Gerechtshof Amsterdam, 22-05-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:1646, 17/00416
Gerechtshof Amsterdam, 22-05-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:1646, 17/00416
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 22 mei 2018
- Datum publicatie
- 22 augustus 2018
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2018:1646
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBDHA:2015:1201, Meerdere afhandelingswijzen
- Zaaknummer
- 17/00416
Inhoudsindicatie
Formeel recht; boeterecht; verwijzing na beroep in cassatie; is de boete tot een juist bedrag opgelegd? Zijn er gevolgen verbonden aan het niet naleven van artikel 5:53, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht?
Uitspraak
kenmerk 17/00416
22 mei 2018
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
[X] , te [Z] , belanghebbende,
gemachtigde: mr. M.M. Mokveld
tegen de uitspraak van 22 januari 2015 in de zaak met kenmerk SGR 14/3623 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft aan belanghebbende op 23 juli 2013 voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: de aanslag), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 208.238 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.871. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de inspecteur belanghebbende een vergrijpboete van 50 percent van de over de toegepaste winstcorrectie verschuldigde belasting, te weten € 44.710, opgelegd en € 6.128 aan heffingsrente in rekening gebracht.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 27 maart 2014 de aanslag en de beschikkingen gehandhaafd.
Belanghebbende heeft tegen de in geschil zijnde aanslag en de beschikkingen beroep ingesteld.
De rechtbank heeft in de onderhavige zaak op 22 januari 2015 als volgt beslist (waarbij belanghebbende is aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“De rechtbank:
- verklaart het beroep, voor zover gericht tegen de aanslag en de beschikking heffingsrente ongegrond;
- verklaart het beroep, voor zover gericht tegen de boetebeschikking gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikking;
- vermindert de boete tot € 35.768 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 730;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiseres te vergoeden.”
Het Gerechtshof Den Haag heeft op het hoger beroep van belanghebbende bij uitspraak van 23 december 2015 de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de vergoeding van proceskosten en griffierecht, alsmede de uitspraak op bezwaar vernietigd en voorts ten aanzien van belanghebbende als volgt beslist (in de uitspraak is belanghebbende ook aangeduid als ‘ [X] ’):
“Het Gerechtshof:
(…)
- vermindert de aan [X] voor het jaar 2010 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 136.623 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.871met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente;
(…)
- vermindert de aan [X] opgelegde vergrijpboete tot 30 percent van de nagevorderde belasting;
(…)
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende [X] , vastgesteld op € 735
(…)
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende [X] een bedrag van € 123 aan griffierecht te vergoeden”.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag (ECLI:NL:GHDHA:2015:3784) beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. De staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend en tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld. Bij arrest van 30 juni 2017, nr. 16/00501, ECLI:NL:HR:2017:1175 (hierna: het verwijzingsarrest), heeft de Hoge Raad het principale beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond verklaard, het incidentele beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag vernietigd voor zover het betreft de vermindering van de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete tot 30 percent van de geheven belasting en het geding verwezen naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
2 Loop van het geding na verwijzing
Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 20 september 2017 en belanghebbende bij brief van 21 september 2017.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2018. Aldaar zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde en van de zijde van de inspecteur C. Vrijland en G. Sluimers. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
3 Feiten
Het Gerechtshof Den Haag is uitgegaan van de volgende feiten (waarbij met belanghebbenden is bedoeld de belanghebbende in deze zaak ( [X] ) en [A] ):
“3.1. Belanghebbenden exploiteerden in het onderhavige jaar een coffeeshop te [Z] in de vorm van een vennootschap onder firma onder de naam [B] (de onderneming). De activiteiten van de onderneming bestonden hoofdzakelijk uit de handel in softdrugs. [A] was voor 30 percent gerechtigd tot de opbrengsten en [X] voor 70 percent.
