Gerechtshof Amsterdam, 09-07-2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:3692, 14/00349 tot en met 14/00352
Gerechtshof Amsterdam, 09-07-2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:3692, 14/00349 tot en met 14/00352
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 9 juli 2015
- Datum publicatie
- 16 september 2015
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2015:3692
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBSGR:2011:BV2925, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Na verwijzing door: ECLI:NL:HR:2014:934
- Zaaknummer
- 14/00349 tot en met 14/00352
Inhoudsindicatie
Gebruikelijk loon. Verwijzingszaak. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, een lager loon dan gebruikelijk is dan de normbedragen. Voorts acht het Hof niet aannemelijk dat de continuïteit van de onderneming in gevaar komt door het in aanmerking nemen van een gebruikelijk loon ter grootte van het normbedrag.
Uitspraak
kenmerken 14/00349 tot en met 14/00352
9 juli 2015
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
[X bv] te [Z] , belanghebbende,
tegen
de uitspraak van 23 december 2011 in de zaken met kenmerken AWB 10/4090, AWB 10/4099, AWB 10/4101 en AWB 10/4103 van de rechtbank ‘s-Gravenhage (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Rotterdam, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 8 oktober 2009 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd ten bedrage van € 14.322 en met dagtekening 9 oktober 2009 een naheffingsaanslag in de premie Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) ten bedrage van € 2.216. Gelijktijdig met deze naheffingsaanslagen is bij afzonderlijke beschikkingen aan belanghebbende heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft met dagtekening 9 oktober 2009 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag LB/PVV opgelegd ten bedrage van € 14.232, een naheffingsaanslag premie Zvw opgelegd ten bedrage van € 2.202 en bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
Met dagtekening 9 oktober 2009 heeft de inspecteur aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag LB/PVV opgelegd ten bedrage van € 13.908, een naheffingsaanslag Zvw opgelegd ten bedrage van € 2.384 en bij beschikking een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, gedagtekend 4 mei 2010, de bezwaren van belanghebbende tegen de hiervoor vermelde naheffings-aanslagen en beschikkingen ongegrond verklaard.
Bij uitspraak van 23 december 2011 heeft de rechtbank ’s-Gravenhage (hierna: de rechtbank) het hiertegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Het gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 1 mei 2013 de uitspraak van de rechtbank vernietigd en de hiervoor vermelde naheffingsaanslagen en beschikkingen vernietigd, met nevenbeslissingen als in die uitspraak vermeld.
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld. Bij arrest van 18 april 2014, nr. 13/03141, ECLI:NL:HR:2014: 934 (BNB 2014/130) heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het gerechtshof Den Haag vernietigd en het geding verwezen naar het gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 19 mei 2014 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 14 juni 2014. De inspecteur heeft bij brief van 16 juni 2014 bericht geen behoefte te hebben aan een inhoudelijke reactie. Afschriften van deze brieven zijn verzonden aan de wederpartij.
Bij brief van 27 april 2015 heeft belanghebbende een nader stuk ingezonden. Een afschrift daarvan is aan de inspecteur gezonden.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 mei 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
De rechtbank heeft in haar uitspraak (waarin belanghebbende is aangeduid als eiseres en de inspecteur als verweerder) de navolgende feiten vastgesteld:
“1. Eiseres is opgericht in 1988 en exploiteert een uitzendbureau dat zich met name richt op het verwerven (het Hof begrijpt: aanwerven) en uitzenden van werknemers die werkzaam zijn in de installatietechniek. Enig aandeelhouder van eiseres is [A] (hierna: [A] ). [A] is geboren in 1944 en gehuwd met [A-B] (hierna: [A-B] ), geboren in 1949.
2. [A] en [A-B] verrichten werkzaamheden voor eiseres. Deze werkzaamheden bestaan uit het onderhouden van de contacten met de klanten, het bijhouden van de loonadministratie, het verzorgen van de aangiften loonbelasting en omzetbelasting, het opmaken van omzetfacturen en het doen van alle betalingen. Er zijn geen schriftelijke arbeidsovereenkomsten en er wordt geen urenregistratie bijgehouden. [A] is vanaf 1999 arbeidsongeschikt en geniet sindsdien een arbeidsongeschiktheidsuitkering. Sinds 20 juni 2009, de dag dat hij 65 jaar werd, is [A] weer statutair directeur van eiseres.
