Gerechtshof Amsterdam, 16-02-2023, ECLI:NL:GHAMS:2023:1194, 21/00271-21/00273
Gerechtshof Amsterdam, 16-02-2023, ECLI:NL:GHAMS:2023:1194, 21/00271-21/00273
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 16 februari 2023
- Datum publicatie
- 31 mei 2023
- Zaaknummer
- 21/00271-21/00273
- Relevante informatie
- Art. 7 Wet OB 1968, Art. 37 Wet OB 1968, Art. 11 Uitv.besl. OB 1968, Art. 67c AWR
Inhoudsindicatie
Naheffingsaanslagen OB en boeten; methode evenredige aftrek; bankenresolutie; toerekenbare kosten
Uitspraak
kenmerken 21/00271 tot en met 21/00273
16 februari 2023
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
[X] ., gevestigd te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: mr. A.P. Flinterman)
tegen de uitspraken van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) van 19 februari 2021 in de zaken met kenmerken HAA 19/462, HAA 19/463 en HAA 19/464 in de gedingen tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van de gedingen
Kenmerk 21/00271 (HAA 19/462; jaar 2012) 1.1.1. De inspecteur heeft over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 686 aan belanghebbende opgelegd. Daarbij is een verzuimboete van € 68 opgelegd en € 122 aan belastingrente in rekening gebracht.
De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking zijn bij uitspraak op bezwaar verminderd tot € 538, € 53 respectievelijk € 96.
De rechtbank heeft het daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Kenmerk 21/00272 (HAA 19/463; jaar 2013) 1.2.1. De inspecteur heeft over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 2.300 aan belanghebbende opgelegd. Daarbij is een verzuimboete van € 230 opgelegd en € 342 aan belastingrente in rekening gebracht.
De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking zijn bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
De rechtbank heeft het daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Kenmerk 21/00273 (HAA 19/464; jaar 2015) 1.3.1. De inspecteur heeft over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 20.588 aan belanghebbende opgelegd. Daarbij is een verzuimboete van € 2.058 opgelegd en € 1.468 aan belastingrente in rekening gebracht.
De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking zijn bij uitspraak op bezwaar verminderd tot € 11.683, € 1.168 respectievelijk € 833.
De rechtbank heeft als volgt op het daartegen ingestelde beroep beslist (belanghebbende en de inspecteur worden ‘eiseres’ respectievelijk ‘verweerder’ genoemd):
“De rechtbank:
- -
-
verklaart het beroep gegrond;
- -
-
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- -
-
vermindert de naheffingsaanslag tot € 11.530;
- -
-
wijzigt de boetebeschikking en stelt de boete vast op € 1.153;
- -
-
wijzigt de rentebeschikking en stelt de belastingrente vast op € 822;
- -
-
bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
- -
-
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.335.”
In alle zaken
Belanghebbende heeft de hoger beroepen tijdig ingesteld. De gronden van de hoger beroepen zijn aangevuld bij brieven ingekomen bij het Hof op 28 en 29 juli 2021. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid om een conclusie van dupliek in te dienen.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 januari 2023. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
Doel belanghebbende en boekjaar
In de akte van oprichting van belanghebbende is vermeld dat zij ten doel heeft “de exploitatie van onroerend goed, waaronder begrepen het verhuren van kamers, zomede al hetgeen hiermee verband houdt of hieraan bevorderlijk kan zijn, in de meest ruime zin” en ook dat zij bevoegd is “tot het deelnemen in, het samenwerken met, het financieren van, het voeren van directie over of het zich op andere wijze interesseren bij andere vennootschappen en/of ondernemingen en voorts tot het geven van zekerheden voor schulden van derden.”
Het boekjaar van belanghebbende is gelijk aan het kalenderjaar.
Jaar 2012
In 2012 heeft belanghebbende tot 1 oktober € 106.756,10 omzet uit de belaste verhuur van onroerend goed gerealiseerd. Daarnaast heeft zij, na 1 oktober, nog € 49.250 aan andere omzet gerealiseerd, waarvan de boekingen in de administratie verwijzen naar [bedrijf 1] (hierna: [bedrijf 1] ).
