Gerechtshof Amsterdam, 24-03-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:1368, 15/00034 en 15/00035
Gerechtshof Amsterdam, 24-03-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:1368, 15/00034 en 15/00035
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 24 maart 2016
- Datum publicatie
- 13 april 2016
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2016:1368
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2017:846, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- 15/00034 en 15/00035
Inhoudsindicatie
Geen VAR-WUO voor belanghebbende die werkzaamheden als verpleegkundige in de thuiszorg verricht. De inspecteur kon de eerder afgegeven VAR-WUO verklaringen voor de werkzaamheden herzien. Anders dan partijen onderscheidt het Hof de werkzaamheden van belanghebbende in drie aparte categorieën.
Uitspraak
Kenmerken 15/00034 en 15/00035
24 maart 2016
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken HAA 14/1373 en 14/1391 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
[X] wonende te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft op 15 oktober 2013, respectievelijk 31 oktober 2013, ten name van belanghebbende een herzieningsbeschikking als bedoeld in artikel 3.156, lid 3, Wet IB 2001 genomen. Bij deze beschikkingen merkte de inspecteur belanghebbendes werkzaamheden als ‘verpleegkundige in de thuiszorg’ voor de periode 15 oktober 2013 tot en met 31 december 2013, respectievelijk het jaar 2014 aan als ‘loon uit dienstbetrekking’ (verder de Herzieningsbeschikking 2013, respectievelijk Herzieningsbeschikking 2014, tezamen ook: de Herzieningsbeschikking 2013 en 2014).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraken, beide gedagtekend 26 februari 2014, de Herzieningsbeschikking 2013 en 2014 gehandhaafd.
Bij uitspraak van 24 december 2014 heeft de rechtbank als volgt beslist op het door belanghebbende tegen de onder 1.2 bedoelde uitspraken op bezwaar ingestelde beroep, waarbij belanghebbende als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’ wordt aangeduid:
“- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de herzieningsbeschikkingen van 15 oktober 2013 en van 31 oktober 2013;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiseres te vergoeden.”
Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 27 januari 2015 en aangevuld bij brief van 19 februari 2015. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend, aangevuld bij e-mailbericht van 2 april 2015 en bij brief van 28 oktober 2015.
Van de inspecteur is een ‘memorie’ bij het hogerberoepschrift ontvangen, bij het Hof ingekomen op 12 november 2015. Belanghebbende heeft haar verweerschrift aangevuld bij brieven van 11 november 2015 en 5 december 2015. Voornoemde stukken zijn over en weer in afschrift aan partijen gezonden.
Het Hof heeft op 16 december 2015 nadere stukken van de inspecteur ontvangen en op 11 december 2015 nadere stukken van belanghebbende. Voornoemde stukken zijn over en weer in afschrift aan partijen gezonden.
Het onderzoek ter zitting door de vierde meervoudige belastingkamer heeft plaatsgevonden op 5 januari 2016. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft het Hof van belanghebbende op 6 januari 2016 een brief ontvangen. Uit deze brief volgt niet dat het onderzoek niet volledig is geweest. Voor het Hof vormde deze brief dan ook geen reden om het onderzoek te heropenen.
2 Feiten
Het Hof ziet aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen:
Feiten betreffende belanghebbendes werkzaamheden
Belanghebbende is werkzaam als verpleegkundige. Ze is als zorgverlener geregistreerd in het BIG-register. Belanghebbende is ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. Daarbij heeft zij haar activiteiten geregistreerd als ‘praktijk voor thuiszorg’. De door belanghebbende als zodanig verrichte werkzaamheden betreffen vooral zogenoemde AWBZ-zorg in natura.
Ten behoeve van haar werkzaamheden als verpleegkundige heeft belanghebbende op 20 november 2009 een overeenkomst gesloten met [organisatie A] . In de op die overeenkomst van toepassing zijnde voorwaarden staat onder meer (accentueringen in alle citaten in deze uitspraak zijn conform het origineel):
“Algemene Voorwaarden en Condities voor de Zelfstandig Ondernemer in de Zorg (ZOZ-er)
Artikel 1. [organisatie A] is een organisatie welke bemiddelt tussen hulpbehoevende patiënten en zij die in deze hulp kunnen voorzien. (Belanghebbende) geeft aan [organisatie A] de opdracht om te bemiddelen in deze.
Artikel 2. (Belanghebbende) geeft aan [organisatie A] de opdracht de declaratie aan de cliënt over de gewerkte uren te verzorgen. (…)
Artikel 5. [organisatie A] draagt geen enkele verantwoording voor het doen en laten van (belanghebbende).”
Hierna zal deze overeenkomst ook als de Zorgverleningsovereenkomst worden aangeduid.