3. In 2006, 2007 en 2008 heeft [A] voor zijn werkzaamheden voor eiseres een beloning ontvangen van respectievelijk € 4.899, € 5.112 en € 5.885. [A-B] ontving over die jaren voor haar werkzaamheden voor eiseres beloningen van respectievelijk € 30.984, € 55.013 en € 45.248.
4. Naar aanleiding van een door eiseres ingediend verzoek tot deblokkering van het saldo op een zogenoemde G-rekening heeft verweerder bij eiseres een onderzoek uitgevoerd. Van dat onderzoek is op 21 augustus 2009 een rapport (…) uitgebracht dat in kopie tot de gedingstukken behoort. In dit rapport is onder meer het volgende vermeld:
"Om inzicht te krijgen in de werkzaamheden van [A] is tijdens het inleidend gesprek hier nader op ingegaan. [A] heeft aangegeven dat hij de volgende werkzaamheden voor de onderneming verricht:
- Onderhoud met cliënten;
- Aanname van personeel;
- Het verwerken van de salarisadministratie;
- Het verzorgen van de aangiften LH en OB;
- Het verzorgen van de crediteuren;
- Het verzorgen van de omzetfacturen.
Hij bezit hiervoor de kennis. De werkzaamheden van [A-B] bestaan volgens zijn verklaring uit het opnemen van de telefoon en het begeleiden bij sollicitatiegesprekken. Op de vraag hoe de tijdsverdeling is tussen hem en [A-B] bleef hij het antwoord schuldig.
(...)
Aan de hand van de bevindingen tijdens het onderzoek moet worden geconcludeerd dat de werkelijke leiding van de onderneming in handen is van de [A] . Dit blijkt ook uit de stukken (correspondentie, aangiften, arbeidsovereenkomsten en inkomende facturen) die tijdens het onderzoek zijn ingezien. Deze stukken waren namelijk ondertekend door dan wel gericht aan [A] .
Hiervan uitgaande staat het aan [A] toegekende loon in geen verhouding tot de arbeid die door hem binnen de onderneming is verricht. Mede gelet op het aan [A-B] toegekende loon.
Zoals reeds eerder is vermeld dient het gebruikelijk loon minimaal te worden vastgesteld op € 39.000 respectievelijk € 40.000, tenzij [eiseres] aannemelijk kan maken dat een lager loon gebruikelijk is."
5. Naar aanleiding van de uitkomsten van het onderzoek heeft verweerder zich op standpunt gesteld dat de beloning van [A] over de jaren 2006 tot en met 2008 moet worden gesteld op het gebruikelijke loon (hierna: het normloon) dat wordt genoemd in het eerste lid van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) en heeft hij eiseres de onderhavige naheffingsaanslagen opgelegd. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraak op bezwaar heeft verweerder de naheffingsaanslagen gehandhaafd.”
Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
In aanvulling hierop stelt het Hof de navolgende feiten vast, welke het Hof ontleent aan de door partijen vóór verwijzing ingediende stukken.
In de jaren 1986 tot en met 1994 heeft [A] fulltime werkzaamheden verricht voor belanghebbende en werkten er gemiddeld veertig uitzendkrachten door bemiddeling van het uitzendbureau; in die periode waren er twee medewerkers in vaste dienst van belanghebbende. Nadat [A] in 1994 gedeeltelijk, en in 1999 volledig arbeidsongeschikt is verklaard, is het door belanghebbende geëxploiteerde uitzendbureau op (steeds) kleinere schaal voortgezet. In de jaren 2006 tot en met 2008 waren ongeveer drie tot zes uitzendkrachten werkzaam door bemiddeling van belanghebbende en had belanghebbende geen vaste medewerkers meer in dienst. Ook het aantal opdrachtgevers was ten opzichte van de jaren vóór 1994 (sterk) teruggelopen.
