Gerechtshof Amsterdam, 31-05-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:2769, 14/00123, 14/00124, 14/00129 en 14/00130
Gerechtshof Amsterdam, 31-05-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:2769, 14/00123, 14/00124, 14/00129 en 14/00130
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 31 mei 2016
- Datum publicatie
- 10 november 2016
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2016:2769
- Formele relaties
- Na verwijzing door: ECLI:NL:HR:2014:330
- Zaaknummer
- 14/00123, 14/00124, 14/00129 en 14/00130
Inhoudsindicatie
Uitspraak, na verwijzing in de arresten ECLI:NL:HR:2014:285 (BNB 2014/75) en ECLI:NL:HR:2014:330. Belanghebbende kan na verwijzing niet alsnog (voor het eerst) een beroep doen op het ontbreken van een nieuw feit (art. 16 AWR). Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel ontbreekt het aan de daarvoor vereiste feitelijke grondslag. Het Hof oordeelt alsnog dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat op die grond de omkering/verzwaring van de bewijslast van toepassing is. Belanghebbende doet ter zake van een groot aantal kosten- afschrijvingen niet ervan blijken dat die voor aftrek in aanmerking komen.
Uitspraak
kenmerken 14/00123, 14/00124, 14/00129 en 14/00130
31 mei 2016
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
[X] te [Z] , belanghebbende,gemachtigde: mr. M.P. Waninge (Plas Bossinade te [Z] ),
tegen de uitspraak van 23 december 2011 in de zaken met kenmerken AWB 10/2318, AWB 10/2319, AWB 10/2321 en AWB 10/2322 van de rechtbank Leeuwarden (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 22 december 2004 aan belanghebbende voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (Ib/Pvv) berekend naar een belastbaar inkomen van f 191.208 (€ 86.766); kenmerk Gerechtshof Amsterdam (hierna: Hof of het Hof): 14/00123. Gelijktijdig is f 12.157 (€ 5.516) aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft met dagtekening 6 december 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag opgelegd in de Ib/Pvv naar een belastbaar inkomen van f 160.878 (€ 73.003); kenmerk Hof: 14/00124. Gelijktijdig is f 11.986 (€ 5.439) aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft met dagtekening 6 december 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag opgelegd in de Ib/Pvv naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 122.819 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 17.699; kenmerk Hof 14/00129. Gelijktijdig is € 5.232 aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft met dagtekening 31 mei 2007 aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag opgelegd in de Ib/Pvv naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 199.602 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 67.321; kenmerk Hof: 14/00130. Gelijktijdig is een vergrijpboete opgelegd van € 35.000 en is € 13.606 aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft bij (in één geschrift vervatte) uitspraken op bezwaar van 17 februari 2009 de navorderingsaanslagen, de aanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de vergrijpboete gehandhaafd. Belanghebbende is tegen deze uitspraken in beroep gegaan.
De rechtbank heeft het beroep tegen de navorderingsaanslag 1999 ongegrond verklaard en het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
De rechtbank heeft het beroep tegen de navorderingsaanslag 2000 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 66.343 en gelast dat de inspecteur de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig vermindert. De rechtbank heeft voorts het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
De rechtbank heeft het beroep tegen de aanslag 2002 ongegrond verklaard en het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
De rechtbank heeft het beroep tegen de aanslag 2003 ongegrond verklaard, de boete verminderd tot € 28.000 en het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
Het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden heeft bij uitspraak van 5 maart 2013 op het hoger beroep van belanghebbende, kenmerk 12/00024, de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslag Ib/Pvv 1999 bevestigd.
Het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden heeft bij uitspraak van 5 maart 2013 op het hoger beroep van belanghebbende, kenmerk 12/00025, de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslag Ib/Pvv 2000 bevestigd.
Het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden heeft bij uitspraak van 5 maart 2013 op het hoger beroep van belanghebbende, kenmerk 12/00026, de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de aanslag Ib/Pvv 2002 bevestigd.
Het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden heeft bij uitspraak van 5 maart 2013 op het hoger beroep van belanghebbende, kenmerk 12/00027, de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de aanslag Ib/Pvv 2003 – behoudens de beslissingen omtrent de heropening van het onderzoek ter voorbereiding van een nadere uitspraak over de schadevergoeding – vernietigd, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 199.602 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 65.139, de inspecteur gelast de heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen en de boetebeschikking vernietigd.
De Hoge Raad heeft bij arrest van 14 februari 2014, nr. 13/01865, ECLI:NL:HR:2014: 330, het tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden, kenmerk 12/00024 en 12/00025, ingestelde beroep in cassatie, betreffende de navorderingsaanslagen Ib/Pvv 1999 en 2000, gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden vernietigd, en het geding verwezen naar het Hof ter verdere beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
De Hoge Raad heeft bij arrest van 14 februari 2014, nr. 13/01864, ECLI:NL:HR:2014: 285 (beide hier vermelde arresten van 14 februari 2014 worden hierna ook aangeduid als: de arresten), het tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden, kenmerk 12/00026 en 12/00027, ingestelde beroep in cassatie, betreffende de aanslagen Ib/Pvv 2002 en 2003, gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden – behoudens de beslissingen omtrent de voor het jaar 2003 opgelegde boete, het griffierecht, de proceskosten en de schadevergoeding – vernietigd, en het geding verwezen naar het Hof ter verdere beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
Partijen zijn bij brief van de griffier van 26 februari 2014 in de gelegenheid gesteld op de arresten te reageren.
