Gerechtshof Amsterdam, 22-04-2010, BM2411, 08/00418

22 april 2010

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort, de inspecteur,

alsmede het incidentele hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 07/683 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 1 november 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 753.178.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 29 november 2006, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 685.332.

1.3. Bij uitspraak van 5 maart 2008, verzonden op 7 maart 2008, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 72.208.

1.4. Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 15 april 2008 en aangevuld bij brief van 15 mei 2008. Belanghebbende heeft bij brief, gedagtekend 10 juni 2008, een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft het incidentele hoger beroep beantwoord bij brief van 4 juli 2008.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 december 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld:

“2.1. [Belanghebbende] exploiteert in 2000 een rundveehouderij in de vorm van een eenmanszaak gelegen aan de [A-straat 1] te [Z].

2.2. Op 31 mei 2000 verkoopt [belanghebbende] een perceel grond ter grootte van 2.25.50 hectare aan [B BV], waar bij de verkoop een persoonlijk recht van gebruik voor 73 maanden werd bedongen. Met betrekking tot de boekwinst op dit perceel is met [de inspecteur] een compromis bereikt. In dit compromis, gedagtekend 5 juni 2000 is onder meer het volgende opgenomen:

“1. De inspecteur zal op vorenbedoelde verkoopwinst in de primitieve aanslagregeling over het jaar 2000 de landbouwvrijstelling toepassen. Indien in enig jaar tussen het moment van verkoop en het verstrijken van de zes jaren na datum van verkoop de betreffende gronden geheel of gedeeltelijk buiten het kader van het landbouwbedrijf worden aangewend, gaat [belanghebbende] ermee akkoord dat de thans vrijgestelde bestemmingswijzigingswinst alsnog op grond van het tarief als bedoeld in artikel 57 Wet IB zal worden belast in dat jaar. Wordt slechts een deel van de gronden buiten het landbouwbedrijf gebruikt, dan is de vorige volzin slechts van toepassing op de gronden die buiten het landbouwbedrijf worden gebruikt.

2. De onder 1 bedoelde termijn vangt aan op 31 mei 2000.”

2.3. Ultimo 1999 bevonden zich op de balans van de onderneming van [belanghebbende] 9 stuks jongvee. Eind 2000 bedroeg dit aantal 4. In 2001 en 2002 waren er nog gemiddeld twee stuks rundvee aanwezig. Vanaf 2003 was er geen rundvee meer aanwezig op de locatie aan de [A-straat]. Eind 2000 behoorden tot het privévermogen van [belanghebbende] 7 paarden: 3 sportpaarden, 2 fokmerries en 2 jonge paarden.

2.4. Naast de opbrengst van de verhuur van het nog aanwezige melkquotum en de verhuur van een deel van het land bestond de omzet in 2001 uit de verkoop van 200 balen hooi voor NLG 1.200 en opbrengst van weidegeld voor twee paarden van NLG 1.100.

2.5. In 2002 is het melkquotum verkocht. Het resultaat op [het] van eind augustus tot half november 2002 gehouden jongvee was nihil. De verkoopopbrengst van grasgewas/hooi was € 249 en € 180 voor het weiden van een paard.

2.7. In de jaren 2003/2004 is op de locatie aan de [C-straat] een “paarden- opfok, africht en pensioenstal” gestart. De paarden die tot eind 2002 tot het privévermogen van [belanghebbende] behoren worden per begin 2003 in deze onderneming ingebracht.

2.8. In het accountantsrapport over 2003 is bij het onderdeel “Bijzondere gebeurtenissen tijdens het boekjaar” het volgende – voor zover van belang – vermeld:

De in het najaar van 2003 gestarte bouw van het paardenbedrijf aan de [C-straat 3] (paardenopfok africhtings- en pensionstal) is in het najaar van 2004 gereed gekomen. (…)”

2.9. De locatie aan de [A-straat] wordt in de jaren 2000 tot en met 2006 (onder meer) gebruikt voor het weiden van fokmerries met veulens en jonge paarden totdat deze in training worden genomen. Voorts worden er per jaar één à twee sneden ruwvoer geoogst en opgeslagen om op stal te voeren.