De verkopen geschiedden contant en werden aangeslagen op een kassa. Tot oktober 2009 is gebruik gemaakt van een kassasysteem genaamd [C] . In oktober 2009 heeft de onderneming een geautomatiseerd systeem in gebruik genomen. Het softwarepakket is geleverd door de heer [D] (hierna: [D] ) die een computerhandel dreef onder de naam [E] Computers. De database werd gehost bij [F] in [G] . Met betrekking tot de voorraad werd een aparte voorraadlijst bijgehouden van de aanwezige softdrugs.
De onderneming was alle dagen van het jaar open, van maandag tot en met donderdag van ongeveer 9.00 uur tot ongeveer 22.00 uur, op vrijdag en zaterdag van 09.00 uur tot 00.00 uur en op zondag van 11.00 uur tot 00.00 uur.
Op 11 maart 2010 hebben medewerkers van de Belastingdienst een waarneming ter plaatse (wtp) verricht bij de onderneming. In het daarvan opgemaakte rapport, gedateerd 12 maart 2010, is onder meer vermeld:
“(…)Tijdens het bezoek is de actuele voorraad geteld. Op basis van de lijst waarop de actuele voorraad per product staat vermeld en de aangetroffen actuele voorraad op het moment van de waarneming is geconstateerd dat deze niet aansluit. (…) De omzet volgens de kastelling stemde niet overeen met de theoretische omzet volgens de telling van de beginvoorraad en de actuele voorraad zoals die uit de administratie bleek. De omzet volgens de kastelling bedroeg € 101,45 en de theoretische omzet op basis van de kassasysteem € 56,20. (…)”
Op 8 mei 2010 heeft een wtp plaatsgevonden bij de onderneming. Hiervan is een rapport opgesteld gedateerd 9 juli 2010. Tijdens deze wtp zijn verschillen vastgesteld tussen de aanwezige voorraad en de voorraadlijst. Verder bleek de omzet volgens de geregistreerde voorraad ongeveer tweemaal zo laag als de volgens de kastelling behaalde omzet.
Op 16 juni 2010 is de Inspecteur een boekenonderzoek gestart bij de onderneming naar de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over de jaren 2006 tot en met 2009 en de aangiften omzetbelasting en loonbelasting over de tijdvakken 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009. Dit boekenonderzoek heeft geleid tot een controle-rapport van 11 april 2013. In het controlerapport is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
“4.1.3 Inkopen softdrugs
(…)
De inkoopwaarde van de softdrugs wordt berekend op basis van een vaste formule. In de jaren 2005 t/m 2008 werd van de verkoopprijs 2/3 aangemerkt als inkoopwaarde. Vanaf 2009 wordt een lager percentage van de verkoopprijs gehanteerd. De brutowinstmarge is dan meer in lijn met de branchegegevens. Een voorraadadministratie wordt niet bijgehouden.
Het gemis aan inkoopfacturen wordt niet gecompenseerd door een werkwijze met interne controle die voldoende waarborgen biedt om aan te nemen dat die administratie een getrouwe weergave is van hetgeen daadwerkelijk is gebeurd. In het kasboek worden niet de daadwerkelijke uitgaven voor de inkopen softdrugs geboekt, maar wordt de inkoopwaarde van de verkopen geboekt. (…)
Onjuistheden:
de ingekochte soorten en hoeveelheden zijn niet genoteerd;
de (dagelijkse) voorraden worden niet bijgehouden;
de werkelijk voor de inkopen softdrugs betaalde bedragen worden niet in de administratie opgenomen.
Toelichting op laatste opsomming:
De hoofdbenaming is "softdrugs". De softdrugs vallen vervolgens te verdelen in de soorten "Hasj" en "Wiet".
Deze 2 soorten zijn vervolgens onder te verdelen naar ras, zoals:
"Wiet" in de rassen Skunk, K2, White Widow enzovoort;
"Hasj" in de rassen Blonde Maroe, Colombia, Palm en Super Polm enzovoort.