Bij brief van 19 maart 2014 heeft de inspecteur gereageerd op de arresten. Een kopie van deze brief is naar belanghebbende gezonden.
Belanghebbende heeft bij brief van 25 april 2014 laten weten dat partijen niet tot een schikking zijn kunnen komen.
Bij brief van 21 mei 2014 heeft belanghebbende gereageerd op de arresten. Bij deze brief heeft belanghebbende onder meer verklaringen van patiënten van hem gevoegd, zowel in een geanonimiseerde versie als in een ongeanonimiseerde versie.
Bij brief van 26 mei 2014 heeft de griffier de brief van belanghebbende van 21 mei 2014 met geanonimiseerde patiëntenverklaringen toegezonden en de inspecteur verzocht aan te geven of hij bezwaar heeft tegen uitsluitend geanonimiseerde kennisneming van die verklaringen, indien het Hof van die verklaringen in zowel een geanonimiseerde als een niet-geanonimiseerde versie kennis neemt.
Belanghebbende heeft hierop gereageerd bij brief van 28 mei 2014.
Bij brief van 5 juni 2014 heeft de inspecteur bezwaar gemaakt tegen kennisneming door hem van de patiëntenverklaringen in uitsluitend geanonimiseerde vorm.
Van de inspecteur is bij brief van 12 december 2014 een ‘tiendagenstuk’ ontvangen.
Van belanghebbende zijn bij brieven van 2 en 5 januari 2014 nadere stukken ontvangen. Tevens heeft belanghebbende laten weten niet ter zitting van het Hof van 14 januari 2015 te zullen verschijnen.
Ter zitting van 14 januari 2015 heeft het Hof het verzoek van belanghebbende tot geheimhouding van de door hem overgelegde patiëntenverklaringen behandeld. Van deze zitting is een proces-verbaal opgesteld dat aan partijen is toegezonden.
Bij brief van de griffier aan belanghebbende, met kopie aan de inspecteur, van 21 januari 2015 heeft het Hof ter zake van het overleggen van de patiëntenverklaringen in ongeanonimiseerde vorm een compromisvoorstel geformuleerd. Dit voorstel is bij brief van belanghebbende van 30 januari 2015 door belanghebbende aanvaard.
Bij brief van 10 maart 2015 heeft belanghebbende verklaringen van patiënten overgelegd.
Tot de stukken behoren voorts een brief van de inspecteur van 24 maart 2015 met kopieën van een brief van belanghebbende aan de inspecteur van 27 februari 2015 en – in reactie daarop – een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 19 maart 2015.
Bij brieven van de griffier van 24 maart 2015 zijn partijen nader geïnformeerd over – onder meer – het verdere verloop van de procedure.
Bij brief van 28 april 2015 is van de inspecteur een nader stuk ontvangen.
Bij brief van 21 mei 2015 heeft de inspecteur gereageerd op de brief van belanghebbende van 21 mei 2014.
Bij brief van belanghebbende van 29 mei 2015 zijn nadere stukken ontvangen.
Ter zitting van 10 juni 2015 heeft het Hof het hoger beroep – na verwijzing – behandeld. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
Bij brieven van 22 juli 2015 heeft het Hof partijen een voorlopig oordeel gegeven en heeft het Hof belanghebbende in de gelegenheid gesteld (nader) bewijs te leveren.
Bij brief, met bijlagen, van 24 september 2015 heeft belanghebbende gereageerd op de brief van het Hof van 22 juli 2015.
Bij brief, met bijlage, van 28 september 2015 heeft belanghebbende een nadere reactie gegeven op de brief van het Hof van 22 juli 2015.
Bij brief, met bijlagen, van 10 november 2015 heeft de inspecteur gereageerd op de in 1.22 en 1.23 genoemde brieven van belanghebbende.
Bij brief van 29 december 2015 is van belanghebbende een nader stuk ontvangen.
Bij brieven van 8 januari 2016 heeft het Hof partijen nader geïnformeerd. Daarbij is aangegeven dat de samenstelling van de meervoudige belastingkamer die de onderhavige zaken behandelt is gewijzigd en zijn partijen geïnformeerd over de verdere afhandeling van de zaken.
Bij brieven aan partijen van 4 februari 2016 en van 11 februari 2016 heeft het Hof partijen naar aanleiding van vragen per e-mail van de inspecteur nader over het verloop van de procedure geïnformeerd.
Bij brief van 5 februari 2016, met bijlagen, is van belanghebbende een nader stuk ontvangen.
Bij brief van 15 februari 2016, met bijlagen, is van de inspecteur een nader stuk ontvangen.
De hiervoor vermelde – na verwijzing – van partijen ontvangen stukken zijn in kopie aan de wederpartij gezonden.
Partijen hebben het Hof laten weten niet ter zitting van 17 februari 2016 te zullen verschijnen. Overigens heeft deze zitting door omstandigheden geen doorgang gevonden.
Bij brieven van 18 februari 2016 heeft het Hof partijen nader over het verdere verloop van de procedure geïnformeerd.
Belanghebbende heeft op 8 april 2016 nadere stukken ingediend. Deze zijn in kopie gezonden aan de wederpartij.
Het onderzoek is voortgezet ter zitting van 20 april 2016. Van deze zitting is een proces-verbaal opgesteld dat met deze uitspraak aan partijen wordt toegezonden.
2 Feiten
Belanghebbende dreef in de onderhavige jaren in de vorm van een eenmanszaak een praktijk voor psychotherapie.