2.10. Tot de gedingstukken behoort een “overzicht gebruik 6,86 ha landbouwgrond [A-straat 1]” voor de periode 2000 tot en met 2006. Hierin is opgenomen:

Jaar 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006

Rundvee (gemiddeld aanwezig) 8 2 2 - - - -

Sportpaarden (ultimo) 3 3 2 3 5 5 5

Pensionpaarden (ultimo) - - - - 10 14 16

2.11. In november 2004 is bij [belanghebbende] een boekenonderzoek aangevangen waarbij onderzoek is gedaan naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 tot en met 2002. Naar aanleiding van dit onderzoek is een controlerapport opgesteld door [de inspecteur]. Dit rapport dateert van 15 november 2006. In hoofdstuk 4.1 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:

“4.1 bedrijfskosten

2.12. In een brief van [de inspecteur] van 26 april 2005 aan [belanghebbende] is – voor zover van belang – met betrekking tot het gebruik van de grond aan de [A-straat] het volgende opgenomen:

“(…) Ik verschil met u van mening of m.i.v. 01-01-2003 op de in 2000 verkochte grond nog steeds een “landbouwbedrijf” wordt uitgeoefend. Ik ben van mening dat als gevolg van de verkoop van alle rundvee voor 01-01-2003 en de aanwending nadien van deze grond voor de stoeterij- handels- & pensionstal (…) op deze grond geen landbouwbedrijf in de “technische zin” van de wet meer werd uitgeoefend. Voorts ben ik van mening dat het houden van pensionpaarden en het fokken van paarden en vervolgens opleiden tot wedstrijdpaard, niet kan worden aangemerkt als de uitoefening van een landbouwbedrijf in de “technische zin” van de wet. (…)”

2.13. Met dagtekening 1 november 2005 heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] een navorderingsaanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van NLG 753.178. Hij heeft daarbij (onder meer) het bij de (primitieve) aanslag vastgestelde inkomen verhoogd met een bestemmingswijzigingswinst inzake de verkoop van de 2.25.50 hectare land aan [B BV] van NLG 610.792 en een correctie van de bedrijfskosten van NLG 9.671.”

2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Aan de door de rechtbank vastgestelde feiten kan nog het volgende worden toegevoegd.

2.3. Het compromis van 5 juni 2000 tussen belanghebbende en de inspecteur, zoals dat in overweging 2.2. van de uitspraak van de rechtbank is vermeld, bevat voorts nog de volgende passage:

3. Geschil in hoger beroep en incidenteel hoger beroep

3.1. Evenals voor de rechtbank is in hoger beroep in geschil of het bij de verkoop van de in 2.2 van de uitspraak van de rechtbank genoemde 2.25.50 hectare landbouwgrond (hierna: het perceel) behaalde voordeel van f 610.792 onder de landbouwvrijstelling valt (zoals belanghebbende voorstaat), dan wel (zoals de inspecteur verdedigt) terecht als bestemmingswijzigingswinst in de heffing is betrokken.

3.2. In incidenteel hoger beroep is in geschil of het belastbare inkomen terecht is verhoogd met een correctie van de indirecte bedrijfskosten wegens privégebruik ten bedrage van f 9.671, welke vraag belanghebbende ontkennend en de inspecteur bevestigend beantwoordt.

3.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen partijen voorts ter zitting hebben opgemerkt is opgenomen in het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.

4. Beoordeling van het geschil in hoger beroep

4.1.2. De rechtbank heeft hieromtrent het volgende overwogen:

“4.1. Ingevolge artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst zoals deze luidde tot 27 juni 2000, hierna de Wet), behoren voordelen uit het landbouwbedrijf ter zake van waardeverandering van gronden, niet tot de winst, tenzij de gronden waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend. In het derde lid is opgenomen dat onder landbouwbedrijf wordt verstaan een bedrijf dat is gericht op het voortbrengen van produkten van akkerbouw, van weidebouw of van tuinbouw - daaronder begrepen fruitteelt en het kweken van bomen, bloemen, bloembollen en paddestoelen - dan wel op het in het kader van veehouderij fokken, mesten of houden van dieren. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat met de term ‘binnenkort’ een periode van minder dan zes jaren wordt bedoeld.