De aanwezige THC-concentraties verschillen per soort en ras. Omdat de inkoopwaarde van de softdrugs theoretisch wordt vastgesteld, is niet te achterhalen welke hoeveelheden van welke soort en ras softdrugs er zijn ingekocht. In de coffeeshop worden diverse soorten en rassen softdrugs verkocht. Een toetsing van de geboekte inkopen softdrugs is door de afwezigheid van de inkoopnota's op zich al onmogelijk. Nu belastingplichtige ook geen goede en nauwkeurige aantekeningen van de inkopen softdrugs in het kasboek, de inkoop- en voorraadadministratie softdrugs heeft bijgehouden, is elke vorm van controle op juist- en volledigheid van de inkopen onmogelijk. In het kasboek worden bovendien niet de daadwerkelijke uitgaven voor de inkopen softdrugs geboekt, maar wordt de theoretisch berekende inkoopwaarde van de verkopen geboekt. Naar mijn oordeel kan een kasadministratie alleen slechts dan betrouwbaar zijn, als dat een weergave is van de door de onderneming daadwerkelijk ontvangen en betaalde bedragen. Van dat laatste is in dit geval geen sprake.
Gebreken in de administratie
Samengevat zijn de volgende gebreken vastgesteld:
Door de adviseur is in 2008 en 2009 omzet softdrugs bijgeboekt hetgeen duidt op onvolledige verkoopregistratie;
De brutowinstmarges softdrugs van 2006 en 2007 zijn significant lager dan verwacht mag worden op basis van de branchegegevens (bronnen: KLPD, rapporten BOOM en Belastingdienst).
De kasadministratie vormt geen betrouwbare basis voor de winstberekening.
Bij diverse waarnemingen ter plaatse zijn verschillen geconstateerd. In dit verband verwijs ik naar de verslagen die naar aanleiding van die waarnemingen werden opgemaakt.
Op de privébankrekeningen van belastingplichtigen worden bedragen gestort waarvan de herkomst niet, dan wel onvoldoende kan worden verklaard.
De administratie kan daarom niet dienen als betrouwbare basis voor de winstberekening.”
In het kader van het boekenonderzoek hebben medewerkers van de Belastingdienst op 8 juli 2010 een zogeheten bedrijfsbezoek gebracht aan de onderneming. Zij hebben toen gesproken met belanghebbenden. Voor meer informatie omtrent het geautomatiseerde kassasysteem hebben belanghebbenden verwezen naar [D] .
Op 16 juli 2010 hebben medewerkers van de Belastingdienst een gesprek gehad met [D] . [D] heeft meegedeeld dat het pakket is ontworpen door [H] en dat de database staat op een bij [F] gehuurde server in [G] . Tijdens dat gesprek hebben de medewerkers gevraagd naar een kopie of dump van de database met phpMyAdmin of MySqlAdministrator.
Bij e-mailbericht van 17 september 2010 heeft [D] het bestand [B] .rar doen toekomen aan de Belastingdienst. In dit bestand is het bestand [B] .sql begrepen. In deze bestanden zijn geen gegevens over de voorraad te vinden. De aanduiding “sql” in de laatstgenoemde bestandsnaam staat voor Structured Query Languge, een taal voor het bevragen van bestanden uit databases (hierna: SQL).
Na analyse van de ontvangen bestanden hebben medewerkers van de Belastingdienst op 18 april 2011 een gesprek gehad met de adviseur van belanghebbenden.
Vervolgens hebben medewerkers van de Belastingdienst op 1 december 2012 een bezoek gebracht aan de onderneming. Hierbij was [I] van de Belastingdienst Breda aanwezig omdat hij deskundige is op het gebied van de bij de onderneming in gebruik zijnde SQL-database. Hierbij hebben de medewerkers van de Belastingdienst een dump van de SQL-database gekregen.
