevonden van het toen verhuurde deel van de vierde etage.

2.7. De inspecteur stelt dat indien sprake is van een fictieve levering van het gehele pand op 1 november 2001, geen recht bestaat op aftrek van voorbelasting met betrekking tot de vierde etage. Voor dat geval berekenen partijen de ter zake verschuldigde omzetbelasting als volgt.

2.8. Het verschil tussen de berekeningen onder 2.6. en 2.7 beloopt € 293.277. Naar aanleiding van een boekenonderzoek heeft de inspecteur op 25 juli 2002 de onderhavige naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer 8086.37.654.F.01.1501 opgelegd aan belanghebbende. Hierbij werd onder meer de door belanghebbende voor de vierde etage in aftrek gebrachte voorbelasting nageheven. De naheffingsaanslag heeft voor een bedrag van € 155.977 daarop betrekking. Tussen partijen is niet in geschil dat, indien uitgegaan wordt van een fictieve levering van het gehele pand en de belasting met betrekking tot de vierde etage aftrekbaar is, deze naheffingsaanslag met dat bedrag moet worden verminderd en dat, indien die belasting niet aftrekbaar is de naheffingsaanslag € 137.300 te laag is vastgesteld.

2.9. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de gehele vierde etage van het pand in gebruik is genomen ten tijde van de verhuur van een gedeelte daarvan per 1 juli 2002 en dat belanghebbende ter zake omzetbelasting is verschuldigd, uitgaande van een levering van die etage als bedoeld in artikel 3, eerste lid, letter h, van de Wet. Hij heeft de ter zake verschuldigde omzetbelasting berekend op € 166.442 en dat bedrag nageheven bij de naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer 8086.37.654.F.01.2501.

3. Geschil

3.1. In geschil is of belanghebbende door de verhuur van de parkeerkelder, de begane grond en de eerste, tweede en derde etage op 1 november 2001 over het pand in zijn geheel heeft beschikt in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet.

3.2. Indien de vraag onder 3.1. bevestigend wordt beantwoord, is in geschil of belanghebbende in het derde kwartaal 2001 ter zake van de leegstand van de vierde etage in zoverre recht heeft op aftrek van de ter zake van de fictieve levering verschuldigde omzetbelasting.

3.3. Indien de vraag onder 3.1. ontkennend wordt beantwoord, is tussen partijen niet meer in geschil dat belanghebbende door de verhuur van een gedeelte van de vierde etage in 2002 slechts over dat deel heeft beschikt in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet.

4. Standpunten van partijen

4.1 Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.

5. Beoordeling van het geschil

5.1.Vaststaat dat het onderhavige pand juridisch gezien een geheel vormt. Tussen partijen is kennelijk niet in geschil dat het pand een hoofdingang heeft, dat de verschillende etages kunnen worden bereikt met een lift en dat de huurders van de op de eerste tot en met de vierde etage gelegen kantoorruimten ieder gebruik kunnen maken van algemene voorzieningen zoals de parkeerkelder en op de begane grond gelegen ruimten waaronder een restaurant.

5.2. Onder de onder 5.1. vermelde feiten en omstandigheden dient het verhuren van drie van de vier kantooretages met het geheel van de aldaar bedoelde algemene voorzieningen naar ’s Hofs oordeel te worden aangemerkt als het beschikken voor bedrijfsdoeleinden door belanghebbende over het pand als geheel. Daaraan doet niet af de omstandigheid dat de kantooretages of gedeelten daarvan geschikt zijn of geschikt gemaakt kunnen worden om afzonderlijk te worden verhuurd. Dit oordeel vindt steun in het bepaalde in artikel 5, zevende lid, onder a, van de Zesde richtlijn inzake omzetbelasting, waarop artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet is gebaseerd. Aldaar is sprake van het voor bedrijfsdoeleinden bestemmen van een goed door een belastingplichtige. Daarvoor is naar het oordeel van het Hof een onmiddellijk en volledig feitelijk gebruik van het gehele goed niet vereist.