Voor de onderneming worden tevens werkzaamheden verricht door drs. [A] . Zij is klinisch psycholoog en psychotherapeut. Sedert 1987 is [A] arbeidsongeschikt in verband met een visuele handicap.
Belanghebbende en [A] hebben een zoon, geboren 16 februari 1984 (hierna: de zoon).
Belanghebbende is eigenaar van de volgende panden in [Z] :
- [adres 1] (sinds 1974);- [adres 2] (sinds 1987);- [adres 3] ;- [adres 4] ;- [adres 5] ;- [adres 6] ;- [adres 7] , en- [adres 8] (sinds 1999).
[A] is sedert 1999 eigenaar van het pand [adres 9] te [Z] . Tot 1999 was zij eigenaar van het pand [adres 8] .
De verbruiksgegevens van het pand [adres 8] zijn voor de jaren 1999 – 2003 als volgt:
Verbruik Gas (m3) [adres 8]16-10-1999 1.148 823 06-11-2000 622 958 16-10-2001 580 894 19-09-2002 632 976 19-09-2003 750 1.159
Verbruik Elektra (kWh): [adres 8]16-10-1999 - - 06-11-2000 -2 801 16-10-2001 0 712 19-09-2002 0 722 19-09-2003 0 800
De inspecteur is in november 2004 bij belanghebbende een boekenonderzoek begonnen naar de juistheid van de ingediende aangiften Ib/Pvv 1999 tot en met 2003. Lopende dit onderzoek is door de FIOD-ECD, kantoor [Z] , ten aanzien van belanghebbende een fiscaal-strafrechtelijk onderzoek ingesteld. Dit onderzoek is eind 2006/begin 2007 stopgezet. Vervolgens is het boekenonderzoek van de inspecteur afgerond. Van dit onderzoek is belanghebbende bij brief van de inspecteur van 11 juli 2007 een rapport toegezonden (hierna: het controlerapport).
In het controlerapport is onder meer het volgende vermeld:
“3.1.1. Onroerend goed
(…) De panden aan de [A-straat] zijn statige herenhuizen. De panden aan de [B-straat] zijn kleine schipperswoningen. De panden c.q. tuinen van de [A-straat] en [B-straat] grenzen aan elkaar.(…)De panden [adres 2] en [adres 8] zijn tot het bedrijfsvermogen gerekend. Daarnaast zijn kosten van panden aan de [B-straat] ten laste van het resultaat gebracht.Het pand waarin de praktijk wordt uitgeoefend is [adres 2] .Het pand [adres 8] ligt in een andere wijk van [Z] dan de overige panden van belanghebbende. De bovenwoning is verhuurd. (…)
Kosten
Algemeen
De bevindingen van het onderzoek met betrekking tot de ten laste van de winst gebrachte kosten zijn divers. (…) Hier volgt een niet limitatieve opsomming van de algemene bevindingen. (…)Er worden uitgaven zakelijk geboekt- welke niet gedekt worden door originele bescheiden (…).- welke in het geheel niet gedekt worden door bescheiden.- welke gedekt worden door bonnen zonder dat duidelijk is welke goederen zijn geleverd of welke dienst is verricht.- welke gedekt worden door bonnen zonder dat duidelijk is wie de afnemer is.- welke niets met de artsenpraktijk te maken hebben.- welke onmiskenbaar een privé-karakter hebben.- waarbij op de bescheiden een andere omschrijving staat vermeld dan de werkelijk geleverde goederen en/of verrichte diensten.- waarbij de onderliggende uitgaafstukken zijn geantedateerd.- welke gedekt worden door uitgaafnota’s, waarbij gebleken is dat deze niet door de betreffende crediteuren zijn opgemaakt.- waarbij de aard, omvang en frequentie van die specifieke kostensoorten dermate ongelofelijk zijn, dat daardoor de zakelijkheid ervan als onmogelijk wordt aangemerkt (…).(…)In voorkomende gevallen zijn de (…) in aftrek toegestane kosten (…) door schatting bepaald. In enkele gevallen is het zakelijke karakter van bepaalde kostensoorten niet aannemelijk. In die gevallen is geen enkele aftrek toegestaan.(…)4.2.7 Onderhoud [adres 2](…)Tot enorme bedragen worden onderhoudskosten ten laste van het resultaat geboekt. Naast de vele facturen van aannemers en installatiebedrijven is er in de gecontroleerde jaren voor een bedrag van +/- Hfl. 150.000,- aan bonnetjes Praxis, Gamma, Karwei, e.d. zakelijk afgetrokken. De totale in de gecontroleerde jaren zakelijk geboekte onderhoudskosten bedragen +/- een kwart miljoen gulden (…). Gebleken is dat er werkzaamheden, verricht aan het pand [adres 9] , gepresenteerd zijn als verrichte werkzaamheden aan het pand [adres 2] . Diverse bevindingen zoals verwoord bij punt 4.2.1 zijn bij de aftrekpost onderhoud van toepassing, o.m.:- Geboekte bedragen niet gedekt door stukken.- Geboekte bedragen niet gedekt door originele stukken.- Geboekte bedragen waarbij ‘op verzoek’ een andere omschrijving op de factuur is vermeld.- Geboekte bedragen waarbij de onderliggende factuur niet door de leverancier is opgemaakt.(…)Op geen enkele manier is meer te achterhalen welke uitgaven daadwerkelijk betrekking hebben gehad op het bedrijfspand. De onderhoudskosten van het pand [adres 2] zijn schattenderwijs bepaald op € 3.000,- per jaar.