In de tot belanghebbendes jaarrekening voor het jaar 2012 behorende winst- en verliesrekening is € 8.994 aan ‘renteopbrengsten financiële vaste activa’ vermeld, volgens de toelichting daarop bestaande uit:
- -
-
rente lening u/g [A] € 571
- -
-
rente lening u/g [bedrijf 1] € 5.313
- -
-
rente lening u/g [X] jr. € 2.418
- -
-
Rente lening u/g [B] € 692
Verder is in genoemde winst- en verliesrekening € 84.479 aan ‘rentebaten en soortgelijke opbrengsten’ vermeld, volgens de toelichting bestaande uit:
- -
-
ontvangen bankrente: € 9.711
- -
-
rente r/c [X] jr. € 8.755
- -
-
ontvangen rente fiscus € 13
- -
-
blanco rentebaten € 66.000
In de toelichting op de balans is verder vermeld dat op de gemiddelde stand van de leningen u/g en de rekening-courant vierenhalf of vijf percent interest wordt berekend.
Belanghebbende heeft in 2012 € 4.946 aan voorbelasting betaald bij het inkopen van goederen en/of diensten.
Per saldo heeft belanghebbende over het jaar 2012 € 25.768 aan omzetbelasting op aangifte voldaan.
Jaar 2013
In 2013 heeft belanghebbende geen omzet uit de verhuur van onroerend goed of enige andere omzet door het verrichten van belaste handelingen gegenereerd.
In 2013 heeft belanghebbende wel rente genoten op door haar verstrekte geldleningen.
Belanghebbende heeft in 2013 € 2.614 aan voorbelasting betaald bij het inkopen van goederen en/of diensten. Het betreft uitsluitend kosten voor de administratie en kosten voor een advocaat in verband met de ontslagprocedure van een medewerker van belanghebbende.
Per saldo heeft de inspecteur aan belanghebbende over het jaar 2013 naar aanleiding van ingediende aangiften € 2.341 aan omzetbelasting teruggegeven.
Jaar 2015
In 2015 heeft belanghebbende € 119.607 aan omzet door het verrichten van belaste handelingen gerealiseerd, vooral de verhuur van onroerend goed (een pand en opslagboxen). Daarnaast is een bedrag van € 9.514 in de tot de jaarrekening van belanghebbende voor het jaar 2015 behorende winst- en verliesrekening verantwoord als ‘Omzet Doorbelaste Kosten’. Verder heeft belanghebbende € 38.923 aan omzet uit de vrijgestelde verhuur van onroerend goed (opslagboxen) aan particulieren behaald in 2015.
In de tot belanghebbendes jaarrekening voor het jaar 2015 behorende winst- en verliesrekening is een bedrag van € 138.867 aan ontvangen rente vermeld, volgens de toelichting bestaande uit:
- -
-
ontvangen rente lening [bedrijf] € 60.000
- -
-
ontvangen rente lening [bedrijf 2] € 75.000
- -
-
ontvangen rente bank € 3.444
- -
-
ontvangen rente belastingdienst € 423
Daarnaast is voor het jaar 2015 een bedrag van € 6.331 aan ‘Rente RC [X] / directie’ vermeld in de jaarrekening van belanghebbende voor het jaar 2016 .
Belanghebbende heeft in 2015 € 27.790 aan voorbelasting betaald bij het inkopen van goederen en/of diensten.
Per saldo heeft de inspecteur aan belanghebbende over het jaar 2015 naar aanleiding van ingediende aangiften € 2.332 aan omzetbelasting teruggegeven.
Leningen
[bedrijf 3] was debiteur van een door belanghebbende gezamenlijk met anderen verstrekte geldlening. Op deze lening heeft belanghebbende, na uitwinning van een pandrecht, een verlies geleden. Met dagtekening 27 juni 2013 heeft [bedrijf 1] , een van de andere crediteuren, een factuur uitgereikt aan belanghebbende met als omschrijving ‘Verlies [bedrijf 3] ’. Het factuurbedrag is € 118.958,57, hetgeen op de factuur is vermeerderd met een bedrag aan ‘BTW’ van € 24.981,30.
