Gerechtshof Amsterdam, 23-06-2010, BN4077, 08/00631, 08/00632 en 08/00633

Kenmerk P08/00631, P08/00632, P08/00633

uitspraak: 23 juni 2010

uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaken genummerd AWB 07/1888, 07/1889 en 07/5733 van de rechtbank Amsterdam in het geding tussen

belanghebbende

en

1. Ontstaan en loop van het geding

2004

1.1.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikkingen ingevolge artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) met dagtekening 10 mei 2006 (hierna tezamen de Beschikking 2004 te noemen) de waarde van de onroerende zaak '[… ]43 in aanbouw' te Y (hierna: Object-in-aanbouw te noemen) voor het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 en naar de waardepeildatum 1 januari 1999 vastgesteld op € 7.458.500.

1.1.2. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 31 mei 2006 aan belanghebbende voor het jaar 2004 ter zake van het Object-in-aanbouw aanslagen in de onroerendezaakbelastingen opgelegd (gebruikers- en eigenarenbelasting), berekend naar een grondslag van € 7.458.500.

1.1.3. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar van 13 juli 2007 de eerdervermelde aanslagen en – zo begrijpt het Hof – de Beschikking 2004 gehandhaafd.

1.1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank Amsterdam (hierna de rechtbank).

2005

1.2.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikkingen ingevolge artikel 22 van de Wet WOZ met dagtekening 30 juni 2006 (hierna tezamen de Beschikking 2005 te noemen) de waarde van de onroerende zaak '[…] 43' te Amsterdam (hierna het Object te noemen) voor het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2005 en naar de waardepeildatum 1 januari 2003 vastgesteld op € 15.381.500.

1.2.2. De heffingsambtenaar heeft eveneens op 30 juni 2006, berekend naar de bij de Beschikking 2005 vastgestelde waarde, de aanslag onroerendezaakbelasting 2005 (gebruikersbelasting) vastgesteld.

1.2.3. De Beschikking 2005 en voornoemde aanslag onroerendezaakbelasting 2005 zijn in hetzelfde geschrift bekendgemaakt.

1.2.4. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar van 27 januari 2007 de eerdervermelde aanslag en de Beschikking 2005 gehandhaafd.

1.2.5. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

2006

1.3.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikkingen ingevolge artikel 22 van de Wet WOZ met dagtekening 31 januari 2006 (hierna tezamen de Beschikking 2006 te noemen) de waarde van het Object voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 en naar de waardepeildatum 1 januari 2003 vastgesteld op € 15.381.500.

1.3.2. De heffingsambtenaar heeft eveneens op 31 januari 2006, berekend naar de bij de Beschikking 2006 vastgestelde waarde, de aanslag onroerendezaakbelasting 2006 (gebruikersbelasting) vastgesteld.

1.3.3. De Beschikking 2006 en voornoemde aanslag onroerendezaakbelasting 2006 zijn bij hetzelfde geschrift bekendgemaakt.

1.3.4. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar van 26 januari 2007 de eerdervermelde aanslag en de Beschikking 2006 gehandhaafd.

1.3.5. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

2004, 2005 en 2006

1.4.1. Bij uitspraak van 21 april 2008 heeft de rechtbank de bovenstaande beroepen (betreffende de jaren 2004, 2005 en 2006) ongegrond verklaard.

1.4.2. Van deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij drie beroepschriften, te weten voor elk jaar één, bij het Hof ingekomen op 3 juni 2008 en aangevuld bij drie - op de aanhef na - gelijkluidende brieven van 1 augustus 2008. De heffingsambtenaar heeft voor elk jaar een verweerschrift ingediend.

1.4.3. Van belanghebbende is per fax op vrijdag 23 april 2010 om 14.57 uur een nader stuk ingekomen (welk stuk per gewone post op 26 april 2010 is ontvangen). Dit geschrift is door het Hof op maandag 26 april 2010 doorgestuurd naar de heffingsambtenaar.