4110 1999 2000 2001 2002 2003Afgetrokken € 27.147 € 16.902 (…) € 23.483 € 21.397Aftrekbaar € 3.000 € 3.000 (…) € 3.000 € 3.000Correctie € 24.147 € 13.902 (…) € 20.483 € 18.397(…)5.2. Eigen woning
[Belanghebbende] heeft de woning [adres 1] als eigen woning aangemerkt. [Belanghebbende] woont echter op het adres [adres 2] . De woning [adres 1] valt derhalve niet onder de eigen woning regeling.Voor 1999 en 2000 dienen de eventuele inkomsten en aftrekbare uitgaven te worden verantwoord bij het onderdeel inkomsten uit andere goederen. Zie punt 5.3.Vanaf 2001 dient de woning in Box 3 te worden aangegeven. (…)
Inkomsten uit andere goederen (1999 en 2000)
Bij dit onderdeel dienen de ontvangsten en uitgaven van de in bezit zijnde onroerende zaken te worden vermeld.M.u.v. het pand [adres 8] staan alle panden leeg en worden niet verhuurd.M.u.v. het pand [adres 8] worden alle panden als beleggingspanden aangemerkt. Hiervan is alleen de betaalde hypotheekrente aftrekbaar. Van het pand [adres 8] zijn ook de vaste lasten aftrekbaar. (…) 10.3.5 Vereiste aangifte(…)Gesteld kan worden dat niet de vereiste aangifte is gedaan.”
Volgens het controlerapport dienen de navolgende winstcorrecties in aanmerking te worden genomen:
1999 2000 2002 2003
Winstcorrecties:
Vorderingen (ten onrechte toepassing kasstelsel) € 56.889
Loonkosten (betalingen aan zoon geen loon) € 839 2.786 1.698
Koffie e.d. (aftrek geschat op € 250 per jaar) € 1.291 703 2.668 1.274
Zeep e.d. (aftrek geschat op € 50 per jaar) € 755 1.154 528 717
Handdoeken (aftrek geschat op € 50) € 367
Lectuur (zakelijke aftrek geschat op € 100 per jaar) € 988 1.396 2.030 1.587
Onderhoud praktijkpand [adres 2] € 24.147 13.902 20.483 18.397
Gemeentelijke belastingen, beperkt tot [adres 2] € 288 807 1.739 1.300
Tuinonderhoud (aftrek geschat op 20%) € 241 856
Energiekosten (beperkt tot [adres 2] , 50% privé) € 3.479 2.371 3.770 3.309
Waterverbruik (beperkt tot [adres 2] , 50% privé) € 129 (88) (4) 524
Assurantie onroerend goed, beperkt tot [adres 2] € 192 86 516 225
Assurantie inventaris, beperkt tot [adres 2] € 139 376 416 140
Huisvestingskosten (beperkt tot [adres 2] ,
geschat op € 500 per jaar) € 1.516 5.555 4.030 4.293
Onderhoud praktijkinventaris (niet zakelijk) € 3.128 308 4.385
Spelmaterialen (niet zakelijk) € 778 1.230 2.662 3.230
Congressen/ symposia, zakelijkheid geschat op 75% € 822 499 672
Overige bedrijfskosten (aftrek geschat op € 500) € 1.488 2.203 6.000 1.892
Telefoon / fax (beperkt tot [adres 2] , privé gebruik
geschat op € 500 per jaar € 692 694 674 719
Autokosten ( [auto 1] en [auto 2] privé gebruikt vanaf
mei 2002) € 2.428 3.609
Privé gebruik auto’s (in 2002 geen privégebruik [auto 1]
aangegeven / ten onrechte privé gebruik [auto 2] aangegeven € (1.852) (3.176)
Zakelijk gebr. auto privé vanaf mei 2002 €0,27/km € (767) (1.150)
Garagehuur (stalling [auto 3] niet aftrekbaar) € 962 989 1.029 1.196
Reis- en verblijfkosten (zakelijkheid geschat op 75% € 165 319 126 180
Representatiekosten (niet aftrekbaar) € 291 427 1.462 563
Administratiekosten (privé-deel geschat op € 300 pf) € 300 300 300 300
Advocaat-/advieskosten (rechtsbijstandverzekering
en privé aangelegenheid) € 3.251 7.155 12.310
Assurantiën, transportverzekering voor klok is privé € 54
Pensioenpremie (balansreservering voor niet reële kosten) € 2.050 5.000
Rente leningen O/G (dubbelboekingen, lening aan [A]
en lening [adres 8] niet aftrekbaar € 10.625 9.956 10.195 8.124
Afschrijving gebouwen / verbouwing (restwaarde
[adres 2] bereikt, [adres 8] is privé € 6.214 1.359 1.359 1.133
Afschrijving praktijkinventaris (deels privé) € 2.162 2.587 5.706 6.377
Afschrijving computers (deels privé) € 472 571 1.531 1.426
Afschrijving inrichting (privé / antiek) € 1.565 2.366 4.897 7.817
Huuropbrengsten (huur [adres 8] 15a) € (3.245) (3.540) (3.695) (3.800)
Economische huurwaarde (privé deel [adres 2] ) € 2.769 2.769 2.730 2.800
___________________________________
Totale winstcorrectie € 61.531 54.079 84.307 144.014
Aangegeven winst
(excl. zelfstandigen, investerings- en scholingsaftrek) € 73.212 45.348 57.782 67.110
Gecorrigeerde winst
(excl. zelfstandigen, investerings- en scholingsaftrek) € 134.743 99.427 142.089 211.124
Volgens het controlerapport dienen de navolgende inkomenscorrecties in aanmerking te worden genomen:
1999 2000 2002 2003
