Gerechtshof Amsterdam, 15-12-2011, BU8793, 05/00137

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer

1.17. Bij brief van 25 augustus 2008 heeft de griffier de gemachtigde in de gelegenheid gesteld te reageren op het in die brief weergegeven voorlopige oordeel van het Hof.

De gemachtigde heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 24 oktober 2008, waarna de inspecteur bij brief van 23 december 2008 daarop heeft gereageerd. Een afschrift van deze laatste brief is bij brief van 5 januari 2009 naar de gemachtigde gezonden.

2.1. De navorderingsaanslagen en beschikkingen waarop het geschil betrekking heeft zijn opgelegd en genomen in het kader van een door de Belastingdienst uitgevoerd onderzoek naar houders van bankrekeningen, vermeld op door de Belgische autoriteiten bij brief van 27 oktober 2000 aan de Nederlandse belastingdienst verstrekte fotokopieën, het zogenaamde Rekeningenproject. In de uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, gepubliceerd onder LJN BJ1298 op www.rechtspraak.nl, is dit project nader omschreven en heeft het Hof een oordeel gegeven omtrent een aantal algemene, dus niet specifiek op belanghebbende betrekking hebbende, geschilpunten naar aanleiding van de in het kader van dit project opgelegde (navorderings)aanslagen.

Dit oordeel komt erop neer dat de inspecteur niet gehouden is meer stukken in te brengen dan hij heeft gedaan, de op deze fotokopieën vermelde rekeningen betrekking hebben op bij de KB-Luxbank te Luxemburg aangehouden bankrekeningen, de fotokopieën als bewijsmiddel mogen worden gebruikt, het onderzoek van de Belastingdienst naar de identiteit van de op de fotokopieën vermelde personen betrouwbaar is geweest en dat, onder meer op basis van gegevens van belastingplichtigen die in het kader van het Rekeningenproject openheid van zaken hebben gegeven met betrekking tot de aangehouden rekeningen bij de KB-Luxbank, het vermoeden gerechtvaardigd is dat de als rekeninghouder geïdentificeerde belastingplichtige gedurende de door de inspecteur gestelde periode rekeningen bij de KB-Luxbank heeft aangehouden en dat het aan de desbetreffende belastingplichtige is dit vermoeden te weerleggen. Voorts houdt dat oordeel in dat het niet verstrekken van door de inspecteur op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) gevraagde gegevens en inlichtingen over die rekeningen leidt tot een verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e AWR, met betrekking tot de omvang van de door de inspecteur na een schatting vastgestelde belastbare inkomens en vermogens.

Daarbij heeft het Hof geoordeeld dat de inspecteur uitsluitend met betrekking tot de door hem gehanteerde factor van 1,5 niet in redelijkheid tot de onderhavige schatting van de correcties heeft kunnen komen.

3.1.1. Door de inspecteur overgelegde fotokopieën van microfiches vermelden onder meer de volgende gegevens:

55-[123456]-42-0000 00 0040 TER LDO [ARIE X OU MADAME GREET Y] 22.911,87

52- [123456]-58-0000 00 0040 VUE [ARIE X OU MADAME GREET Y] 6,03

52- [654321]-34-0000 00 0040 VUE [ARIE X OU M. FREEK B] 49.490,43.

De rekeningen ten name van [ARIE X OU MADAME GREET Y] worden hierna aangeduid als rekening [123456].

De rekening ten name van [ARIE X OU M. FREEK B] wordt hierna ook aangeduid als de rekening [654321].

3.1.2. In het proces-verbaal van identificatie van de houder van rekening [654321] is onder meer het volgende opgenomen:

"1. Op de afdrukken van de microfiches van de KB-Lux komt onder meer voor de namen: [ARIE X OU M. FREEK B].

2. Uit de match van het cliëntenbestand KB Lux met het BVR-bestand komen drie personen naar voren met de familie naam X, waarvan de voorletter met een letter [A] begint.

3. Uit de match van het BVR-bestand met het RDW-bestand kan ik lezen dat alleen van [A.X] de eerste voornaam, [Arie] is (…)

Conclusie.

Uit de match van de rekeninghouder (...) komt slechts voornoemde [Arie X] als enige rekeninghouder van de KB Lux rekening [654321] in aanmerking."

3.1.3. In het proces-verbaal van identificatie van de houders van rekening [123456] is onder meer het volgende opgenomen:

"1. Op de afdrukken van de microfiches van de KB-Lux komt onder meer voor de naam: [ARIE X] OU [GREET Y]

2. Uit de match van het cliëntenbestand KB Lux met het BVR-bestand komen op het adres [a-straat 1 A] een aantal personen als (ex) bewoners naar voren, waaronder:

de heer [A.X], geboren op [01-01-1952], sofinummer 0[98765432] en

mevrouw [G. Y], geboren op [01-01-1949], sofinummer 0[45612378].

3. [A.X] woont volgens BVR vanaf [01-01-1993] op bovengenoemd adres, terwijl [G.Y] volgens BVR op dit adres heeft gewoond van [01-01-1994] tot [01-03-1994].