1.4.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 mei 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen de rechtbank daarover - onder 2.1 tot en met 2.2.3 van haar uitspraak (met LJN BD2507) - heeft vastgesteld; met dien verstande:

A. dat de woorden in de eerste volzin onder punt 2.1. "Eiseres is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak [...] 53 te Y." worden gewijzigd in: "Belanghebbende is erfpachter van een perceel - aan de gemeente Amsterdam toebehorende - grond gelegen aan het […] 43 te Y. Belanghebbende is tevens eigenaar en gebruiker van de opstallen die erop staan”;

B. dat in de plaats van de slotzin van 2.1 (“Eiseres heeft in 2003 de erfpacht voor 50 jaar afgekocht voor een bedrag van € 4.931.903”) het hierna onder 2.2 vermelde door het Hof wordt vastgesteld:

2.2. In een notariële akte van 25 maart 2003, getiteld “VESTIGING VOORTDUREND RECHT VAN ERFPACHT/AFKOOP CANON” (verder de Erfpachtakte 2003), wordt namens de Gemeente Amsterdam en belanghebbende (in de akte ook aangeduid als 'de erfpachter') verklaard:

2.3. In aanvulling op het voorgaande stelt het Hof nog de volgende feiten vast.

2.3.1. Belanghebbende was tot 2000 eigenaar van een aan de [...]straat te Amsterdam gelegen sportcomplex. Na jarenlange onderhandelingen heeft de gemeente dit perceel bij overeenkomst van 23 juni 2000 voor € 11.463.623 (inclusief BTW) verkocht. In een akte van 23 juni 2000 (verder de Verkoopakte 2000) staat:

3. De procedure voor de rechtbank

De rechtbank heeft met betrekking tot de geschilpunten - voor zover in hoger beroep nog van belang - overwogen:

“De waarde van het tennispark

4.3. Ter berekening van de in geschil zijnde waarden hanteren beide partijen de zogenoemde gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de [Wet WOZ]. De rechtbank ziet geen aanleiding hen daarin niet te volgen.

4.4. [...]

4.5. De bewijslast inzake de juistheid van de aan het tennispark toegekende waarden rust op [de heffingsambtenaar].

4.6. [...]

4.7. [Belanghebbende] stelt dat [de heffingsambtenaar] bij de bepaling van de waarde van de grond ten onrechte aansluiting zoekt bij het door haar in 2003 voor de afkoop van de erfpacht betaalde bedrag. Naar haar mening moet worden uitgegaan van de ter plaatse geldende gronduitgifteprijzen. Deze stelling wordt verworpen. [De heffingsambtenaar] heeft ter zitting gemotiveerd verklaard dat het aansluiten bij de door [belanghebbende] betaalde afkoopsom het beste aansluit bij de krachtens de [Wet WOZ] voorgeschreven methode van waardebepaling van de grond, namelijk door middel van de vergelijkingsmethode met behulp van gegevens van op de vrije markt tot stand gekomen transacties. Daarbij heeft [de heffingsambtenaar] aangegeven dat het waardeverschil tussen een onroerende zaak waarop een voor 50 jaar afgekochte erfpacht rust en de waarde van een onroerende zaak in volle eigendom verwaarloosbaar klein is. Om die reden stelt [de heffingsambtenaar] de waarde van de grond in volle eigendom in dit geval op het bedrag dat nodig was om de erfpacht over een periode van 50 jaar af te kopen. Naar het oordeel van de rechtbank wordt door deze benadering de waarde van de grond niet te hoog vastgesteld. Nu [de heffingsambtenaar] in zijn beide berekeningen van de gecorrigeerde vervangingswaarden een lagere waarde voor de grond heeft opgenomen dan de door [belanghebbende] betaalde (en naar de betreffende waardepeildatum geïndexeerde) afkoopsom, acht de rechtbank de grondwaarde niet te hoog vastgesteld.

4.8. [...]

4.9. Het vorenoverwogene leidt ertoe dat de beroepen ongegrond zullen worden verklaard.”

4. Het geschil in hoger beroep

4.1.1. In hoger beroep is in geschil of de heffingsambtenaar de waarde van het Object (in aanbouw) bij de Beschikkingen 2004, 2005 en 2006 en de daarop gebaseerde aanslagen onroerende zaakbelastingen niet te hoog heeft vastgesteld.