inkomenscorrecties:
Winstcorrecties € 61.531 54.079 84.307 144.014
Investeringsaftrek (ten onrechte geclaimd) € 16.386 3.909 4.173 4.579
Scholingsaftrek (ten onrechte geclaimd) € 642 3.648 1.596 1.075
Zelfstandigenaftrek € 1.987 1.744
Huurwaardeforfait [adres 1] (geen eigen woning) € (1.695) (1.695) (1.379) (1.379)
Hypotheekrente [adres 1] (geen eigen woning) € 8.428 7.635 7.222 7.003
Huurinkomsten € 3.245 3.540
Aftrekbare hypotheekrente € (16.505) (15.920)
Minder aftrekbare vaste lasten verhuurd O/G € 450 2.216
Meer afschrijving verhuurd O/G (forfait 15%) € (531) (531)
WAZ-premie € 341 (195) (1.309)
AOV-premie € 114
Lijfrentepremie € 5.513
____________________ __________
Totaal inkomenscorrecties € 77.805 58.868 97.582 153.983
Voor de jaren 1999 en 2000 dienen volgens het controlerapport de volgende inkomens in aanmerking te worden genomen:
1999 2000aangegeven belastbaar inkomen € [adres 9] .044 14.012correcties € 77.805 58.868Gecorrigeerd belastbaar inkomen € 107.849 72.8802.12. De inspecteur heeft vooruitlopend op de uitkomsten van het boekenonderzoek ter behoud van rechten de belastbare inkomens voor de jaren 1999 en 2000 bij het opleggen van de navorderingsaanslagen vastgesteld op de volgende bedragen:
1999 2000Vastgesteld belastbaar inkomen € 86.766 73.003
Voor de jaren 2002 en 2003 dienen volgens het controlerapport de volgende belastbare inkomens uit werk en woning en uit sparen en beleggen in aanmerking te worden genomen:
2002 2003aangegeven belastbaar inkomen box 1 € 42.334 63.231inkomenscorrecties € 97.582 153.983gecorrigeerd belastbaar inkomen box 1 € 139.916 217.214
2002 2003aangegeven inkomen box 3 € 12.325 17.612inkomenscorrecties € 51.749 49.809gecorrigeerd inkomen box 3 € 64.074 67.421 2.14. De inspecteur heeft vooruitlopend op de uitkomsten van het boekenonderzoek ter behoud van rechten de belastbare inkomens voor de jaren 2002 en 2003 bij het opleggen van de aanslagen als volgt vastgesteld:
2002 2003belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) € 122.816 199.602inkomen uit sparen en beleggen (box 3) € 17.699 67.321
Tot de stukken behoort een ongedateerd stuk ‘overeenkomst van geldlening’, overeengekomen tussen belanghebbende ( [X] ) en [A] ). Dit stuk luidt onder meer als volgt:
“ [X] leent van [A] een nader te bepalen bedrag, onder de navolgende bepalingen.1. Omtrent aflossing, zijn geen nadere afspraken gemaakt.2. De lening is aangegaan voor onbepaalde tijd.3. De restschuld (…) is (…) ten allen tijde opeisbaar (…).4. Jaarlijks is een nader te bepalen rente verschuldigd, deze bedraagt evenwel minimaal 5% van het saldo van de lening op 1 januari van het betreffende kalenderjaar.5. De rente wordt jaarlijks bijgeschreven (…).6. Bij het overlijden van één der partijen wordt overeenkomst met onmiddellijke ingang beëindigd, waarbij volledige aflossing (…) zal plaatsvinden.”
Ter zitting van het Hof van 10 juni 2015 heeft belanghebbende onder meer het volgende verklaard:
“U vraagt mij naar de gang van zaken op de [adres 2] en [adres 8] . Er is daar geen balie of faciliteit voor de ontvangst van patiënten. Dat doe ik zelf.
Zowel [adres 2] als [adres 8] staan in de Gouden Gids. Als iemand belt met de vraag of ik iets over de praktijk kan zeggen vertel ik wat ik doe. Zo nodig wordt er een afspraak gemaakt voor over een paar maanden. Als ik niet op [adres 8] aanwezig ben, worden telefoonoproepen die daar binnenkomen doorgeschakeld naar de telefoon van [adres 2] . Als ik wel op de [adres 8] ben, is op [adres 2] het antwoordapparaat ingeschakeld.
De keuze welke patiënten ik in welke ruimte ontvang voor een intakegesprek wordt bepaald door het realiteitsbesef van de patiënt; bij een sterk verminderd besef kies ik voor de [adres 8] , daar kan de patiënt niet gaan zwerven; je kan daar ook horen of iemand aan het rommelen is. De ruimte van de huurster is helemaal afgescheiden van het praktijkgedeelte.
De patiënten van wie verklaringen zijn ingebracht waren toen en zijn nu nog steeds bij mij patiënt. Het gaat bij die patiënten om problematiek die levenslang duurt.”
Een bij e-mail van 8 april 2016 namens belanghebbende overgelegde verklaring van [patiënt] , gedagtekend 13 februari 2012, luidt onder meer als volgt:
“(…) mij [is] bekend (…) dat [X] sinds jaar en dag woont aan de [adres 1] (…) te [Z] .”