Op basis van de Zorgverleningsovereenkomst heeft belanghebbende in 2013 en 2014 als verpleegkundige voor één zorgaanvrager (patiënt) gewerkt, te weten [Y] , een inwoner van Monaco (verder de [organisatie A] -werkzaamheden). Zij deed dit met een aantal collegae in een team (verder het Team). De afspraak was dat er op ieder moment van de dag twee verpleegkundigen bij de patiënt aanwezig waren.
Belanghebbende is een aantal malen niet in de gelegenheid geweest de [organisatie A] -werkzaamheden te verrichten, in verband waarmee zij - in overleg met het Team - voor vervanging heeft gezorgd.
Belanghebbende gaf aan [organisatie A] het aantal te declareren uren door en [organisatie A] factureerde deze aan [Y] .
[organisatie A] heeft belanghebbende in 2013, inclusief “reisuren naar het buitenland, vergaderingen en slaapdiensten”, 2.480 uren uitbetaald, in totaal € 51.127.
Ten behoeve van haar werkzaamheden als verpleegkundige heeft belanghebbende op 25 maart 2010 een ‘inschrijfovereenkomst’ gesloten met [organisatie B] (hierna ook [organisatie B] ). In die overeenkomst (hierna de Inschrijfovereenkomst) staat onder meer:
“Hierbij verklaart (belanghebbende) werkzaam als zelfstandig ondernemer in de zorg (verpleegkundige),
dat
wanneer hij/zij met tussenkomst van [organisatie B] (…) zelfstandig zorg verleent bij een cliënt van [organisatie B] (…) hij/zij bruto tarieven declareert bij ( [Stichting] ; Hof: een met [organisatie B] gelieerde rechtspersoon; hierna [Stichting] ) en zelfstandig de benodigde sociale premies en belastingen afdraagt over deze inkomsten. [organisatie B] (..) is derhalve niet aansprakelijk voor de afdracht aan uitkeringsinstanties en/of belastingdienst over onderstaand genoemde vergoedingen.
Voor het verlenen van deze zorgdiensten ontvangt de zelfstandige zorgondernemer met ingang van 01-04-2010 bruto per volledig uur verleende zorg: (…)
Tevens verklaart ondergetekende:
- een geldige Verklaring Arbeidsrelatie (Hof: hierna VAR) van de Belastingdienst (Winst Uit Onderneming) te hebben overlegd; indien op de 1e werkdag geen geldige VAR/WUO aanwezig is dan zal [organisatie B] (…) 50% van de factuurwaarde inhouden en reserveren voor eventuele loonheffing en sociale verzekeringswetten totdat genoemde verklaring is verkregen.
- een eigen beroepsaansprakelijkheids/rechtsbijstandverzekering te hebben afgesloten;
- het bewijs van goed gedrag te hebben overlegd;
- ingeschreven is bij de Kamer van Koophandel.
Tenslotte is afgesproken dat de zelfstandig ondernemer in de zorg niet zelfstandig cliënten zal werven die op enigerlei wijze aan [organisatie B] (…) verbonden zijn. Ook zal met deze cliënten niet onderhandeld worden over het tarief.”
Tot november 2013 heeft belanghebbende op basis van de Inschrijfovereenkomst als verpleegkundige ten behoeve van [Hospice] gewerkt.
In 2013 heeft de Belastingdienst een boekenonderzoek bij [organisatie B] ingesteld. In het daarvan opgemaakte verslag stond - aldus de inspecteur ter zitting van de rechtbank - dat 257 “mensen die zorg in natura verlenen ten onrechte een VAR-winst uit onderneming hebben”.
Naar aanleiding van het onder 2.3.3 vermelde boekenonderzoek heeft [organisatie B] op 22 oktober 2013 een email aan belanghebbende gestuurd met de volgende inhoud:
“(…) Onderwerp: Besluit belastingdienst per 15 oktober 2013
Beste ZZP-er ingeschreven bij [organisatie B] (…),
Heb jij een brief gehad van de belastingdienst inzake het intrekken van de VAR-WUO (Hof: VAR-winst uit onderneming) en het omzetten naar een “VAR-loon uit dienstbetrekking” (Hof: VAR-LOON) per 15 oktober 2013?
o Nee, dan verandert er niets voor jou!
o Zo ja, dan geldt voor jou het volgende;
-
Je bent/gaat in Bezwaar tegen deze beslissing van de Belastingdienst
-
Je legt je neer bij deze beslissing van de Belastingdienst
A1. Indien je in Bezwaar gaat of bent gegaan, geldt toch dat je per 15 oktober geen VAR-WUO meer hebt. En dus niet als ZZP-er kan worden ingezet.