De uitzendkrachten zijn werkzaam in de installatietechniek. De grootste opdrachtgevers van belanghebbende zijn [C bv] , [D bv] en [E] . [A] verrichtte ook de in de onderhavige jaren arbeid ten behoeve van belanghebbende. Belanghebbende heeft het bedrijfsgerelateerde VCU-certificaat (VCU: Veiligheid Gezondheid Checklist Uitzendorganisaties) in 2002 verkregen, welk certificaat door tussentijdse audits in elk geval geldig is tot 18 oktober 2009. [A] , die - tot hij arbeidsongeschikt is verklaard - werkzaam was op het gebied van de installatietechniek, is (zoals hij tijdens de zitting bij het gerechtshof Den Haag heeft verklaard) VCU-gecertificeerd; de echtgenote van [A] (hierna ook: de echtgenote) is dat niet.
Tot 24 december 1994 was [A] naast aandeelhouder ook statutair directeur van belanghebbende. Van 23 december 1994 tot 14 juni 2001 waren diens beide zonen [F] en [G] bestuurder. Van 14 juni 2001 tot 20 juni 2009 was de echtgenote statutair directeur.
Vanaf 20 juni 2009 tot heden is [A] weer statutair directeur van belanghebbende.
Tot de gedingstukken behoren kopieën van twee door belanghebbende gesloten uitzendovereenkomsten (met [K] , gedagtekend 1 september 2006 en met [J] , gedagtekend 2 mei 2007), welke overeenkomsten namens belanghebbende zijn ondertekend door [A] .
In de administratieve systemen van de Belastingdienst is vastgelegd dat de aangiften vennootschapsbelasting 2006 en 2007 zijn ingediend op 28 maart 2008 respectievelijk 26 oktober 2008 en zijn ondertekend door [A] , met als vermelde functie: ‘directeur’. De aangifte vennootschapsbelasting 2008 is ingediend op 17 maart 2010 en is ondertekend door [H] , een gemachtigde van de administrateur van belanghebbende. De aangiften LB/PVV van belanghebbende vermelden [A] als contactpersoon.
Het door de rechtbank onder 4 vermelde verzoek tot deblokkering van een G-rekening heeft als dagtekening 18 maart 2009 en is ondertekend door [A] . Tevens is hij als contactpersoon genoemd in dit verzoek.
Als bijlage bij het hogerberoepschrift is een namens belanghebbende opgestelde ‘Onderbouwing salarisberekening de heer [A] , periode 2006/2008’ gevoegd. In deze bijlage is onder meer het volgende vermeld:
“De werkzaamheden van de heer [A] bestaan uit het onderhouden van telefonisch contact met opdrachtgevers en uitzendkrachten. Hij beantwoordt incidenteel technische vragen van sollicitanten en verstrekt hen informatie met betrekking tot veilig werken. Daarnaast verricht hij licht administratieve werkzaamheden, zoals bijvoorbeeld het indienen van de aangifte omzetbelasting (per kwartaal). In een gemiddelde werkweek is de heer [A] gemiddeld 4,5 uur per week bezig met het voeren van telefoongesprekken met sollicitanten, werknemers, opdrachtgevers en instanties. (…) In een hele werkweek is de heer [A] gemiddeld vijf tot zes uur werkzaam voor belanghebbende. Uitgedrukt in een percentage ten opzichte van een gemiddelde werkweek van 40 uur, maakt hij in de regel werkweken die 10% tot 20% van een volledige werkweek bedragen. Hier is zijn salaris in deze periode ook op afgestemd.”
Tot de door belanghebbende in hoger beroep overgelegde stukken behoort een 2 maart 2012 gedagtekende schriftelijke verklaring van de administrateur van belanghebbende, [H] (hierna: [H] ). In deze verklaring wordt onder andere het volgende vermeld:
“U heeft mijn bedrijf, [L] , opdracht gegeven de administratie van uw boekhouding voor het jaar 2008 te verwerken en de controleurs van de Belastingdienst daarna te ontvangen. (…) Bij het onderzoek dat bij mij thuis plaatsvond op 6 juli 2009 viel het mij op dat de controleurs, die mij vooraf uitdrukkelijk meldden dat dit onderzoek slechts plaatsvond in het kader van het verzoek tot deblokkering, van de heer [A] wilden weten hoeveel tijd hij en mevrouw [A-B] bij elkaar en elk afzonderlijk aan de bedrijfsvoering besteedden. (…) De heer [A] heeft geantwoord dat de bedrijfsactiviteiten van zeer geringe aard waren, dat zowel hij als zijn echtgenote er enig werk aan hadden, maar hij heeft beslist niet gezegd dat de tijdsverdeling van de activiteiten binnen de onderneming 50/50 was. Hij benadrukte dat hij door zijn conditie en de mate van afkeuring voor het verrichten van werkzaamheden voor de WAO niet eens in staat was werk van betekenis te verrichten.”