4. Uit de match van het BVR-bestand met het RDW-bestand zie ik dat de eerste voornaam van [A.X] is: [Arie] en van [G.Y] is: [G].

Conclusie.

Uit de match van de rekeninghouders (...) komen slechts [A.X] en [G. Y] zoals hierboven staan vermeld als rekeninghouders in aanmerking."

3.2.1. Bij brief van 9 juli 2002 heeft de inspecteur belanghebbende een "Verklaring Buitenlandse Bankrekeningen" toegezonden. In de brief heeft de inspecteur erop gewezen dat belanghebbende op grond van artikel 47, lid 1, onderdeel a, AWR verplicht is de in deze verklaring gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken.

3.2.2. Aansluitend hierop heeft de inspecteur belanghebbende diverse malen schriftelijk om nadere informatie gevraagd.

3.3.1. Bij brief van 4 december 2002 heeft de inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:

"In deze brief stel ik u in kennis van mijn voornemen u navorderingsaanslagen op te leggen voor de inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991.

(...)

Ik beschik over (...) gegevens waaruit blijkt dat u tenminste één bankrekening aanhoudt of heeft aangehouden in het buitenland.

(...)

Bank: Kredietbank Luxemburg

Saldo per 31-01-1994: (...)

Motivering boete

Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwing als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen [...].

Ik heb u reeds kenbaar gemaakt dat de Belastingdienst de beschikking heeft over informatie waaruit blijkt dat u tegoeden aanhoudt of heeft aangehouden bij een buitenlandse bank. Deze tegoeden en de inkomsten daaruit zijn niet in de belastingaangiften aangegeven terwijl het van algemene bekendheid is dat dat verplicht is.

De vragen in het aangiftebiljet of er sprake is van buitenlandse tegoeden zijn altijd [...] ontkennend beantwoord. Bij herhaling zijn over uw buitenlandse tegoed(en) op grond van artikel 47, eerste lid, onderdeel a, van de AWR [...] vragen gesteld waarop geen dan wel onjuist of onvolledig antwoord is gegeven.

Op grond van deze feiten en omstandigheden ben ik van mening dat er sprake is van het bewust, of ook wel met opzet dan wel voorwaardelijk opzet, nalaten om deze tegoeden en inkomsten op te geven met het oogmerk belasting te ontduiken.

Ik merk het feit dat u gebruik heeft gemaakt van een buitenlandse bankrekening(en) teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen aan als een strafverzwarende omstandigheid als bedoeld in paragraaf 42 juncto 43 van het Boetebesluit. Dit heeft tot gevolg dat de boeten 100% van de verschuldigde (enkelvoudige) belasting bedragen."

Inkomstenbelasting

jaar 1990 [...]

belastbare inkomens primitieve aanslag 120.000 [...]

correcties 25.695 [...]

belastbare inkomens (navorderings)aanslag 145.695 [...]

belastingbedragen (navorderings)aanslag 15.417 [...]

Vermogensbelasting

jaar 1991 [...]

correcties 471.600 [...]

af correcties IB [...] [...]

af correcties heffingsrente [...] [...]

af correcties VB [...] [...]

gecorrigeerd vermogen 456.000 [...]

belastingbedrag (navorderings)aanslag 3.648 [...]

Inkomstenbelasting

jaar

1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000

belastbare inkomens

primitieve aanslag 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 108.700 100.581 41.818 121.552 166.611

correcties

24.210 23.333 20.633 17.235 17.100 17.190 18.360 19.013 20.025 22.208

belastbare inkomens

navorderingsaanslag 144.210 143.333 140.633 137.235 137.100 125.890 118.941 60.831 141.577 188.819

belastingbedragen

navorderingsaanslag 14.526 13.999 12.378 10.340 10.259 10.314 10.619 7.597 12.014 13.323

Vermogensbelasting

Jaar 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000

Correcties 478.800 507.600 527.400 531.600 611.400 619.200 715.800 724.800 811.800

af correcties [...] […] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...]

gecorrigeerd vermogen 445.000 454.000 456.650 444.000 507.180 498.150 577.000 570.000 637.278

Belastingbedrag navorderingsaanslag 3.560 3.632 3.653 3.552 4.057 3.985 4.039 3.990 4.460

5.0.1. De gemachtigde heeft verzoeken van algemene aard ingediend. Voor zover van belang betreft het:

a. het in de conclusie van repliek opgenomen verzoek tot handhaving van het beroep betreffende de aanslag IB/PV voor het jaar 2000 nadat deze aanslag ambtshalve is verminderd;

b. een in de conclusie van repliek opgenomen en verzoek tot het horen van getuigen, welk verzoek is herhaald:

- op pagina 54 van de “Pleitnotities ter zake van het bewijs” en

- op pagina 18 van de “Pleitnotities ter zake van de boete”,

beide ten behoeve van de zitting van 2 november 2005;

- in de “Nota voorwaardelijk getuigenaanbod d.m.v. getuigenaanbod” en

- op pagina 19 van de pleitnota,

beide ten behoeve van de zitting van 16 februari 2007;

- ter zitting van 16 februari 2007;

- op pagina 13 van de pleitnota ten behoeve van de zitting van 24 augustus 2007, waarin eveneens wordt verwezen naar een brief van 31 juli 2007;