3 De cassatiefase
In zijn uitspraak betreffende de navorderingsaanslagen 1999 en 2000 heeft het Gerechtshof Arnhem – Leeuwarden (hierna in dit onderdeel 3: het Hof) onder meer het volgende overwogen:
“4.6 Het Hof stelt voorop dat de vraag of een vermogensbestanddeel tot het ondernemings-vermogen dan wel tot het privévermogen van een belastingplichtige behoort, in beginsel afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige. Deze keuzevrijheid wordt beperkt door de grenzen der redelijkheid. Vermogensbestanddelen die geen enkele dan wel een verwaarloosbare band met de onderneming hebben, vormen verplicht privévermogen. De bewijslast van de stelling dat belanghebbende op twee locaties praktijk voerde, ligt in beginsel bij belanghebbende.
Met hetgeen belanghebbende in dit kader heeft aangevoerd, heeft hij naar het oordeel van het Hof onvoldoende aannemelijk gemaakt dat hij de [adres 8] sinds de aanschaf in 1999 als ondernemingsvermogen heeft gebruikt. Zijn verklaring daartoe, samen met enkele beoordelingen van patiënten uit 2011 waarvan – naar ter zitting duidelijk is aangegeven door de zoon van belanghebbende – één afkomstig is van [A] , acht het Hof onvoldoende. Immers, de door belanghebbende aangevoerde schriftelijke verklaringen kunnen zijn standpunt niet ondersteunen. De tekst van deze – door belanghebbende geredigeerde – verklaringen luidt steeds als volgt: “bij dezen verklaart ondergetekende in de periode van begin der behandeling in (…) tot op heden, daarin begrepen ook de periode van 1999 tot en met 2003, regelmatig behandelingen bij Dr. [belanghebbende] heeft gehad in zijn praktijkpand [adres 8] te [Z] , evenals in zijn praktijkpand [adres 2] te [Z] .”. Nu niet in geschil is dat belanghebbende vóór 1999 praktijk hield op de [adres 8] kunnen de verklaringen van patiënten die bij belanghebbende onder behandeling stonden in de periode van 1984 tot 2003 er niet toe leiden dat aannemelijk is geworden dat belanghebbende vanaf 1999 op twee locaties praktijk hield. Belanghebbende heeft geen gegevens overgelegd waaruit blijkt dat één of meer van de patiënten die een verklaring hebben ondertekend slechts vanaf 1999 patiënt bij belanghebbende is geweest. Bij zijn oordeel neemt het Hof voorts nog in aanmerking hetgeen de Inspecteur in dit kader heeft aangevoerd met betrekking tot het bijzonder lage waterverbruik in het pand [adres 8] en dat belanghebbende desgevraagd ter zitting niet heeft kunnen verduidelijken hoe de logistiek en het inplannen van sessies met patiënten op de ene, dan wel de andere locatie door hem zouden zijn georganiseerd.(…)
Niet in geschil is dat naar de gewone regels van stelplicht en bewijslastverdeling het aan belanghebbende is om de zakelijkheid van de door hem opgevoerde kosten aannemelijk te maken. In dit kader heeft belanghebbende, tegenover de weerspreking door de Inspecteur, geen althans onvoldoende bewijsmiddelen overgelegd waaruit aannemelijk kan worden geacht dat de opgevoerde kosten daadwerkelijk zakelijk zijn. Ook overigens heeft hij de aftrekbaarheid van de kosten niet aannemelijk gemaakt. Belanghebbendes eigen verklaring en die van [A] en hun zoon acht het Hof onvoldoende geloofwaardig.
(…)
De post ‘afschrijving computers’ is voor onderhavige jaren geaccepteerd, zodat deze niet in geschil is. De correctie van de post garagehuur € 962 (1999) en € 989 (2000) is in hoger beroep niet meer in geschil. Met betrekking tot de loonkosten van de zoon (in 2000 opgevoerde aftrekpost van € 839) acht het Hof, mede gezien het tijdstip van de betaling, de zakelijkheid onvoldoende aannemelijk gemaakt. Met betrekking tot de overige in geschil zijnde posten is het Hof van oordeel dat belanghebbende met hetgeen hij naar voren heeft gebracht, het zakelijk karakter van deze kosten niet aannemelijk heeft gemaakt.”
De rechtsoverwegingen 4.6. 4.7 en 4.17 in de uitspraak van het Hof betreffende de aanslagen 2002 en 2003 zijn (nagenoeg) gelijkluidend aan die welke hiervoor onder 3.1.1 zijn aangehaald. Rechtsoverweging 4.22 van de uitspraak van het Hof betreffende de aanslagen 2002 en 2003 heeft betrekking op de wijze waarop belanghebbende zijn ontvangsten heeft verantwoord (ten onrechte toepassing van het kasstelsel). In r.o. 4.21 van deze uitspraak is het volgende overwogen:
“Voorts heeft belanghebbende nog de volgende kostenposten bij de winstberekening in aanmerking genomen: loonkosten zoon, garagehuur (stalling van twee in privé gebruikte [auto 3] ), pensioenpremie, rente leningen o/g, afschrijving praktijkinventaris, afschrijving computers en afschrijving inrichting. Ook voor deze posten rust de bewijslast ter zake van de aftrekbaarheid daarvan op belanghebbende. De post ‘afschrijving computers’ is voor onderhavige jaren geaccepteerd, zodat deze niet in geschil is. De correctie van de post garagehuur € 1.029 (2002) en € 1.196 (2003) is in hoger beroep niet meer in geschil. Evenmin is in hoger beroep in geschil dat de Inspecteur correcties heeft toegepast voor het privé gebruik van een auto en zakelijk gebruik van een privé auto. De terzake gecorrigeerde negatieve bedragen van € 191 in 2002 en € 717 in 2003 zijn niet in geschil.”