4.1.2. De bij de beschikkingen vastgestelde waarden bestaan uit de waarde van de opstallen en de waarde van de grond. Niet in geschil is dat de heffingsambtenaar voor de opstallen en de grond de volgende bedragen in aanmerking heeft genomen:

4.1.3. Belanghebbende heeft in de motivering van haar hoger beroepschrift vermeld en ter zitting bevestigd dat zij instemt met het bedrag dat voor de opstallen in aanmerking is genomen. Het geschil in hoger beroep betreft derhalve uitsluitend de vraag of de heffingsambtenaar bij het vaststellen van de beschikkingen de grond niet voor te hoge bedragen in aanmerking heeft genomen.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van het Object ingevolge artikel 17, lid 2 jo lid 3, van de Wet WOZ op de gecorrigeerde vervangingswaarde dient te worden vastgesteld. De vervangingswaarde van de grond is gelijk aan de prijs die zou moeten worden betaald om vergelijkbare grond (van dezelfde grootte en aard, alsmede met dezelfde bestemming) in eigendom te verwerven (verder de grondwaarde). Volgens vaste jurisprudentie mag met op de onroerende zaak rustende zakelijke rechten, zoals een recht van erfpacht, naar tussen partijen ook niet in geschil is, geen rekening worden gehouden.

5.2. Vaststaat dat op de aan de gemeente Amsterdam grond ten behoeve van belanghebbende een voortdurend recht van erfpacht is gevestigd en dat belanghebbende de verplichting om ter zake van dat erfpacht jaarlijks een canon te betalen voor een periode van vijftig jaar heeft afgekocht (verder de Afkoop). Partijen verschillen wel van mening over de vraag waarop de in de Erfpachtakte 2003 genoemde afkoopsom van € 4.925.875,91 betrekking heeft.

5.3.2. Naar het oordeel van het Hof is het standpunt van de heffingsambtenaar, kort gezegd dat de afkoopsom niet hoger is dan de grondwaarde, juist, mits de afkoop in zakelijke verhoudingen plaatsvond. Het is immers niet goed denkbaar dat belanghebbende voor de bevoegdheid om de grond - die eigendom is van de gemeente Amsterdam - over een periode van vijftig jaar "te houden en te gebruiken", als bedoeld in artikel 5:85 BW, meer betaald heeft dan hij voor het verwerven van de volle eigendom zou hebben willen betalen.

5.4.1. De heffingsambtenaar heeft voorts gesteld, dat belanghebbende ter zake van de Afkoop € 4.925.875,91 verschuldigd was. Hij heeft daarbij verwezen naar - de onder 2.2 geciteerde - pagina 2 van de Erfpachtakte 2003, waarin staat dat op de grond met ingang van 1 februari 2003 ten behoeve van belanghebbende een recht van erfpacht wordt gevestigd tegen een jaarlijks verschuldigde erfpachtcanon van € 351.396,51 en dat die verplichting voor vijftig jaar wordt afgekocht tegen een bedrag van € 4.925.875,91. Niet in geschil is dat belanghebbende ter uitvoering van de overeenkomst laatstgenoemd bedrag ook aan de gemeente Amsterdam heeft betaald.

5.6. Op basis van het voorgaande concludeert het Hof dat belanghebbende terzake van de Afkoop een zakelijke prijs verschuldigd was, te weten € 4.925.875,91, en dat deze afkoopsom niet hoger is dan de prijs die in maart 2003 zou moeten worden betaald om vergelijkbare grond van dezelfde grootte en aard alsmede met dezelfde bestemming in - volle - eigendom te verwerven.

5.7.1. Belanghebbende heeft gesteld (1) dat nu de waardering niet door middel van de vergelijkingsmethode kan plaatsvinden, omdat “een op de vrije markt tot stand gekomen transactie ontbreekt”, (2) en dat de WOZ-waarde van de grond moet worden bepaald op basis van “de uitgifteprijzen die de gemeente […] op de waardepeildatum voor grond met dezelfde bestemming op een vergelijkbare locatie en met een vergelijkbare kavelgrootte” hanteerde.

5.7.2. Het Hof kan belanghebbende niet volgen in haar (eerste) stelling dat “een op de vrije markt tot stand gekomen transactie ontbreekt”. Immers uit rechtsoverweging 5.6 volgt dat die transactie - de Afkoop - er wel degelijk is.