A2. [organisatie B] bied(t) je daarom het volgende aan:Per 15 oktober kan je ingeschreven worden als Oproep/Flexwerker bij [organisatie B] voor minimaal zolang de bezwaar periode duurt.
Wat houdt een Oproep/Flex overeenkomst bij [organisatie B] in:
- -
-
Een bruto uurloon met directe uitbetaling van:vakantiegeld, vakantie-uren en eindejaarsuitkering conform CAO VVT
- -
-
Onregelmatigheid toeslag (ORT) conform CAO VVT
- -
-
Reiskostenvergoeding conform CAO VVT
- -
-
Uitbetaling ziektegeld bij ziekteverlof
- -
-
Pensioenopbouw
- -
-
[organisatie B] draagt zorg voor het afdragen van loonbelastingen en sociale premies en pensioenpremie
En tevens,
- -
-
Gratis Training en Scholing; waaronder VRH, themabijeenkomsten, E-learning
- -
-
Wekelijkse verloning
A3. Als je het Bezwaar wint, en de VAR-WUO behoudt, kan je als ZZP-er terug komen bij [organisatie B] (…) .
A4. Als je het Bezwaar verliest en VAR-loon uit dienstbetrekking blijft gehandhaafd, blijft het bovenstaande aanbod van kracht om je werk te behouden.
B. Indien je niet in Bezwaar gaat, geldt uiteraard ook bovenstaand aanbod.
Graag vernemen wij zo spoedig mogelijk, maar uiterlijk 28 oktober per mail of je gebruik wilt maken van ons aanbod om in te schrijven als Oproep/Flexwerker.”
Per 1 november 2013 is de Inschrijfovereenkomst beëindigd en trad belanghebbende voor bepaalde tijd in dienst bij [organisatie B] . In de arbeidsovereenkomst is het volgende opgenomen:
“Aard van de overeenkomst
Met deze Overeenkomst (…) formaliseert [organisatie B] (…) de relatie tussen (belanghebbende) enerzijds en [organisatie B] (…) anderzijds. De Overeenkomst (…) is gebaseerd op een overeenkomst voor oproepbare zorgdiensten. Dit betekent dat [organisatie B] (…) (belanghebbende) oproept voor beschikbare zorgdiensten en deze de vrijheid heeft deze zorgdiensten wel of niet aan te nemen. (…)
Duur en opzegging van de overeenkomst
De Overeenkomst is aangegaan voor bepaalde tijd, te weten voor de duur dat de bezwaarprocedure tegen de Belastingdienst loopt die (belanghebbende) heeft ingesteld naar aanleiding van het besluit van de Belastingdienst om de VAR-WUO van (belanghebbende) in te trekken. Indien het bezwaar van de zorgverlener gegrond wordt verklaard zullen Partijen een overeenkomst van opdracht met elkaar aangaan, aansluitend op deze Overeenkomst. Indien het bezwaar ongegrond wordt verklaard zal de zorgverlener een arbeidsovereenkomst aangeboden krijgen van (…) [organisatie B] .”
Hierna zal deze overeenkomst als de Arbeidsovereenkomst worden aangeduid.
Vanaf november 2013 en in 2014 heeft belanghebbende op basis van de Arbeidsovereenkomst als verpleegkundige voor [Hospice] gewerkt (verder de [organisatie B] -werkzaamheden).
Belanghebbende declareerde aan [organisatie B] de gewerkte uren en [organisatie B] factureerde belanghebbendes werkzaamheden aan haar cliënt [Hospice] .
[organisatie B] heeft belanghebbende in 2013 48 uren uitbetaald, in totaal € 1.381. In 2014 heeft belanghebbende tegen een beloning van € 2.442 in totaal 88 uren voor Hospice gewerkt.
Vanaf maart 2015 verrichtte belanghebbende de werkzaamheden ten behoeve van [organisatie B] weer op basis van een overeenkomst die overeenkwam met de Inschrijfovereenkomst.
Naast de [organisatie A] - en [organisatie B] -werkzaamheden heeft belanghebbende in 2013 en 2014 - uitsluitend - ten behoeve van haar echtgenoot gewerkt (verder de echtgenoot-werkzaamheden). Met deze werkzaamheden (‘begeleiding en nazorg bij poliklinische operatieve ingreep, begeleiding poliklinische controle en begeleiding pijnkliniek) verdiende belanghebbende in 2013 in totaal € 100. Belanghebbendes echtgenoot beschikte in 2013 en 2014 niet over een zogenaamd Persoons Gebonden Budget (hierna ook PGB).