4.2. De vraag die aan de rechtbank voorligt is of het onderhavige stuk grond binnen een periode van zes jaar na de verkoop in 2000 is aangewend buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf. [De inspecteur] neemt daarbij (onder meer) het standpunt in dat daarbij enkel in de beoordeling betrokken dient te worden wat er met het op het onderhavige stuk grond gegroeide grasgewas is gebeurd. De rechtbank kan [de inspecteur] niet volgen in zijn stelling. Bij het antwoord op de vraag of het stuk grond binnen het landbouwbedrijf wordt aangewend, dienen alle op de grond verrichte activiteiten bij de beoordeling te worden betrokken. Voor [’s inspecteurs] stelling is voorts geen steun te vinden in het derde lid van artikel 8 van de Wet.

4.3. De rechtbank is, gelet op de in punten 2.9 genoemde feiten en het door [belanghebbende] opgestelde en niet door [de inspecteur] betwiste (onder 2.10 opgenomen) overzicht, van oordeel dat de onderhavige grond binnen de onderneming wordt gebruikt voor de fok en opfok van paarden. Zo worden op de grond de fokmerries en jonge veulens continu geweid. Dat op de grond tevens één uur per dag sportpaarden worden geweid en het geoogste ruwvoer ook aan de sport- en pensionpaarden wordt gevoerd, doet hieraan niet af gelet op het relatief geringe belang daarvan binnen de onderneming. (…)

4.4. Naar het oordeel van de rechtbank is het fokken en opfokken van paarden te zien als een activiteit waaraan zelfstandige betekenis kan worden toegekend, welke is te beschouwen als een landbouwbedrijf in de zin van artikel 8, derde lid, van de Wet (vergelijk Hoge Raad 29 april 2005, nr. 39.781, onder meer gepubliceerd in NTFR 2005/561). De rechtbank neemt daarbij in overweging dat bij een onderneming die niet tot hoofddoel heeft en niet het karakter van landbouwonderneming heeft, werkzaamheden kunnen behoren welke wel als uitoefening van het landbouwbedrijf kunnen worden beschouwd (vergelijk Hoge Raad, 23 november 1955, nr. 12.448, onder meer gepubliceerd in BNB 1956/38). De rechtbank leidt de zelfstandigheid van de fok- en opfokactiviteiten onder meer af uit de omstandigheid dat deze activiteiten plaatsvinden op een andere locatie dan die van het paardenpension en dat niet gebleken is dat de stoeterijactiviteiten niet zonder de aanwezigheid van het paardenpension en de sportpaarden kan opereren.”

Op deze gronden heeft de rechtbank belanghebbende in het gelijk gesteld.

4.1.3. Het Hof verenigt zich met dit oordeel en met de gronden waarop de rechtbank dit oordeel heeft doen steunen. Hetgeen de inspecteur in hoger beroep heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Het Hof acht het - anders dan de inspecteur heeft gesteld - aannemelijk dat het (op)fokken van paarden, na de totstandkoming van de stal aan de [C-straat], plaatsvindt op een andere locatie dan de overige activiteiten van belanghebbende. Aannemelijk is immers geworden dat het zwaartepunt van de stoeterijactiviteiten - mede gelet op het belang van het perceel voor de uitoefening daarvan - is gelegen op de locatie aan de [A-straat]. Het Hof neemt daarbij in aanmerking hetgeen belanghebbende in dat kader ter zitting in hoger beroep heeft verklaard:

“In de jaren 2000 tot en met 2003 stonden de jonge paarden het hele jaar door, en in het seizoen dag en nacht, op het perceel. De sportpaarden stonden in die periode in de stallen bij de oude boerderij aan de [A-straat]. Later zijn de sportpaarden naar de nieuwe locatie overgebracht waar ook de pensionpaarden zijn gestald. De fokmerries, jonge paarden en veulens bleven achter op het perceel. Het is gebruikelijk dat de fokmerries op enig moment naar de hengst worden gebracht, waarna ze bevallen op de nieuwe locatie omdat je daar zicht op moet hebben. Vervolgens worden ze tezamen met het veulen weer in de wei gezet op de oude locatie. Met het oog op het weiden van de paarden is de afstand tussen de twee locaties (twee kilometer) niet gemakkelijk met de paarden te overbruggen. Desnoods zou dit kunnen door gebruik te maken van een trailer, wat vooral voor jonge paarden goed is om te oefenen, maar aan de hand is dit niet te doen.”

4.1.4. Het Hof verwerpt tevens de stelling van de inspecteur dat het (op)fokbedrijf niet zonder de aanwezigheid van het paardenpension en de sportpaarden kan opereren. Naar het Hof begrijpt zijn de stoeterijactiviteiten van een andere aard en is de uitoefening ervan niet afhankelijk van de aanwezigheid van het paardenpension en de sportpaarden, zodat niet aannemelijk is geworden dat de stoeterijactiviteiten niet los van de overige activiteiten zouden kunnen worden uitgeoefend, ook niet wanneer het geheel van activiteiten binnen dezelfde onderneming plaatsvindt.

4.1.5. Bij dit alles acht het Hof de omstandigheden dat tot en met de zomer van 2004 ook de sportpaarden (in het seizoen) één uur per dag op het perceel werden geweid en dat het op het perceel geoogste gras mede aan de pension- en sportpaarden wordt gevoerd, in het geheel van de activiteiten op het perceel van een zodanig ondergeschikte betekenis dat niet om die reden kan worden gezegd dat het perceel niet hoofdzakelijk dienstbaar is aan het opfokbedrijf.

4.1.6. Op grond van hetgeen hiervoor onder 4.1.1. tot en met 4.1.5. is overwogen verwerpt het Hof de stelling van de inspecteur dat het perceel vanaf 1 januari 2003 wordt aangewend buiten het kader van een landbouwbedrijf.

4.2.1. De inspecteur stelt zich subsidiair op het standpunt dat het bij de verkoop van het perceel behaalde voordeel niet (langer) onder de landbouwvrijstelling valt omdat het perceel reeds vanaf de jaren 2001 en 2002 (nagenoeg) geheel buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf wordt aangewend. Daartoe voert de inspecteur (onder verwijzing naar het onder 2.10 van de uitspraak van de rechtbank opgenomen overzicht) met name aan dat het perceel - gelet op de verhouding tussen de veebezetting (vee dat tot het ondernemingsvermogen en vee dat tot het privévermogen behoorde) - in die jaren in hoofdzaak werd aangewend voor de tot het privévermogen behorende paarden. Bovendien was toen sprake van slechts een zeer beperkte verkoop van ruwvoer, aldus de inspecteur.

4.2.2. De rechtbank heeft hieromtrent het volgende overwogen:

“4.3. (…) Ook in de jaren 2001 en 2002 toen de paarden nog tot het privé-vermogen van [belanghebbende] behoorden werd de grond naar het oordeel van de rechtbank binnen het landbouwbedrijf gebruikt. De grond werd in deze periode aangewend voor het rundveebedrijf. De omstandigheid dat er slechts enkele stuks rundvee aanwezig waren, in verband met het aflopen van het rundveebedrijf en de aanwezigheid van de MKZ-crisis doet daaraan niet af.”

Op deze gronden heeft de rechtbank belanghebbende ook op dit punt in het gelijk gesteld.