5.7.3. Voor wat betreft belanghebbendes (tweede) stelling, dat de WOZ-waarde van de grond aan de hand van uitgifteprijzen moet worden vastgesteld, overweegt het Hof als volgt. De Wet WOZ schrijft niet voor op welke wijze de WOZ-waarde van objecten als de onderhavige bepaald moet worden. Belanghebbende moet worden toegegeven dat de uitgifteprijzen die de gemeente Amsterdam op de waardepeildatum voor gronden met dezelfde bestemming op een vergelijkbare locatie en met een vergelijkbare kavelgrootte hanteert, mits het gronduitgiftebeleid een realistische afspiegeling van de waarde is, een goede indicatie voor de WOZ-waarde zouden kunnen zijn.

5.7.4.1. Met betrekking tot de Beschikking 2005 en 2006 (met voor beide een waardepeildatum van 1 januari 2003) heeft echter - zoals overwogen in 5.6 - kort na de waardepeildatum, te weten in maart 2003, een zakelijke transactie, de Afkoop, plaatsgevonden. Conform vaste jurisprudentie mag er dan in de regel van worden uitgegaan dat de Afkoopsom een betere afspiegeling van de WOZ-waarde is, dan de uitgifteprijzen op de waardepeildatum (zie bijvoorbeeld HR 29 november 2000, LJN AA8610). Belanghebbende heeft niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat dit in het onderhavige geval anders zou zijn.

5.7.4.2. Voor de jaren 2005 en 2006 geldt dat uit de onder 4.1.2 opgenomen tabel volgt dat de waarde van de grond in de beschikkingen lager is dan de afkoopsom.

5.7.5.1. Met betrekking tot de Beschikking 2004 (met een waardepeildatum van 1 januari 1999) heeft daarentegen het volgende te gelden.

5.7.5.2. Op de heffingsambtenaar rust de last rust aannemelijk te maken dat de waarde van de gronden niet te hoog is vastgesteld. De heffingsambtenaar heeft kennelijk het standpunt ingenomen dat het terzake van de Afkoop betaalde bedrag (teruggerekend naar 1 januari 1999) een betere indicatie van de WOZ-waarde op de waardepeildatum is dan de voor die datum geldende uitgifteprijzen van vergelijkbare percelen. De heffingsambtenaar heeft de door hem gehanteerde waarde van € 2.733.861 - gelet ook op hetgeen in 5.3.1 overwogen (dat 'de specificaties' als niet geschreven kunnen worden beschouwd en dat de grondwaarde in het taxatierapport een restpost is geweest) - niet nader onderbouwd.

5.7.5.3. Belanghebbende stelt zich daarentegen op het standpunt dat de uitgifteprijzen op 1 januari 1999 voor een vergelijkbaar perceel tot een WOZ-waarde leiden van € 1.575.183. Belanghebbende specificeert deze taxatie in zijn motivering van het beroepschrift in hoger beroep als volgt:

5.7.5.4. Eerst tijdens de mondelinge behandeling heeft de heffingsambtenaar - na vragen van het Hof - deze uitgifteprijzen betwist. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard genoemde uitgifteprijzen met informatie van de website van de gemeente Amsterdam te kunnen staven en aangeboden een print met die informatie over te leggen. De heffingsambtenaar heeft zich ter zitting tegen overlegging van die print verzet.

5.7.5.5. Naar het oordeel van het Hof is de tijd die ligt tussen de waardepeildatum 1 januari 1999 en de datum van de Afkoop dusdanig lang, dat in beginsel heeft te gelden dat de uitgifteprijzen op 1 januari 1999 een betere afspiegeling zijn van de WOZ-waarde van de grond dan het bedrag dat voor de Afkoop is betaald. Belanghebbende heeft daarom terecht aangevoerd dat in casu de uitgifteprijzen op 1 januari 1999, die leiden tot een WOZ-waarde van € 1.575.183, een betere afspiegeling zijn van de WOZ waarde op genoemde datum dan de door de heffingsambtenaar voorgestane waarde. De heffingsambtenaar heeft deze uitgifteprijzen weliswaar betwist, maar heeft tegenover de reeds in de motivering van het beroepschrift vermelde bedragen, niet eerder dan ter zitting bezwaren aangevoerd. De heffingsambtenaar heeft deze bezwaren niet nader onderbouwd. Het Hof is, gelet op het voorgaande van oordeel dat de heffingsambtenaar er voor het jaar 2004 niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat de WOZ-waarde niet te hoog is vastgesteld en stelt de waarde van de gronden vast op € 1.575.183.