5.3. In het onderhavige geval leidt het onder 5.2. overwogene ertoe dat het pand als geheel door belanghebbende op 1 november 2001 is geleverd in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet. In dit verband merkt het Hof nog op dat naar de bedoeling van deze leveringsbepaling een ondernemer die een onroerende zaak zelf bouwt of laat bouwen in een wat betreft de omzetbelasting gelijke positie komt te verkeren als de ondernemer die eenzelfde onroerende zaak koopt van een andere ondernemer. Toepassing van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op het gehele pand stelt belanghebbende in dit geval in dezelfde positie als wanneer zij het pand van een derde zou hebben gekocht.

5.4.Voor wat betreft de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1 oktober 2001 tot en met 31 december 2001 komt het dan in wezen aan op de vraag of en in hoeverre belanghebbende aanspraak heeft op aftrek van voorbelasting nu zij in dat tijdvak een deel van een pand ging verhuren met vrijstelling van omzetbelasting en het overige deel nog niet feitelijk aanwendde.

5.5. Wanneer aan een ondernemer een pand geleverd wordt en hij dat pand voor een deel gaat gebruiken voor vrijgestelde prestaties en het resterende deel daarvan nog niet feitelijk aanwendt, is de ter zake van de levering van het pand in rekening gebrachte omzetbelasting op grond van artikel 15, tweede lid, van de Wet in elk geval niet aftrekbaar voor zover het betreft het voor vrijgestelde prestaties aangewende deel. De aftrek van het resterende bedrag aan omzetbelasting hangt, ingeval het andere deel van het pand afzonderlijk kan worden gebruikt, gelet op het bepaalde in artikel 15, vierde lid, van de Wet af van de door de ondernemer aan dat deel van het pand gegeven bestemming.

5.6. Naar ’s Hofs oordeel heeft het onder 5.5. overwogene ook te gelden in gevallen waarin een ondernemer een pand levert in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet. In het onderhavige geval is, naar tussen partijen niet in geschil is, de vierde etage afzonderlijk te verhuren, eventueel in gedeelten. Dit betekent dat de aftrekbaarheid van de omzetbelasting in zoverre ingevolge artikel 15, vierde lid, van de Wet afhangt van de bestemming van de vierde etage.

5.7. Vaststaat dat de vierde etage is bestemd om te worden verhuurd. De verhuur van een onroerende zaak is in beginsel vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet. In die wetsbepaling is de mogelijkheid opgenomen onder voorwaarden te kiezen voor het achterwege laten van de vrijstelling voor de verhuur, maar in het onderhavige geval heeft belanghebbende niets gesteld omtrent een beoogde belaste verhuur van de vierde etage. Dienaangaande is ook overigens niets gebleken. Vaststaat alleen dat per 1 juli 2002 ruim de helft van de vierde etage is verhuurd met vrijstelling van omzetbelasting.

5.8. Gelet op het onder 5.7. overwogene moet worden aangenomen dat de vierde etage van het onderhavige pand ten tijde van het verschuldigd worden van de belasting voor de levering in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet bestemd was voor vrijgestelde prestaties overeenkomstig de hoofdregel van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de Wet. Zoals onder 5.6. overwogen is alsdan de daarop betrekking hebbende omzetbelasting niet aftrekbaar.

5.9. Uit al het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende het onderhavige pand op 1 november 2001 in zijn geheel heeft geleverd in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet en dat de deswege verschuldigde omzetbelasting in het tijdvak 1 oktober 2001 tot en met 31 december 2001 niet voor aftrek in aanmerking kwam. Alsdan is tussen parttijen niet in geschil dat de naheffingsaanslag over evenbedoeld tijdvak niet tot een te hoog bedrag is opgelegd en dat de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 juli 2002 tot en met 30 september 2002 ten onrechte is opgelegd.

6. Proceskosten

Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van de proceskosten vast op 2 (proceshandelingen) x 1,5 (gewicht van de zaak) x € 322, ofwel € 966.

7. Beslissing

De uitspraken zijn vastgesteld op 2 januari 2006 door mr. D.B. Bijl, voorzitter, en mrs. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en W.P. Otto, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van drs. E.T.N.P. Plat als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.