- op pagina 4 van de brief van 24 oktober 2008;

c. het in de brief van 7 juni 2007 opgenomen verzoek de inspecteur te gelasten het nodige te doen om te bewerkstelligen dat uitvoering wordt gegeven aan de uitspraak van de rechtbank Breda, nr. 06/3071 WOB;

d. het in een ‘akte’, overgelegd ter zitting van 24 augustus 2007, opgenomen verzoek tot het doen overleggen van nadere stukken;

e. het bij brief van 5 maart 2008 ingediende verzoek tot het inbrengen van een brief van het Ministerie van Financiën van 28 juni 2005, gericht aan het kantoor van de gemachtigde;

f. het op pagina 3 van de “Akte” met inlichtingenverzoek van 30 augustus 2010 opgenomen verzoek de inspecteur respectievelijk de staatssecretaris te gelasten schriftelijk inlichtingen te verschaffen omtrent de exacte gang van zaken in België bij de verkrijging van de veronderstelde bankbescheiden;

g. het op pagina 6 van de “Pleitnotities ter zake van de identificatie”, ingebracht ten behoeve van de zitting van 10 september 2010, gedane verzoek de inspecteur te gelasten ontbrekende stukken in verband met de identificatie van mederekeninghouders in te brengen.

5.0.3. Inzake het onder 5.0.1.b opgenomen verzoek tot het horen van getuigen merkt het Hof op dat aan dit verzoek gedeeltelijk is voldaan door middel van het horen van de onder 1 genoemde getuigen en dat het voor het overige wordt afgewezen.

* De afwijzing van het horen van getuigen die iets zouden kunnen verklaren over de wijze waarop de Belgische autoriteiten over de microfiches en/of de Nederlandse autoriteiten over de afdrukken daarvan konden beschikken grondt het Hof op rechtsoverweging 5.1.1 van de uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, waaruit immers volgt dat de Nederlandse fiscus op rechtmatige wijze in het bezit van de fotokopieën is gekomen en dat in beginsel niet van belang is op welke wijze de Belgische autoriteiten de daarop voorkomende gegevens hebben verkregen, zelfs niet als dit op strafrechtelijk onrechtmatige wijze zou zijn gebeurd.

* Voor de afwijzing van het horen van getuigen die iets zouden kunnen verklaren over de betekenis van de op de afdrukken vermelde gegevens in samenhang met de wijze waarop de KB-Luxbank te Luxemburg de gegevens van rekeninghouders administreert, verwijst het Hof ten eerste naar het hierna onder 5.1 overwogene, waaruit volgt dat de identificatie van belanghebbende als rekeninghouder bij de KB-Luxbank voor juist moet worden gehouden. Ook indien medewerkers van die bank zouden verklaren dat de gegevens op de microfiches niet tot die gevolgtrekking kunnen leiden, kan dit niet afdoen aan de juistheid van de evenvermelde identificatie. Voorts is in de uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 verwezen naar het bij de KB-Luxbank gehanteerde rekeningsysteem waardoor het voor cliënten mogelijk was om onder hetzelfde nummer verscheidene soorten rekeningen aan te houden. Ook indien medewerkers van die bank zouden verklaren dat die mogelijkheid niet valt af te leiden uit de afschriften van de microfiches, kan dit niet afdoen aan de juistheid van het door het Hof gehanteerde uitgangspunt dat belanghebbende meerdere rekeningen bij die bank heeft aangehouden. De betekenis van de gegevens die voorkomen op de afschriften van de microfiches blijkt uit de brief, welke in de zojuist genoemde uitspraak van 2 juli 2009 is aangehaald onder 2.1.2. Ook indien medewerkers van de KB-Luxbank zouden verklaren dat die gegevens een andere betekenis hebben, zou dit geen wijziging brengen in het oordeel van het Hof op dit punt.

* ’s Hofs oordeel brengt mee dat het aanbod de in de “Nota voorwaardelijk bewijsaanbod d.m.v. getuigen” personen genoemd onder 2.11, 3.12 en 4.3 te doen horen wordt verworpen, voor zover deze personen niet reeds op 20 juni 2007 en/of op 24 augustus 2007 zijn gehoord.

*Voor de afwijzing van het aanbod getuigen te horen die iets zouden kunnen verklaren over de toegepaste schattingen van de correcties bij belastingplichtigen die ontkennen over een KB-Luxrekening te beschikken dan wel anderszins weigeren medewerking te verlenen, verwijst het Hof naar onderdeel 5.4 van meergenoemde uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. In dat onderdeel is uitvoerig overwogen in welk opzicht de door de inspecteur in het kader van het Rekeningenproject toegepaste schatting van correcties redelijk is bevonden en in welk opzicht de grenzen van die redelijkheid zijn overschreden. Het Hof vermag niet in te zien dat het horen van de door de gemachtigde in de Nota onder 5.6 genoemde ambtenaren tot een ander oordeel zou leiden.