Belanghebbende vermeldt in haar aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2011, 2012 en 2013 (uitsluitend) de volgende inkomsten uit arbeid:
|
Resultaat uit overige werkzaamheden (arbeid) |
2011 |
2012 |
2013 |
|
Bruto resultaat uit werkzaamheden |
43.730 |
57.886 |
52.607 |
|
Totaal kosten resultaat overige werkzaamheden |
4.967 |
6.086 |
6.566 |
Belanghebbende omschreef haar resultaat uit overige werkzaamheden in de aangiften als “Verpleegkundige zorg, incl [organisatie B] ”.
Feiten betreffende de VAR-/herzieningsbeschikkingen
In 2009 heeft belanghebbende bij de inspecteur een “Aanvraag Verklaring arbeidsrelatie” voor het jaar 2010 ingediend. Daarin verklaart belanghebbende onder meer:
betreffende de werkzaamheden:
- -
-
dat het gaat om werkzaamheden als ‘verpleegkundige in de thuiszorg’;
- -
-
dat de werkzaamheden de afgelopen vijf jaar eerder door de Belastingdienst zijn beoordeeld als winst;
- -
-
dat de inkomsten kwalificeren als winst uit onderneming;
- -
-
dat zij verwacht tussen de 200 en 700 uur en meer dan 700 uur aan de werkzaamheden te besteden voor drie tot zeven opdrachtgevers;
- -
-
dat de werkzaamheden meestal niet zonder toestemming van een opdrachtgever door iemand anders uitgevoerd mogen worden;
- -
-
dat het risico bij slecht presteren voor belanghebbende is;
- -
-
dat dezelfde werkzaamheden niet door werknemers in loondienst worden verricht;
- -
-
dat de werkzaamheden niet, dan wel voor minder dan 50%, via een bemiddelaar of een detacherings- of uitzendbureau worden verricht;
betreffende de inkomsten:
- -
-
dat zij schat dat de inkomsten tussen de € 10.000 en € 25.000 bedragen;
- -
-
dat daarop geen loonheffing wordt ingehouden;
- -
-
dat zij bij ziekte of vakantie niet wordt doorbetaald;
- -
-
dat zij niet verplicht is aanwijzingen op te volgen;
- -
-
dat zij niet verwacht de inkomsten voor meer dan 70% bij één opdrachtgever te verwerven;
betreffende de werkwijze:
- -
-
dat zij facturen stuurt voor haar werkzaamheden;
- -
-
dat zij geen reclame maakt;
- -
-
dat zij niet is ingeschreven bij de Kamer van Koophandel;
- -
-
dat zij geen personeel heeft;
- -
-
dat zij niet meer dan € 2.500 investeert;
- -
-
dat zij de werkzaamheden op locatie verricht;
- -
-
dat zij beschikt over de noodzakelijke vergunningen;
- -
-
dat zij een boekhouding bijhoudt.
De inspecteur heeft naar aanleiding van belanghebbendes aanvraag voor het jaar 2010 een VAR-WUO afgegeven. Voor de jaren 2011 en 2012 is een VAR-WUO afgegeven via automatische continuering.
Voor de jaren 2013 en 2014 heeft de inspecteur met dagtekening 3 september 2012 respectievelijk 2 september 2013 aan belanghebbende een VAR-WUO afgegeven, eveneens via automatische continuering.
Naar aanleiding van het onder 2.3.3 vermelde boekenonderzoek heeft de inspecteur besloten de VAR-WUO’s in te trekken en een VAR-LOON af te geven. Dit is gebeurd bij de Herzieningsbeschikking 2013 (voor de periode 15 oktober 2013 tot en met 31 december 2013) en Herzieningsbeschikking 2014 (voor de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014).
3 Geschil in hoger beroep
Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil:
-
Heeft de inspecteur aan belanghebbende voor haar werkzaamheden als verpleegkundige in de thuiszorg ten onrechte een VAR-WUO voor de jaren 2013 (vanaf november) en 2014 afgegeven?Indien die vraag bevestigend wordt beantwoord:
-
Kon de inspecteur die beschikkingen herzien (als beschreven onder 2.9); met andere woorden: Zijn na het afgeven van de VAR-WUO “feitelijke omstandigheden (bekend geworden die) daartoe aanleiding geven” (zie art. 3.156, lid 3 Wet IB 2001).Indien ook die vraag bevestigend wordt beantwoord:
-
Heeft de inspecteur terecht een VAR-LOON voor belanghebbendes werkzaamheden als verpleegkundige in de thuiszorg afgegeven? Indien bovenstaande vragen niet op basis van de Wet IB 2001 bevestigend dienen te worden beantwoord:
-
Heeft de inspecteur met het nemen van de herzieningsbeschikkingen enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geschonden?
Belanghebbende beantwoordt de eerste drie vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
De laatste (vierde) vraag dient volgens belanghebbende bevestigend en volgens de inspecteur ontkennend te worden beantwoord.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.