In zijn beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Hof betreffende de navorderingsaanslagen 1999 en 2000 heeft belanghebbende de volgende klachten aangevoerd:
1. Het Hof heeft niet de beschikking gehad over alle stukken die belanghebbende in de procedure bij de rechtbank heeft ingebracht.2. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat belanghebbende het pand [adres 8] niet binnen zijn onderneming heeft aangewend.3. Indien het pand [adres 8] geen ondernemingsvermogen zou zijn, is ter zitting komen vast te staan dat van de kosten van het onderhoud van de panden 10% aan dit pand zou dienen te worden toegerekend. Nu op grond hiervan 10% van de kosten van onderhoud niet aftrekbaar zou zijn is het onbegrijpelijk dat het Hof de zakelijkheid van de overige 90% van de kosten van onderhoud is gaan beoordelen.4. In de rechtsoverwegingen 4.17 en 4.22 heeft het Hof geoordeeld dat de zakelijkheid van de kosten onvoldoende door belanghebbende is aangetoond. Dit oordeel is onvoldoende gemotiveerd. In zijn hogerberoepschrift en in de reactie op het verweerschrift in hoger beroep heeft belanghebbende per kostenpost aangegeven wat daarvan het zakelijk karakter is.5. In rechtsoverweging 4.22 heeft het Hof geoordeeld dat de zakelijkheid van onder andere de afschrijving van de inventaris en inrichting onvoldoende aannemelijk is gemaakt. Dit oordeel is onvoldoende gemotiveerd. In zijn hogerberoepschrift en in de reactie op het verweerschrift in hoger beroep heeft belanghebbende per investering aangegeven wat daarvan het zakelijk karakter is. Zo zijn ten onrechte een telefooncentrale, een fysiotherapie apparaat en een receptenkastje niet als zakelijke investering aangemerkt.6. Het Hof heeft het oordeel dat de woning [adres 1] geen eigen woning is niet voldoende gemotiveerd.7. De zevende klacht verwijt het Hof onder meer dat het niet heeft behandeld het beroep op schending door de inspecteur van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en van de Algemene wet bestuursrecht.
In zijn beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Hof betreffende de aanslagen 2002 en 2003 heeft belanghebbende de volgende klachten aangevoerd:
1. Het Hof heeft niet de beschikking gehad over alle stukken die belanghebbende in de procedure bij de rechtbank heeft ingebracht.2. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat belanghebbende het pand [adres 8] niet binnen zijn onderneming heeft aangewend.3. Het Hof heeft verzuimd uitspraak te doen op de subsidiaire stelling dat ter zake van het pand [adres 1] op grond van art. 3.111, zesde lid, Wet IB 2001 de eigenwoningregeling van toepassing is. 4. Indien het pand [adres 8] geen ondernemingsvermogen zou zijn, is ter zitting komen vast te staan dat van de kosten van het onderhoud van de panden 10% aan dit pand zou dienen te worden toegerekend. Nu op grond hiervan 10% van de kosten van onderhoud niet aftrekbaar zou zijn is het onbegrijpelijk dat het Hof de zakelijkheid van de overige 90% van de kosten van onderhoud is gaan beoordelen.5. Het Hof heeft zijn oordeel over de waarde van de inventaris (box 3-vermogen) niet voldoende gemotiveerd. 6. Het Hof heeft geoordeeld dat de zakelijkheid van de kosten onvoldoende door belanghebbende is aangetoond. Dit oordeel is onvoldoende gemotiveerd. In zijn hogerberoepschrift en in de reactie op het verweerschrift in hoger beroep heeft belanghebbende per kostenpost aangegeven wat daarvan het zakelijk karakter is.7. Voor het jaar 2003 heeft het Hof ten onrechte interne compensatie toegepast.8. In rechtsoverweging 4.22 – het Hof begrijpt dat belanghebbende hier heeft bedoeld te verwijzen naar rechtsoverweging 4.21 – heeft het Hof geoordeeld dat de zakelijkheid van onder andere de afschrijving van de inventaris en inrichting onvoldoende aannemelijk is gemaakt. Dit oordeel is onvoldoende gemotiveerd. In zijn hogerberoepschrift en in de reactie op het verweerschrift in hoger beroep heeft belanghebbende per investering aangegeven wat daarvan het zakelijk karakter is. Zo zijn ten onrechte een telefooncentrale, een fysiotherapie apparaat en een receptenkastje niet als zakelijke investering aangemerkt.9. Het Hof heeft het oordeel dat de woning [adres 1] geen eigen woning is niet voldoende gemotiveerd.10. De tiende klacht verwijt het Hof onder meer dat het niet heeft behandeld het beroep op schending door de inspecteur van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en van de Algemene wet bestuursrecht.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest, nr. 13/01865, dat betrekking heeft op de jaren 1999 en 2000 op diverse plaatsen verwezen naar het arrest, nr. 13/01864, dat betrekking heeft op de jaren 2002 en 2003.
In het arrest, nr. 13/01864, heeft de Hoge Raad de klachten van belanghebbende als volgt beoordeeld:
“3.2.1. De eerste klacht houdt in dat het Hof niet de beschikking heeft gehad over alle stukken die belanghebbende in de procedure bij de Rechtbank heeft ingebracht. De klacht noemt in dat verband stukken, aangeduid als de "F-serie" en de "M-serie".