* Voor de afwijzing van het horen van de in de Nota onder 6.2 genoemde personen verwijst het Hof naar het proces-verbaal van het getuigenverhoor van de eveneens aldaar genoemde ambtenaar Senden, die op 20 juni 2007 is gehoord. Gelet op zijn verklaring heeft het Hof geen reden voor twijfel aan de wijze waarop belanghebbende door de belastingdienst is benaderd, welke benadering overeenkomt met de uit andere KB-Luxzaken bekende benadering, waaronder die opgenomen in onderdeel 2.3 van de meergenoemde uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349.

5.0.4. Inzake de afwijzing van de onder 5.0.1.c, e en f, ingediende verzoeken wijst het Hof erop dat de door de gemachtigde genoemde bescheiden zien op de algemene gang van zaken omtrent het Rekeningenproject, welke in de meervermelde uitspraak van 2 juli 2009 door het Hof akkoord is bevonden. Voorts ziet het Hof geen reden om in 2008 een reeds gesloten onderzoek ter heropenen teneinde een aan het kantoor van de gemachtigde gerichte brief uit 2005 te kunnen inbrengen.

* Voor de afwijzing van de onder 5.0.1.d en g opgenomen verzoeken wijst het Hof erop dat de in de ‘akte’ genoemde stukken betrekking hebben op de wijze waarop in België de microfiches zijn verkregen, waarover zoals hiervoor is overwogen reeds in eerdere procedures door het Hof is geoordeeld. De omstandigheid dat op de afdrukken ook mederekeninghouders zijn vermeld, doet aan de juistheid van de identificatie van belanghebbende niet af. Het Hof ziet daarom geen reden omtrent die mederekeninghouders nader onderzoek te verrichten.

5.3.2. In het arrest van de Hoge Raad van 26 februari 2010, nr. 43 050bis, is omtrent deze navorderingstermijn in het licht van de Europese regelgeving onder meer opgenomen dat:

"2.1.1. (...) de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.

2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.

(...)

2.1.4. Het (...) evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. De rechtvaardiging (...)voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, is gelegen in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude. Die rechtvaardiging is er niet als ten aanzien van (inkomsten uit) buitenlandse tegoeden de navorderingstermijn die voor (inkomsten uit) binnenlandse tegoeden zou gelden verder wordt overschreden dan uit het in 2.1.2 overwogene voortvloeit."

5.4. De inspecteur heeft belanghebbende bij verscheidene brieven, waarvan de eerste onder 3.2 is opgenomen, in de gelegenheid gesteld gegevens te verschaffen over door hem in het buitenland aangehouden bankrekeningen. De inspecteur heeft belanghebbende er daarbij op gewezen dat hij ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR verplicht is de gevraagde gegevens te verstrekken, alsmede dat het niet voldoen aan deze verplichting leidt tot omkering van de bewijslast. De inspecteur heeft zich in deze procedure wegens het door belanghebbende niet voldoen aan die verplichting op omkering en verzwaring van de bewijslast beroepen.

Vaststaat dat belanghebbende de door de inspecteur gevraagde gegevens niet heeft verstrekt. Daarmee heeft hij niet aan de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR voldaan. Uitgaande van het oordeel dat belanghebbende rekeninghouder bij de KB-Luxbank is geweest, heeft hij immers kunnen beschikken over op die rekening betrekking hebbende gegevens, waaronder rekeningafschriften. Hieruit vloeit voort dat het Hof het beroep met betrekking tot de nagevorderde belasting op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder b, AWR ongegrond dient te verklaren, tenzij zou blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Het voorgaande betekent tevens dat het Hof in het midden kan laten of het op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder a, AWR – het niet doen van de vereiste aangifte – tot eenzelfde conclusie had kunnen komen.

jaar

1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000

belastbare inkomens

navorderingsaanslag 145.695 144.210 143.333 140.633 137.235 137.100 125.890 118.941 60.831 141.577 188.819

minus 1/3 correcties

8.565 8.070 7.778 6.878 5.745 5.700 5.730 6.120 6.338 6.675 7.403

belastbare inkomens volgens uitspraak Hof 137.130 136.140 135.555 133.755 131.490 131.400 120.160 112.821 54.493 134.902 181.416

5.6.3. Wat betreft de vaststelling van de vermogens voor de navorderingsaanslagen VB oordeelt het Hof als volgt. De vermogens van belanghebbende over de jaren 1991 tot en met 2000 bestaan uit:

- de niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank en

- de als gevolg van deze uitspraak gewijzigde inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden over voorafgaande jaren.

Uit de onder 3.3 opgenomen tabel(len) voor de VB leidt het Hof af dat de inspecteur op de in die tabellen vermelde wijze de heffingsgrondslag voor de navorderingsaanslagen VB heeft vastgesteld, zij het uiteraard met in achtneming van andere bedragen aan inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden dan die waartoe de onderhavige hofuitspraak leidt. Nu, uitgaande van de evenbedoelde schulden zoals die uit deze uitspraak voor belanghebbende voortvloeien, de vaststelling van de vermogens voor de verschuldigde VB niet afhankelijk is van enig subjectief oordeel van de inspecteur (zij vloeien immers rechtstreeks uit de wet voort), belanghebbende geen grieven heeft aangevoerd tegen de berekeningswijze van de inspecteur en het Hof ook niet anderszins gebleken is dat de inspecteur bij die berekening fouten heeft gemaakt, zal het Hof de inspecteur bij wijze van tussenuitspraak opdragen om met inachtneming van deze uitspraak op exact dezelfde wijze wederom de vermogens voor de VB vast te stellen, daarbij uitgaande van niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank tot de bedragen vermeld in de onderstaande tabel (in guldens):

jaar

1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000

KB-Lux banktegoeden 314.400 319.200 338.400 351.600 354.400 407.600 412.800 477.200 483.200 541.200

5.7.1.2. De boeten zijn opgelegd op grond van artikel 67e AWR. Deze bepaling luidt voor zover thans van belang:

"Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem […] een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete."