Op 6 december 2012 hebben medewerkers van de Belastingdienst bij een bezoek aan de onderneming gezien dat de lijst van de dagomzetten voor zondag 4 maart 2012 een omzet van € 1.300 vermeldde in het scherm. Vervolgens heeft de medewerker van de Belastingdienst aan belanghebbende [A] gevraagd ook het in het scherm zichtbare PDF-bestand te openen. Dit bestand vermeldde voor zondag 4 maart 2012 een omzet van € 4.000. Het verzoek om van alle dagen printjes van het PDF-bestand over te leggen wilde [A] eerst bespreken met zijn adviseur.
Bij een vervolgbezoek op 26 maart 2012 is wederom naar de PDF-bestanden gevraagd. Meegedeeld werd dat slechts de bestanden vanaf 19 maart 2012 nog aanwezig waren.
Bij schrijven van 28 maart 2013 heeft de Inspecteur belanghebbenden meegedeeld:
“Onze collega, de heer [J] heeft op 20 februari jl. zoals tijdens het gesprek is afgesproken, de gegevens uit het kassasysteem opgehaald. De SQL-dump lijkt een querie uit de database te zijn. Deze dump lijkt niet de volledige weergave te zijn van de SQL-database. Zo ontbreekt onder andere de omzet van de dag zelf en de volledige voorraadadministratie staat er niet in. Deze gegevens staan in het kassasysteem en dienen dus ook in de database te staan. Wij verzoeken u dan ook alsnog een kopie van de volledige SQL-database te verstrekken vanaf de ingebruikname van de kassa tot en met heden.”
De brief van 3 juli 2013 van de Inspecteur behelst het volgende verzoek:
“In het kader van het onderzoek hebben wij diverse keren digitale gegevens van u ontvangen uit uw afrekensysteem. De door u verstrekte gegevens worden met behulp van een SQL dump, uit het systeem verkregen. Het resultaat bestaat uit een zestal PHP tabellen (Artikel, Artikelbtw, Artikel_groep, Dienst, Hennep_groep & Verkopen). In de gesprekken, die wij met u en de heer [D] hebben gehad, heeft u aangegeven dat dit de enige gegevens zijn die worden vastgelegd en/of bewaard. Uit de door u verstrekte gegevens blijkt echter dat de genoemde tabellen worden samengesteld uit een database met de naam " [B] " . Het betreft een MYSQL database. Deze database wordt gehost op een gehuurde server van [F] in [G] , Duitsland. Dagelijks wordt er een back-up gemaakt van de database bij [F] . Het beheer van deze server is in handen van [E] te [K] . Tijdens het onderzoek is gesproken met de heer [D] van [E] . Op basis van de door u tot nu toe verstrekte gegevens uit het afrekensysteem is het voor ons niet mogelijk om de integriteit, authenticiteit en volledigheid daarvan vast te stellen, waardoor u niet voldoet aan onze informatiebehoefte. Om dit op een verantwoorde wijze te kunnen doen is het noodzakelijk om inzicht te krijgen in alle tabellen en de daarbij horende velden, die beschikbaar zijn in de MYSQL- database " [B] ". Aan de hand van deze informatie kunnen wij een oordeel vormen over de verstrekte gegevens. Tevens kunnen wij beoordelen of er nog mogelijkheden zijn aanvullende gegevens uit het systeem te verkrijgen, zoals bijvoorbeeld een datum- en tijdstempel van de verkooptransacties. De kennisneming van deze informatie is van belang voor uw belastingheffing. In onze brief van 28 maart 2013 hebben wij u verzocht om een kopie te verstrekken van de volledige SQL-database. Tot nu toe heeft u de gevraagde informatie niet overgelegd. Ik wijs u er op dat u, op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (…), verplicht bent om de gevraagde informatie te verstrekken. Ik verzoek u thans de bovengenoemde informatie alsnog voor de bespreking van 23 juli 2103 aan mij te verstrekken.”