Volgens de klacht bestaat de "F-serie" uit een serie van twaalf foto's van één of meer van de panden. De omschreven foto's bevinden zich in het procesdossier, zodat de klacht in zoverre faalt bij gebrek aan feitelijke grondslag.
Volgens het cassatieberoepschrift volgt uit de "M-serie" dat een verzoek tot mediation vier maal is afgewezen. Uit ‘s Hofs uitspraak noch uit de gedingstukken blijkt op welke wijze deze stelling relevant kon zijn voor de door het Hof te beslechten geschilpunten of op welke wijze belanghebbende door het ontbreken van deze stukken in zijn processuele belangen zou kunnen zijn geschaad. Wat betreft de "M-serie" faalt de klacht daarom eveneens, bij gebrek aan belang.
De klacht faalt ook voor het overige, aangezien het dossier geen aanwijzingen bevat dat het Hof geen kennis heeft genomen van stukken waarvan vaststaat of moet worden aangenomen dat zij in het geding zijn gebracht.
De tweede klacht richt zich tegen het oordeel van het Hof dat belanghebbende het pand [adres 8] niet heeft aangewend binnen zijn onderneming. Bij dit oordeel heeft het Hof mede in aanmerking genomen hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd met betrek-king tot het bijzonder lage waterverbruik in het pand [adres 8] . Deze laatste overweging wordt terecht als onbegrijpelijk bestreden aangezien blijkens onderdeel 2.7 van ‘s Hofs uitspraak het pand [adres 8] niet was voorzien van een watermeter en uit ‘s Hofs uitspraak en de stukken van het geding evenmin blijkt dat de Inspecteur voor het Hof stellingen heeft ingenomen over het waterverbruik in dat pand. De klacht slaagt derhalve.
De vijfde klacht richt zich tegen ‘s Hofs oordeel dat het gemiddelde van de waarden van het antiek per begin en ultimo 2003 in goede justitie moet worden gesteld op € 250.000. De klacht betoogt dat dit oordeel onvoldoende is gemotiveerd, omdat het Hof geen rekening heeft gehouden met belanghebbendes stelling dat blijkens de door hem overgelegde taxatierapporten de waarde van het antiek € 12.600 bedraagt.
Het Hof heeft – in cassatie onbestreden – geoordeeld dat op grond van door de Inspecteur gewekt vertrouwen voor de toepassing van box 3 in 2003 het ultimo 1998 aanwezige antiek buiten beschouwing moet worden gelaten. Het Hof heeft de door de Inspecteur gestelde waarde van € 500.000 verworpen onder meer op de grond dat niet is vast te stellen in hoeverre in deze waardevaststelling antiek is begrepen dat reeds voor 1 januari 1999 in belanghebbendes bezit was. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat beide partijen hebben verzuimd de waarde van het ultimo 1998 aanwezige antiek cijfermatig te onderbouwen. Op deze gronden heeft het Hof het gemiddelde van de waarden van het antiek per begin en ultimo 2003 in goede justitie vastgesteld op € 250.000.
Het Hof heeft zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet tot een eigen schatting in goede justitie van het gemiddelde van de waarde van het antiek per begin en ultimo 2003 kunnen komen zonder zich uit te laten over belanghebbendes hiervoor in 3.4.1 genoemde stelling. De klacht slaagt derhalve.
De tiende klacht verwijt het Hof onder meer dat het niet heeft behandeld belanghebbendes beroep op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
In de conclusie van repliek voor het Hof heeft belanghebbende een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel met betrekking tot de geschilpunten over de vermogensetikettering van het pand [adres 2] , de eigen woning en de zakelijke kosten. De klacht slaagt in zoverre, aangezien uit ‘s Hofs uitspraak niet blijkt dat het Hof het beroep op het vertrouwensbeginsel met betrekking tot deze geschilpunten heeft behandeld.
De tiende klacht voor het overige alsmede de derde, vierde, zevende en negende klacht kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
Gelet op het hiervoor in 3.3., 3.4.3 en 3.5 overwogene kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De zesde en de achtste klacht behoeven geen behandeling.”
In het arrest, nr. 13/01865, heeft de Hoge Raad de klachten van belanghebbende als volgt beoordeeld:
“3.2. De eerste klacht houdt in dat het Hof niet de beschikking heeft gehad over alle stukken die belanghebbende in de procedure bij de Rechtbank heeft ingebracht. De klacht noemt in dat verband stukken, aangeduid als de "F-serie" en de "M-serie".
De klacht faalt op de gronden die zijn vermeld in onderdeel 3.2 van het heden in de zaak met nummer 13/01864 tussen dezelfde partijen uitgesproken arrest van de Hoge Raad.
De tweede klacht richt zich tegen het oordeel van het Hof dat belanghebbende het pand [adres 8] niet heeft aangewend binnen zijn onderneming. De klacht slaagt op de gronden die zijn vermeld in onderdeel 3.3 van het hiervoor in 3.2 genoemde arrest van de Hoge Raad.
De zevende klacht verwijt het Hof onder meer dat het niet heeft behandeld belanghebbendes beroep op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De klacht slaagt in zoverre op de gronden die zijn vermeld in onderdeel 3.5 van het hiervoor in 3.2 genoemde arrest van de Hoge Raad.
De zevende klacht voor het overige alsmede de derde en zesde klacht kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
Gelet op het hiervoor in 3.3 en 3.4 overwogene kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De vierde en de vijfde klacht behoeven geen behandeling.”