Voor het opleggen van boeten als de onderhavige is derhalve vereist dat het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat er over het tegoed op de KB-Luxrekeningen en de inkomsten daaruit geen of te weinig vermogens- respectievelijk inkomstenbelasting is geheven. Het bewijs daarvoor dient te worden geleverd door de inspecteur. Onjuist is de kennelijke opvatting van de gemachtigde dat de boeten zijn opgelegd in verband met het niet doen van aangifte in het algemeen en het niet verstrekken van inlichtingen in het bijzonder. Hetgeen hij daarover heeft aangevoerd kan om die reden buiten beschouwing blijven.

5.7.1.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 april 2011, LJN BN6324 onder meer het volgende geoordeeld:

4.5.2. Als uitgangspunt geldt dat aan een belanghebbende geen boete kan worden opgelegd ter zake van een beboetbaar feit waaromtrent bewijs ontbreekt dat hij dit heeft gepleegd. De omstandigheid dat een belanghebbende heeft geweigerd de door de inspecteur van hem gevraagde inzage te verschaffen, levert als zodanig geen bewijs op van een beboetbaar feit bestaande in het over een bepaald jaar niet aangeven van bepaalde inkomsten of vermogensbestanddelen en heeft ook geen invloed op de bewijslastverdeling te dier zake. Het gevolg dat artikel 27e van de AWR verbindt aan het verzaken van de inzageplicht houdt blijkens de laatste volzin van dat artikel niet in dat de belanghebbende moet bewijzen dat hij geen beboetbaar feit heeft begaan. Een andere opvatting zou ook niet verenigbaar zijn met het door artikel 6, lid 2, van het EVRM gewaarborgde vermoeden van onschuld.

4.5.3. Op de Inspecteur rustte in het kader van de vaststelling van de boeten derhalve de last te bewijzen dat belanghebbende in elk van de jaren 1990 tot en met 2000 rentebaten niet heeft verantwoord.

(…)

4.8.3. (…) De rechtspraak van het EHRM laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens (…). Dat gebruik mag er echter niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van de inspecteur naar de belanghebbende; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen. Het zwijgen van de belanghebbende kan alleen bijdragen tot het bewijs voor zover uit de aanwezige bewijsmiddelen reeds een zodanige verdenking voortvloeit dat die vraagt om uitleg van de belanghebbende, hetgeen betekent dat dit zwijgen alleen kan meewegen bij het waarderen van de overtuigingskracht van die aanwezige bewijsmiddelen. (…)

4.8.4. In gevallen als het onderhavige beschikt de inspecteur over een gegevensdrager waaruit is afgeleid dat de belanghebbende op 31 januari 1994 rechthebbende was tot een saldo van een bepaalde hoogte bij KB-Lux, en heeft de belanghebbende veelal geen opening van zaken gegeven. Indien verder rechtstreeks bewijs ontbreekt, zal dan voor elk van de jaren waarvoor een boete is opgelegd dienen te worden beoordeeld of (a) uit die gegevensdrager van 1994 zelf voldoende overtuigend bewijs voortvloeit dat het feit is gepleegd dan wel (b) dat daaraan, zo nodig in combinatie met andere vaststaande gegevens, een dusdanig vermoeden kan worden ontleend van het plegen van een beboetbaar feit voor (ook) het desbetreffende jaar, dat aan het zwijgen van de belanghebbende het gevolg mag worden verbonden dat hierboven onder 4.8.3, slotzin, is bedoeld. Hierbij verdient het volgende opmerking:

(i) een vermoeden ontleend aan gegevens van meewerkers zoals het Hof dat in ander verband in de onderdelen 5.3.1 - 5.3.3 van zijn uitspraak heeft gebezigd, is voor beboetingsdoeleinden niet bruikbaar, nu die gegevens geen voldoende sterke aanwijzingen geven met betrekking tot de vraag of belanghebbende persoonlijk in de desbetreffende jaren een rekening aanhield;

(ii) de omstandigheid dat een belanghebbende op 31 januari 1994 enig banktegoed aanhield kan niet zonder aanvullend bewijs, zoals ervaringsregels, een vermoeden rechtvaardigen dat die belanghebbende ook in andere jaren een banktegoed heeft aangehouden;

(iii) bij de vraag of een vermoeden van het aanhouden van een banktegoed in andere jaren dan 1994 gerechtvaardigd is, kan voor beboetingsdoeleinden niet worden voortgebouwd op een gerechtvaardigd geacht vermoeden ten aanzien van een ander jaar, en kan derhalve slechts worden uitgegaan van de omstandigheid dat de belanghebbende op een bepaald moment - 31 januari 1994 - een aantoonbaar banktegoed aanhield;

(iv) bij de beoordeling spelen ook de omstandigheden van het geval een rol, zoals de hoogte van het op 31 januari 1994 aangetroffen saldo (mede met het oog op de rentevrijstelling in het desbetreffende jaar) en de aard en/of het doel van de rekening waarop dat saldo zich bevond.