5.8.1. In hoger beroep heeft belanghebbende nog gesteld dat de uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd, omdat de heffingsambtenaar in de bezwaarfase de gronden met (€ 2.733.861 -/- 1.863.000 =) € 870.861 (met betrekking tot 2004) en met (€ 4.592.707 -/- 1.982.000 =) € 2.610.707 (met betrekking tot 2005 en 2006) heeft verhoogd. Hoewel de heffingsambtenaar de waarde van de opstallen gelijktijdig met een zelfde bedrag heeft verlaagd, zodat bij uitspraak op bezwaar de beschikkingen niet verhoogd maar gehandhaafd zijn, betekent dit haars inziens toch dat "[belanghebbende] in zoverre door het instellen van hoger beroep in een slechtere positie is gekomen dan zonder het instellen van beroep het geval zou zijn geweest (reformatio in peius)".

5.8.2. Naar het oordeel van het Hof staat het de heffingsambtenaar vrij om - met inachtneming van de grenzen van behoorlijk bestuur - de waardeopbouw van een WOZ-beschikking te veranderen, mits dat per saldo niet tot een hogere waarde leidt. Anders gezegd het staat de heffingsambtenaar vrij de WOZ-waarde in (hoger) beroep anders te onderbouwen dan hij in een eerdere fase van de procedure gedaan heeft.

5.9.1. In zijn schrijven van 23 april 2010 heeft belanghebbende tevens gesteld dat in de uitspraken op bezwaar, waarbij de vastgestelde WOZ-waarden niet zijn aangepast, 'draagkrachtige' motiveringen ontbreken en dat de beschikkingen "reeds hierom […] in strijd [zijn] met de artt. 3:46 en 3:47 Awb". Het Hof verstaat belanghebbendes stelling aldus dat zij betoogt dat de uitspraken op bezwaar in strijd met artikel 7:12, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) niet deugdelijk gemotiveerd zijn. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat zij met deze stelling niet bedoeld heeft dat het Hof de zaak dient terug te wijzen naar de heffingsambtenaar voor het opnieuw doen van uitspraak. Zij heeft nadrukkelijk om een inhoudelijk oordeel van het Hof verzocht.

5.9.2. De heffingsambtenaar is in zijn motivering van de uitspraken op bezwaar in het geheel niet ingegaan op de argumenten van belanghebbende. Ook overigens kan de motivering, die voor de jaren 2005 en 2006 slechts inhoudt dat na onderzoek gebleken is dat de waarde niet te hoog is vastgesteld, uiterst summier worden genoemd. Naar het oordeel van het Hof heeft de heffingsambtenaar de uitspraken ondeugdelijk gemotiveerd. Reeds om deze reden zal het Hof de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende veroordelen en hem gelasten belanghebbende het door haar betaalde griffierrecht te vergoeden.

Het Hof oordeelt hierover als volgt.

Met betrekking tot belanghebbendes brief van 23 april 2010

5.10.2. Belanghebbendes brief van 23 april 2010 is op vrijdag 23 april 2010 om 14.57 uur per fax door het Hof ontvangen, dat is de elfde dag vóór de zitting. Gelet op artikel 8:58 van de Awb ziet het Hof geen reden dit stuk buiten beschouwing te laten.

Met betrekking tot belanghebbendes pleitnota

5.11. De slotsom is dat belanghebbendes beroep voor het jaar 2004 gegrond is en voor de jaren 2005 en 2006 ongegrond.

6. Proceskosten

6.1. Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties. Dit recht bedraagt bij de rechtbank (€ 281 + € 285 =) € 566 en bij het Hof € 433, dus in totaal € 999.

6.2. Het Hof ziet aanleiding voor een proceskostenveroordeling. Het Hof stelt deze op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) voor de procedure bij de rechtbank vast op € 644 (2 punten voor de proceshandelingen x factor 1 voor de zwaarte van de zaak x de waarde per punt van € 322). Voor de procedure bij het Hof heeft belanghebbende recht op een vergoeding van € 644 (2 punten voor de proceshandelingen x factor 1 voor de zwaarte van de zaak x de waarde per punt van € 322).

7. Beslissing

Met betrekking tot 2004

Het Hof:

Met betrekking tot 2005 en 2006

- verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P.F. Goes, voorzitter, mr. J.P.F. Slijpen en mr. A.P.M. Van Rijn, leden, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grand, griffier. De beslissing is op 23 juni 2010 in het openbaar uitgesproken.