Gerechtshof Amsterdam, 14-06-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:3104, 15/00595

Tussen partijen is in hoger beroep niet in geschil dat zich een integratielevering in voornoemde zin heeft voorgedaan bij de eerste ingebruikname [op 1 juni 2011] van de parkeeretage in het complex genaamd [Gebouw Q] te [Z] . Tussen partijen is evenmin in geschil dat deze integratielevering enkel de parkeeretage (etage -1) omvat. Het Hof zal zich bij dit gezamenlijke standpunt van partijen aansluiten.

In de parkeeretage bevinden zich behoudens 44 genummerde parkeerplaatsen ook bergingen en fietsenstallingen die exclusief bestemd zijn voor bewoners van de bovengelegen appartementen. [Gebouw Q] bestaat daarnaast uit 103 appartementen (eerste etage) alsmede een grand café, een kapsalon en een gezondheidscentrum waaronder een huisartsenpraktijk en een apotheek op de begane grond. De apotheker heeft met ingang van 1 juni 2011 drie in het complex gelegen parkeerplaatsen (belast met omzetbelasting) van belanghebbende gehuurd. Eind 2011 waren door belanghebbende bovendien dertien parkeerplaatsen verhuurd aan bewoners van de bovengelegen appartementen. De resterende parkeerplaatsen (28) waren niet verhuurd.

Tussen partijen is niet in geschil dat de drie aan de apotheker verhuurde parkeerplaatsen, leiden tot recht op vooraftrek (van 3/44 deel van) de ter zake van de integratielevering verschuldigde btw.

In hoger beroep is, gezien het incidenteel appel van belanghebbende, in geschil of de verhuur in 2011 van de dertien parkeerplaatsen aan de bewoners van de bovengelegen appartementen, al dan niet is vrijgesteld van omzetbelasting. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat, nu de verhuur van parkeerplaatsen als zodanig door de wetgever is uitgezonderd van de vrijstelling voor de verhuur van onroerende zaken, deze verhuur leidt tot een additioneel recht op vooraftrek van 13/44 deel van de ter zake van de integratielevering verschuldigde omzetbelasting. Belanghebbende stelt dat de verhuur van parkeerplaatsen aan de bewoners ten onrechte tezamen met de verhuur van de appartementen is aangemerkt als één economische (vrijgestelde) verhuurhandeling. Belanghebbende beroept zich ter zake op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) van 4 juni 2009, zaak C-102/08, Salix Grundstücks-Vermietungsgesellschaft mbH & Co. Objekt Offenbach KG (hierna: Salix). Belanghebbende stelt dat het HvJ in Salix is teruggekomen op het arrest van het HvJ van 13 juli 1989, zaak 173/88, Skatteministeriet tegen Morten Henriksen (hierna: Morten Henriksen).

De rechtbank heeft ten aanzien van deze 13 parkeerplaatsen overwogen dat zowel de parkeerplaatsen als de appartementen deel uitmaken van één onroerend complex; dat de appartementen en de parkeerplaatsen door dezelfde verhuurder, belanghebbende, aan dezelfde huurders zijn verhuurd en dat onder deze omstandigheden de verhuur van een appartement en een parkeerplaats als één economische handeling moet worden aangemerkt zodat de verhuur van de parkeerplaatsen deelt in de vrijstelling voor de verhuur van de appartementen. De rechtbank heeft dit oordeel mede gebaseerd op het voornoemde arrest van het HvJ Morten Henriksen.

Naar het oordeel van het Hof is de rechtbank aldus op goede gronden tot een juist oordeel gekomen. Het Hof neemt dit oordeel alsmede de gronden waarop het berust over en maakt die tot de zijne. Anders dan belanghebbende, leest het Hof in Salix niet dat het HvJ daarin is terugkomen op hetgeen is overwogen in r.o. 16 van Morten Henriksen. Dat in Salix niet expliciet wordt verwezen naar r.o. 16 van Morten Henriksen, is daartoe onvoldoende.

Ook in hoger beroep heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat zij aan het besluit van 14 juli 2009 van de Staatssecretaris van Financiën, nr. CPP2008/137M, in het bijzonder paragraaf 7.4.3, punt 2, het vertrouwen kan ontlenen dat de verhuur van parkeerplaatsen aan de bewoners moet worden aangemerkt als de belaste verhuur van parkeerplaatsen nu de onderhavige verhuur is vastgelegd in een afzonderlijke overeenkomst. Het Hof verwerpt deze grief. Ter toelichting dient het volgende. In de genoemde paragraaf wordt onder punt 1 aangegeven dat de verhuur van parkeerruimte op gaat in de verhuur van bijvoorbeeld een woning, als beide deel uitmaken van hetzelfde gebouwencomplex en door dezelfde eigenaar aan dezelfde huurder worden verhuurd. Het Hof is van oordeel dat het gestelde in punt 2 moet worden uitgelegd in het licht van het gestelde in punt 1 en voorts dat aan het gestelde in punt 1 niet het in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend dat een geval als het onderhavige daar niet onder kan worden begrepen.

In geschil is voorts, gelet op het hoger beroep van de inspecteur, of de ultimo 2011 niet verhuurde parkeerplaatsen, 28 in getal, leiden tot een additionele aftrek van de ter zake van de integratielevering verschuldigde omzetbelasting.