5.7.1.3.3. Als bewijs voor de boeten ter zake van de nagevorderde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen heeft de inspecteur onder meer - samengevat - aangevoerd:

a. Het aanhouden van een bankrekening in een land met een bankgeheim duidt erop dat het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat over de daaruit genoten inkomsten geen belasting is geheven.

b. Het bij de KB-Luxbank aangehouden vermogen beliep op 31 januari 1994 minimaal ƒ 72.408,13, zijnde het totaal van de op de afschriften vermelde saldi.

c. Uit de aangiftegegevens bij het verweerschrift blijkt dat dit bedrag nimmer in het binnenlands vermogen terecht is gekomen; er is geen reden voor de voorafgaande jaren, waarvan geen aangiften meer beschikbaar zijn, aan te nemen dat ter zake van de KB-Luxrekening wel aangifte is gedaan.

d-1. De afschriften van rekening [123456] hebben betrekking op een VUE-rekening en een depositorekening.

d-2. Een depositorekening wijst erop dat de rekeninghouder voor langere tijd geld belegt.

e.-1. Het afschrift van rekening [654321] heeft betrekking op een VUE-rekening met een saldo van ƒ 49.490,43.

e-2. Het aanhouden van een VUE-rekening bij een bank op grote afstand van de verblijfplaats rechtvaardigt het vermoeden dat achter deze rekening een of meer spaar- en/of beleggingsrekening(en) wordt/worden aangehouden.

e-3. Het is niet logisch een bedrag van ƒ 49.490,43 op een VUE-rekening te laten staan; er kan van worden uitgegaan dat dit tijdelijk is in afwachting van een herbelegging, zodat dit bedrag voor de berekening van de rente-inkomsten meegenomen kan worden.

f-1. Blijkens de aangifte 1996 is de rentevrijstelling geheel gebruikt.

f-2. Blijkens de aangifte voor het jaar 1997 beloopt het niet benutte deel van de rentevrijstelling ƒ 890.

f-3. Blijkens de aangifte voor het jaar 1998 is de betaalde rente (ad ƒ 657) hoger dan de ontvangen rente (ad 478), zodat de vrijstelling eerst kan worden benut over de rente-inkomsten voor zover die hoger zijn dan het verschil ad ƒ 179.

f-4. Blijkens de aangifte voor het jaar 1999 beloopt het niet benutte deel van de rentevrijsteling ƒ 818.

f-5. Blijkens de aangifte voor het jaar 2000 beloopt het niet benutte deel van de rentevrijsteling ƒ 1.052.

g. Uitgaande van een rendement van minimaal 2,5% op een tegoed van ƒ 72.000, heeft belanghebbende in elk geval ƒ 1.800 rente genoten.

h-1. De situatie met betrekking tot de aangegeven rente-inkomsten over de jaren 1996 tot en met 2000 is voor al deze jaren vrijwel gelijk. Voor deze geldt dat in verband met het niet aangeven van de bij de KB-Luxbank genoten rente-inkomsten van ƒ 1.800 aanvankelijk te weinig belasting is geheven. Door het niet in aanmerking nemen van het herbeleggen van rente-inkomsten kunnen eventuele kleine consumptieve bestedingen worden genegeerd.

h-2. Er is geen reden aan te nemen dat de situatie voor de jaren 1990 tot en met 1995 anders was, zodat ervan mag worden uitgegaan dat ook voor die jaren de rentevrijstelling geheel of gedeeltelijk is benut.

4.6.3. Het in 4.6.2 overwogene neemt niet weg dat bij de beoordeling of een boete in de omstandigheden van het geval passend en geboden is, acht dient te worden geslagen op de proportionaliteit van die boete in verband met de ernst van het gepleegde feit. Bij de beoordeling van die ernst dient mede acht te worden geslagen op de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat hiertoe de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast (HR 18 januari 2008, nr. 41832, LJN BC1962, BNB 2008/165).

Voor een geval als het onderhavige verdient daarbij opmerking dat de berekening van de verschuldigde belasting is gebaseerd op de hoogste inkomens- en vermogenscorrecties binnen een vergelijkingsgroep. (…)"

5.7.3.3. Uitgaande van 4 december 2002 als aanvangsdatum van de termijn moet worden vastgesteld dat sinds die datum tot heden bijna 9 jaren zijn verstreken. Voor de vraag of en zo ja in hoeverre sprake is van overschrijding van de redelijke termijn dient gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984, BNB 2005/337, te worden beoordeeld in hoeverre bijzondere omstandigheden een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen.