De vervolgens door de Inspecteur vastgestelde informatiebeschikkingen van 24 juli 2013 luidt – voor zover van belang - als volgt:
“In verband met het boekenonderzoek / de administratieve controle bij u betreffende de aangiften inkomstenbelasting/premies volksverzekering over de jaren 2011 en 2012 hebben wij u op 28 maart 2013 en 3 juli 2013 verzocht om inlichtingen en/of (de inhoud van) gegevensdragers die van belang kunnen zijn voor uw belastingheffing. U hebt niet of niet
geheel aan deze informatieverzoeken voldaan.
Het gaat om de volgende vragen en verzoeken:
- Kopie van de volledige SQL-database van uw afrekensysteem. Zoals reeds aangegeven in het verzoek van 3 juli 2013, is het zonder deze gegevens voor ons niet mogelijk om de integriteit, authenticiteit en volledigheid van het afrekensysteem vast te stellen, waardoor u niet voldoet aan onze informatiebehoefte.
Nu u niet adequaat op ons verzoek hebt gereageerd, ontvangt u hierbij deze informatiebeschikking (ex artikel 52a van de Algemene wet rijksbelastingen).”
De EDP-medewerker van de Inspecteur die de database van het kassassysteem over de periode 11 oktober 2009 tot 2 september 2010 heeft uitgelezen heeft uit de database een zestal tabellen met gegevens opgesteld, te weten de tabellen ‘Artikel’, ‘Artikel BTW’, ‘Artikel groep’, ‘Hennep groep’, ‘Dienst’ en ‘Verkopen’. De tabellen ‘Dienst’ en ‘Verkopen’ zijn door de EDP-medewerker aan elkaar gekoppeld, waarbij de ochtend- en middagdienst zijn samengevoegd, en opgenomen in een totaal bestand. Daaruit komen de volgende omzetten (inclusief BTW) over 2010 naar voren.
Overdag € 259.259,80
Avond € 3.304,40
Totaal € 262.564,20.
Gedurende de jaren 2011 tot en met 2014 heeft de Inspecteur een aantal wtp’s verricht, te weten op 17 november 2011, 15 september 2012, 13 maart 2013, 12 april 2013, 11 december 2013 en 6 februari 2014. Daarnaast heeft in 2012 en 2013 een aantal zichtwaarnemingen plaatsgevonden, te weten op 6 november 2012, 13 november 2012, 16 november 2012, 25 november 2013, 27 november 2013 en 28 november 2013. Uit deze zichtwaarnemingen volgde dat het aantal bezoekers gedurende de dag nagenoeg gelijk was aan het aantal bezoekers gedurende de avonduren en dat de gemiddelde omzet per klant varieerde van € 11,51 tot € 12,67. De waarneming op 16 november 2012 telt 400 bezoekers over de gehele dag, de waarnemingen op 27 en 28 november 2012 tellen 149 en 150 bezoekers in de avond.
Belanghebbende [A] heeft in zijn aangifte IB over 2010 een bedrag van € 43.723 aan winst aangegeven als zijn winstaandeel uit de onderneming. Belanghebbende [X] heeft in haar aangifte IB over 2010 een bedrag van € 42.805 aangegeven als haar winstaandeel uit de onderneming.
De Inspecteur heeft de winst van de onderneming van 2010 gecorrigeerd met
€ 282.257. Overeenkomstig de in 3.1 beschreven gerechtigdheid tot de opbrengsten van de onderneming, heeft de Inspecteur bij de aan belanghebbende [A] opgelegde navorderingsaanslag een correctie op de winst toegepast van € 84.677 (30 percent) en bij de aan belanghebbende [X] opgelegde aanslag van € 197.580 (70 percent). De hoogte van de boete is voor beiden bepaald op 50 percent van de over de toegepaste winstcorrectie verschuldigde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.”
Het Hof gaat uit van dezelfde feiten.
Het Hof neemt verder als feit in aanmerking hetgeen de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest heeft weergegeven onder 3.1.1., te weten:
“Op 23 juli 2013 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen de Inspecteur en belanghebbende. Tijdens dit gesprek is aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2010 bekendgemaakt. Bij die aanslag is tevens een boete opgelegd.”