Anders dan de rechtbank, is het Hof van oordeel dat voor het recht op aftrek van de in geding zijnde voorbelasting het voorgenomen gebruik van de parkeerplaatsen doorslaggevend is. Het Hof baseert dit oordeel op het arrest van het HvJ van 18 oktober 2012, C-234/11, TETS Haskovo, waarin is overwogen “(…) dat het daadwerkelijke of voorgenomen gebruik [cursivering Hof] van de goederen of diensten bepalend is voor de omvang van de aanvankelijke aftrek waarop de belastingplichtige recht heeft en voor de omvang van eventuele herzieningen tijdens de daaropvolgende perioden (…)’.

Naar het oordeel van het Hof geldt deze bewijsregel niet alleen voor het bewijs van optreden als belastingplichtige, maar evenzeer voor de omvang van de te effectueren aftrek, zowel in het geval dat sprake is van ‘daadwerkelijk gebruik’, als wanneer sprake is van ‘voorgenomen gebruik’. In dat laatste geval, dat zich hier voordoet, kan van de belanghebbende ten bewijze van (de realiteit van) het voorgenomen gebruik – belast of vrijgesteld of een combinatie daarvan – gevraagd worden dat zij haar voornemen onderbouwt met objectieve gegevens.

Belanghebbende stelt in dat kader dat alle 28 parkeerplaatsen bestemd waren om belast te worden verhuurd. De verhuur van parkeerplaatsen is als zodanig door de wetgever uitgezonderd van de vrijstelling voor de verhuur van onroerende zaken. Belanghebbende heeft ter zitting van het hof drie recentelijk met buurtbewoners gesloten verhuurcontracten overgelegd ten bewijze van haar stelling dat belaste verhuur een reële bestemming is.

De inspecteur voert aan dat belanghebbende de gestelde ‘belaste’ bestemming in het geheel niet aannemelijk heeft gemaakt. Hij verwijst daarbij naar het feit dat [Gebouw Q] is gelegen in een buitenwijk van [Z] in de omgeving waarvan voor parkeren niet hoeft te worden betaald, dat zich in de jaren na de eerste ingebruikname geen ‘externe’ huurders hebben aangediend en dat zich achter [Gebouw Q] een groot gratis toegankelijk parkeerterrein bevindt voor bezoekers zodat het objectief bezien zo goed als is uitgesloten dat de resterende parkeerplaatsen aan anderen dan bewoners van de bovengelegen appartementen worden verhuurd. Dat belanghebbende inmiddels wel drie parkeerplaatsen heeft verhuurd aan omwonenden doet aan dit standpunt onvoldoende af, aldus de inspecteur.

Het Hof stelt voorop dat het recht op aftrek in deze zaak, samenvalt met het tijdstip van de integratielevering; dat belanghebbende in dat tijdvak (juni 2011) diende te bepalen of en in hoeverre het bestemde gebruik van het goed (etage -1), aanleiding gaf tot aftrek van voorbelasting. Dit een en ander volgt uit artikel 15, vierde lid, van de Wet waarin is bepaald dat de aftrek moet geschieden overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten. Bij de aangifte over het laatste belastingtijdvak van het boekjaar dient vervolgens een herziening van de aftrek plaats te vinden op basis van de voor het gehele boekjaar geldende gegeven (artikel 12 Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968).

Zoals hiervoor overwogen, rust op belanghebbende de last om de realiteit van de door haar gestelde bestemming aannemelijk te maken. Gelet op de door de inspecteur aangevoerde argumenten: de ligging van [Gebouw Q] aan de rand van de stad en de aldaar volop aanwezige gratis toegankelijke parkeergelegenheid en het feit dat niet eerder dan in 2015 een verhuurcontract is gesloten met een ‘externe’ partij, acht het Hof aannemelijk dat de externe markt voor de onderhavige parkeerplaatsen – zijnde een markt buiten de bewoners van de bovengelegen appartementen – toentertijd klein was. Dit houdt in dat het Hof van oordeel is dat belanghebbende de realiteit van het voorgenomen volledige belaste gebruik, onvoldoende heeft onderbouwd met objectieve gegevens. Belanghebbende is in zoverre niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast.

Ter zitting van het Hof zijn namens belanghebbende drie recentelijk gesloten verhuurovereenkomsten overgelegd (uit 2015 en 2016). Dit betreffen huurovereenkomsten met particuliere buurtbewoners. Tussen partijen is niet geschil dat deze verhuur belast is met omzetbelasting op grond van het bepaalde in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, ten derde, van de Wet. Mede gezien deze verhuurcontracten, verwerpt het Hof de stelling van de inspecteur dat de bestemming van de ultimo 2011 niet verhuurde parkeerplaatsen enkel ‘vrijgestelde verhuur’ kan zijn geweest, omdat verhuur aan anderen dan bewoners van de bovengelegen appartementen, objectief beschouwd, niet te verwachten viel.

Gezien het voren overwogene, ziet Hof ziet aanleiding om aan de hand van de beschikbare objectieve gegevens, de bestemming van de parkeergarage zelf te bepalen. Gelet op alle omstandigheden van het geval, zoals beschreven onder 4.17 en 4.18 acht het Hof veeleer een ‘gemengde’ bestemming van de ultimo 2011 niet verhuurde parkeerplaatsen aannemelijk: dat willen zeggen dat de parkeerplaatsen deels bestemd waren voor vrijgestelde verhuur (bij verhuur aan bewoners van de bovengelegen appartementen) en deels bestemd waren voor belaste verhuur (bij verhuur aan anderen dan bewoners van de bovengelegen appartementen). Belanghebbende heeft de parkeerplaatsen ook aan die beide doelgroepen aangeboden.