De Hoge Raad heeft in onderdeel 4.5 van dit arrest de volgende invulling gegeven aan die omstandigheden:

a. de ingewikkeldheid van de zaak; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de aard en omvang van de fiscale problematiek, de omvang van het verrichte onderzoek, alsmede verknochtheid van het beboetbare feit met andere belastbare feiten betreffende dezelfde of andere belastingplichtige(n);

b. de invloed van de beboete en/of diens raadsman/gemachtigde op het procesverloop; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend het doen van verzoeken om verlenging van gestelde termijnen of uitstel voor (het voldoen aan) uitnodigingen of oproepingen.

c. de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de mate van voortvarendheid in het nemen van besluiten nadat de redelijke termijn een aanvang heeft genomen;

d. de wijze waarop de zaak door de rechter is behandeld; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de mate van voortvarendheid die is betracht bij de controle op de voortgang van het schriftelijk debat tussen partijen, bij de appointering en afhandeling van het onderzoek ter zitting, en in de fase tussen de laatste partijhandeling en de uitspraak.

5.7.3.4. Voor de beoordeling of in het onderhavige geval bijzondere omstandigheden als hiervoor bedoeld een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen neemt het Hof het volgende in aanmerking:

I. Na de aanvang van de termijn in december 2002 zijn de navorderingsaanslagen IB/PV 1993 en 1994 en de daarin begrepen verhogingen opgelegd ultimo mei 2003. Tegen deze navorderingsaanslagen is in juni 2003 bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft de gemachtigde in juli 2003 meegedeeld dat hij de uitkomsten van andere procedures in het kader van het Rekeningenproject wil afwachten en om die reden voorlopig geen uitspraak zal doen. In mei 2004 heeft de Staatssecretaris van Financiën toestemming verleend de termijn voor het doen van uitspraak te verlengen met 1 jaar. De inspecteur heeft uitspraak gedaan in december 2004.

II. Het in december 2004 ingediende beroepschrift is aangevuld bij schrijven van 8 februari 2005, waarna de inspecteur zijn verweerschrift heeft ingediend in mei 2005 en partijen conclusies van re- en dupliek hebben ingezonden in respectievelijk de maand juni en de maand juli van het jaar 2005. Het daarop volgende onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2005.

III. Na ruim 5 maanden heeft de Derde Meervoudige Belastingkamer tussenuitspraak gedaan, te weten op 19 april 2006. Na de in dezelfde maand verzonden uitnodiging voor een nader onderzoek ter zitting is op verzoek van de gemachtigde uitstel gevraagd in verband met het beroep in cassatie tegen de tussenuitspraak. De gemachtigde heeft daarbij verzocht het onderzoek te hervatten na de beslissing van de Hoge Raad op dat beroep, welke beslissing is genomen op 14 september 2007. Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden in februari 2007. Op verzoek van de gemachtigde zijn in juni en augustus 2007 getuigen gehoord en hebben daaropvolgend respectievelijk het derde en vierde onderzoek ter zitting plaatsgevonden.

IV. Na 12 maanden zonder zichtbare handelingen is het vooronderzoek in augustus 2008 heropend met een brief aan de gemachtigde, die daarop na gevraagd en verleend uitstel in oktober 2008 heeft geantwoord. De inspecteur heeft daarop na gevraagd en verleend uitstel gereageerd in december 2008.

V. Na 17 maanden zonder zichtbare handelingen zijn bij brieven van 10 juni 2010 de uitnodiging voor het bijwonen van de (vijfde) zitting van 10 september 2010 verzonden, waarna het vooronderzoek is heropend, in welk kader de inspecteur in september 2010 een stuk heeft ingezonden en de gemachtigde daarop in oktober 2010 heeft gereageerd.

VI. Na ruim 5 maanden zonder zichtbare handelingen is de inspecteur bij brief van 22 april 2011 in de gelegenheid gesteld nadere informatie te verstrekken. De inspecteur heeft hiervan gebruik gemaakt bij brief van 31 mei 2011, waarna de gemachtigde heeft gereageerd in augustus 2011.

VII. Partijen hebben desgevraagd in september 2011 toestemming verleend een nader onderzoek ter zitting achterwege te laten, waarbij de inspecteur het voorbehoud heeft gemaakt dat deze toestemming geen betrekking heeft op het door de gemachtigde in zijn brief van 9 augustus 2011 gedane beroep op schadevergoeding.

5.7.3.5. Op grond van de duur van de behandeling van het onderhavige beroep, zoals hiervoor weergegeven, acht het Hof een langere duur van de termijn dan twee jaar gerechtvaardigd. Het Hof merkt daarbij op dat de behandeling van bezwaar en beroep inzake in het kader van het Rekeningenproject opgelegde navorderingsaanslagen in de door de Hoge Raad bedoelde in 5.7.3.3, onder a. opgenomen categorie valt, in het verband waarmee ook de duur van de periode van ruim 5 maanden tussen de aanvang van de termijn en het opleggen van de navorderingsaanslagen en de duur de bezwaartermijn van ruim 18 maanden zijn gerechtvaardigd.

Voorts heeft de gemachtigde verscheidene malen verzoeken tot uitstel gedaan en hij heeft dit grotendeels gekregen. Voor zover dit heeft meegebracht dat de termijn langer heeft geduurd, komt deze verlenging voor rekening van belanghebbende.