4.2.3. Het Hof verenigt zich met dit oordeel en met de gronden waarop de rechtbank dit oordeel heeft doen steunen. In hoger beroep heeft de inspecteur geen feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak kunnen werpen. Daarbij neemt het Hof nog in aanmerking dat de situatie zoals die door partijen is geschetst voor de jaren 2001 en 2002 naar ’s Hofs oordeel niet wezenlijk verschilt van het geheel van omstandigheden waarin het tussen partijen gesloten compromis in 2000 is gesloten en ter zake waarvan tussen partijen vaststond dat sprake was van aanwending van het perceel binnen het kader van het landbouwbedrijf. Hiermee valt het thans door de inspecteur ingenomen standpunt, dat het perceel in de jaren 2001 en 2002 niet is aangewend binnen het kader van het landbouwbedrijf en dat daarom de desbetreffende verkoopwinst alsnog moet worden belast, niet goed te rijmen. Ook voor zover de inspecteur zich hierbij heeft beroepen op het compromis en de daarin gebezigde bewoordingen (het “geheel of gedeeltelijk buiten het kader van het landbouwbedrijf” aanwenden van het perceel) kan het Hof hem niet in zijn standpunt volgen. Naar uit het compromis moet worden afgeleid, zien de hiervoor aangehaalde bewoordingen immers op de (indertijd voor mogelijk gehouden) situatie dat - slechts - voor een deel van het perceel sprake zou zijn van een wijziging van de bestemming in bouwgrond en voor het overige van een voortgezette aanwending binnen het landbouwbedrijf. Het Hof overweegt in dit verband nog dat een zodanige uitleg van (dit onderdeel van) het compromis recht doet aan (doel en strekking van) de wettelijke regeling van de landbouwvrijstelling.

4.3. Het hoger beroep is, gelet op het voorgaande, ongegrond.

5. Beoordeling van het geschil in incidenteel hoger beroep

5.1. Met betrekking tot de correctie van de bedrijfskosten heeft de rechtbank het volgende overwogen:

“4.5. Ter zake van de bedrijfskosten heeft [belanghebbende] primair gesteld dat geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. Een feit dat [de inspecteur] bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, levert geen grond op voor navordering. De aangifte is ingediend door de belastingadviseur van [belanghebbende] en de meegestuurde jaarrekening maakte een verzorgde indruk. Op grond hiervan was er voor [de inspecteur] geen aanleiding om nadere inlichtingen te vragen. Dat de aangifte door [de inspecteur] reeds bij een eerder onderzoek op andere punten is gecorrigeerd brengt niet mee dat geen sprake is van een nieuw feit. Voorts is niet gesteld of gebleken dat [de inspecteur] op andere gronden (bijvoorbeeld van derden ontvangen informatie) reden had te twijfelen aan de juistheid van de in aftrek gebrachte bedrijfskosten. De bevindingen in het rapport van 15 november 2006 leveren een feit op dat navordering in beginsel mogelijk maakt.

4.6. De rechtbank is vervolgens van oordeel dat [de inspecteur] terecht een deel van de indirecte kosten als privékosten heeft aangemerkt, nu [belanghebbende] in het onderhavige jaar tevens paarden die toen tot het privévermogen behoorden huisvestte in tot het ondernemingsvermogen behorende onroerende zaken en voedde met ruwvoer waarvan de kosten geheel bedrijfsmatig waren verwerkt. De rechtbank ziet, nu het percentage door [belanghebbende] niet is betwist, geen aanleiding om van een ander percentage voor privégebruik uit te gaan dan 50%. In zoverre slaagt het beroep niet.

4.8. Het belastbaar inkomen dient gelet op het vorenoverwogene vastgesteld te worden op NLG 72.208 en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen.”

5.3. Op grond van het hiervoor onder 5.1. en 5.2. overwogene is het gelijk op dit punt aan de inspecteur. Ook het incidentele hoger beroep is derhalve ongegrond.

6. Kosten

Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende tot haar verweer in de procedure voor het Hof heeft moeten maken. Op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht en met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding gesteld op 2 (voor proceshandelingen: 1 voor het verweerschrift, 1 voor de zitting) x 1,5 (gewicht van de zaak) x € 322 (waarde per punt) = € 966.

7. Beslissing

De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 22 april 2010 in het openbaar uitgesproken.