Tijdens de zitting in hoger beroep bij het gerechtshof Den Haag is [H] als getuige gehoord. Blijkens het proces-verbaal van deze zitting heeft [H] onder meer het volgende verklaard:
“Een keer per jaar wordt hij gevraagd om werkzaamheden te verrichten voor belanghebbende. Die bestonden uit het verzamelen van de gegevens voor het doen van de aangifte vennootschapsbelasting, het invoeren van de journaalposten in het systeem en het opstellen van de jaarrekening. (…) De familie [A] deden zelf periodiek aangiften voor de loon- en omzetbelasting met behulp van een softwareprogramma. (…) Er vond een keer per jaar een bezoekje plaats: of bij de getuige thuis of bij [A] . (…) De getuige heeft geen zicht op de dagelijkse gang van zaken bij belanghebbende. Soms vindt na het bezoek nog telefonisch contact plaats.”
De omzet, het uitbesteed werk en het commerciële resultaat volgens de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2006 tot en met 2008 van belanghebbende bedragen:
Omzet Uitbesteed werk ZZP en loon- Commercieel resultaat
kosten incl. [A] en echtgenote
2006 € 215.166 € 184.731 € 5.193
2007 € 260.609 € 240.394 € 5.297 neg.
2008 € 176.403 € 174.365 € 19.775 neg
[A] heeft in 2006 tot en met 2008 een arbeidsongeschiktheidsuitkering genoten van bruto:
2006 € 12.346
2007 € 13.052
2008 € 13.236.
Bij de naheffingsaanslagen zijn de door [A] feitelijk aan loon genoten bedragen gecorrigeerd tot (steeds) het in artikel 12a, eerste lid, Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) vermelde normbedrag voor een gebruikelijk loon. Aldus is LB/PV en premie Zvw nageheven over de volgende bedragen:
2006: € 34.101
2007: € 33.888
2008: € 33.115
3 Geding na cassatie
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 18 april 2014, voor zover voor het geding na verwijzing van belang, het volgende overwogen:
“3. Uitgangspunten in cassatie
(…)
Voor het Hof was in geschil of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd, en meer in het bijzonder of de hoogte van het loon van [A] in de desbetreffende tijdvakken in overeenstemming was met het bepaalde in artikel 12a, lid 1, Wet LB 1964.
Het Hof heeft geoordeeld dat de gebruikelijkloonregeling van toepassing is op [A] en de echtgenote. Het Hof heeft het niet aannemelijk geacht dat beide echtelieden in even grote mate werkzaamheden binnen de onderneming van belanghebbende hebben verricht en dat deze leiden tot het kunnen verdienen van twee maal het wettelijke normbedrag. Bij gebreke van andersluidende gegevens heeft het Hof de oorspronkelijk door belanghebbende aan [A] toegekende arbeidsbeloning in goede justitie toegedeeld aan de echtgenote. Het Hof heeft niet aannemelijk geacht dat ter zake van de door [A] en zijn echtgenote, in hun hoedanigheid van werknemer, gezamenlijk voor belanghebbende verrichte werkzaamheden in situaties waarin een aanmerkelijk belang geen rol speelt een hoger loon gebruikelijk is dan het feitelijk aan [A] en de echtgenote tezamen in het onderwerpelijke jaar betaalde loon. Het Hof heeft de naheffingsaanslagen vernietigd.
4. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
Het middel keert zich tegen het hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel van het Hof dat het loon van [A] en de echtgenote tezamen niet lager dan gebruikelijk is.
Door de omvang van het loon van de echtgenote te betrekken in de beantwoording van de vraag of het loon van [A] in overeenstemming was met het bepaalde in artikel 12, lid 1, Wet LB 1964, is het Hof buiten de grenzen van het geschil getreden. Immers, de beantwoording van die vraag is niet afhankelijk van de omvang van de aan de echtgenote als loon betaalde bedragen en de belastingheffing ter zake van die betalingen was tussen partijen niet in geschil. Het middel slaagt derhalve.
5. Beoordeling van de in het incidentele beroep voorgestelde klachten
De klachten kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.”