5.7.3.6. Het voorgaande laat onverlet dat ook ter zake van beroepen in het kader van het Rekeningenproject geen rechtvaardiging kan worden gevonden voor de perioden waarin de wettelijk voorgeschreven termijnen zijn overschreden en de perioden waarin geen zichtbare handelingen hebben plaatsgevonden, welke perioden in het onderhavige geval totaal 36 maanden hebben belopen, te weten:

• de onder III genoemde periode die ruim 2 maanden langer heeft geduurd dan de wettelijk voorgeschreven termijn voor het doen van uitspraak van 12 weken en

• de onder IV, V en VI genoemde perioden van 12, 17 en 5 maanden waarin geen zichtbare handelingen hebben plaatsgevonden.

5.7.3.7. Voor het bieden van compensatie voor de uit de overschrijding voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM hanteert het Hof de uitgangspunten als verwoord in de uitspraak met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, nu niet gebleken is van omstandigheden die een afwijking op deze uitgangspunten rechtvaardigen. Als zodanige omstandigheden zijn naar 's Hofs oordeel in het onderhavige geval niet aan te merken de door de inspecteur in aanmerking genomen termijnen waarbinnen de inspecteur de navorderingsaanslagen heeft vastgesteld en de uitspraken op bezwaar heeft gedaan, evenmin als de wijze waarop hij in de daarop betrekking hebbende fases heeft gehandeld. De uitgangspunten brengen mee dat een overschrijding van de redelijke termijn met meer dan twee jaar niet tot een verdere matiging van de boete dan tot 80% leidt.

5.7.4. De slotsom luidt dat:

- alle in geschil zijnde boetebeschikkingen moeten worden vernietigd,

- de navorderingsaanslagen VB voor de jaren 1991 tot en met 1998 moeten worden vastgesteld zonder verhoging,

- de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1990 tot en met 1992 en 1995 tot en met 1997 moeten worden vastgesteld zonder verhoging en

- de in de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1993 en 1994 begrepen verhogingen moeten worden kwijtgescholden tot op 64% van de nagevorderde belasting.

6.2. Deze kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit. In de omstandigheid dat één bezwaarschrift is ingediend op 21 januari 2003 en de andere bezwaarschriften zijn ingediend op 23 juni 2003 ziet het Hof reden voor de indiening van het op 21 januari 2003 gemaakte bezwaar een punt toe te kennen en voor de indiening van de overige op 23 juni 2003 gemaakte bezwaren eveneens een punt.

De omstandigheid dat één hoorzitting heeft plaatsgevonden ten behoeve van alle bezwaren brengt mee dat het voor het verschijnen op die hoorzitting toe te kennen punt betrekking heeft op alle bezwaren.

6.4. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van de voor vergoeding in aanmerking komende kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op het totaal van de aan de volgende (proces)handelingen toe te kennen punten:

beroep

1 punt beroepschrift,

0,5 punt repliek,

1 punt zitting van 2 november 2005,

1 punt zitting van 30 november 2005 (Derde Meervoudige Belastingkamer),

2 punten nadere zittingen van 16 februari 2007, 20 juni 2007, 24 augustus 2007 en 10 september 2010,

2,5 punt schriftelijke inlichtingen bij brieven van 13 december 2005 (Derde Meervoudige Belastingkamer), 7 februari 2006 (Derde Meervoudige Belastingkamer), 24 oktober 2008, 28 oktober 2010 en 9 augustus 2011,

dat zijn 8 punten x € 322 x 2 (wegingsfactor) = € 5.152.

bezwaar

2 punten 2 x indienen bezwaar,

1 punt verschijnen hoorzitting,

dat zijn 3 punten x € 166 x 2 = € 996.

De voor vergoeding in aanmerking komende kosten belopen in totaal (5.152+996=) € 6.148.

8.1. Het Hof

- verklaart het beroep niet-ontvankelijk voor zover het betreft de aanslag IB/PV voor het jaar 2000 en de daarbij genomen beschikking heffingsrente en boetebeschikking;

- verklaart het beroep gegrond voor zover het betreft de navorderingsaanslagen IB/PV en de daarop betrekking hebbende boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente;

- vernietigt de bestreden uitspraken die betrekking hebben op deze aanslagen en beschikkingen;

- vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1990 tot en met 1999 tot aanslagen berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens):

jaar

1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000

belastbare inkomens 137.130 136.140 135.555 133.755 131.490 131.400 120.160 112.821 54.493 134.902 181.416

- vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1990 tot en met 1992 en 1995 tot en met 1997 tot navorderingsaanslagen zonder verhoging en vernietigt de boetebeschikkingen ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 tot en met 2000;

- scheldt de in de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1993 en 1994 begrepen verhoging kwijt tot 64% van de belasting- en premiebedragen zoals die overeenkomstig de bovenstaande verminderingen komen te luiden;

- vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de bovenstaande verminderingen van die aanslagen;

- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 6.148 en

- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 37 te vergoeden.

Tegen deze uitspraak, voor zover deze niet het karakter heeft van een tussenuitspraak, kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.