Tot de gedingstukken behoren de volgende schriftelijke (concept-)overeenkomsten:
- -
-
een “overeenkomst van geldlening” tussen [C] en belanghebbende, ondertekend met dagtekening 31 januari 2014, waarin eerstgenoemde erkent op 31 januari 2014 € 32.500 schuldig te zijn aan laatstgenoemde, en verder onder meer is bepaald dat over de hoofdsom dan wel het restant daarvan tien percent rente per jaar is verschuldigd, te betalen per jaareinde, en dat aflossing dient plaats te vinden op 31 januari 2015, tenzij anders wordt overeengekomen;
- -
-
een “overeenkomst van geldlening” tussen “ [D] , h/o [bedrijf 2] ” en belanghebbende, ondertekend met dagtekening 3 oktober 2013, waarin eerstgenoemde erkent op 3 oktober 2013 € 500.000 schuldig te zijn aan laatstgenoemde, en verder onder meer is bepaald dat over de hoofdsom dan wel het restant vijftien percent rente per jaar is verschuldigd, per maand te betalen, vanaf 1 januari 2016 te verminderen tot tien percent per jaar, en dat aflossing op eerste verzoek van belanghebbende per maand zal plaatsvinden (niet vermeld is met welk bedrag per keer);
- -
-
een “overeenkomst van geldlening” tussen [bedrijf] . en belanghebbende, opgemaakt op papier met logo van [E] en [F] advocaten, door beide partijen ondertekend met dagtekening 23 augustus 2013, waarin wordt overeengekomen dat belanghebbende ten titel van geldlening een bedrag van € 450.000 aan eerstgenoemde verstrekt en verder onder meer is bepaald dat over de hoofdsom dan wel het restant tien percent rente per jaar is verschuldigd en dat de looptijd van de lening in beginsel 48 maanden bedraagt;
- -
-
een op papier van Mr [G] c.s. notarissen opgemaakt concept getiteld “kredietovereenkomst/algemene bepalingen@”, met dagtekening 6 november 2012, waarin belanghebbende met [bedrijf 1] en twee andere besloten vennootschappen kredietgever wordt genoemd en waarin is vermeld dat “kredietgever (…) bereid is aan [bedrijf 3] . een krediet te verstrekken tot een maximum van één miljoen vijfhonderdduizend euro (…), welk krediet [bedrijf 3] . aanvaardt”, dat de rente vijf percent per maand bedraagt, verderop omgerekend tot zestig percent per jaar, en dat de kredietgever te allen tijde met inachtneming van een termijn van drie maanden een einde aan de overeenkomst kan maken.
Boekenonderzoek
Op 5 september 2016 heeft de inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende aangekondigd. Van dit onderzoek is op 23 augustus 2017 het controlerapport uitgebracht. In dit controlerapport is onder meer het volgende vermeld:
“7.1 Aansluiting omzetbelasting
[X] . laat de aangiften verzorgen door de adviseur. De aangifte sluit niet aan bij de administratie. Dit is mede ontstaan door het onjuist boeken van de omzetten in Drachten. Bij 7.2 zijn de totaalopstellingen gegeven.
Verhuur van onroerende zaken
De verhuur is deels belast met omzetbelasting. De verhuur is aan ondernemers die belaste verhuur betreft en aan particulieren waarvoor de huur is vrijgesteld.
Kasstelsel
[X] . paste het kasstelsel stelsel toe. Dit is niet juist.
(…)
Splitsing voorbelasting naar vrijgesteld of belast
Bij de controle is gebleken dat er geen of onvoldoende rekening is gehouden met de
pro rata aftrek van de voorbelasting i.v.m. vrijgestelde prestaties.
Berekening niet aftrekbaar:
|
2012 |
|||
|
Omzet belast |
€ 156.006 |
||
|
Rente |
€ 72.576 |
||
|
€ 228.582 |
|||
|
Niet aftrekbaar |
39% |
||
|
Voorbelasting algemeen |
€ 1.855 |
39% |
€ 723 |
|
2013 |
|||
|
Alleen omzet rente |
|||
|
Niet aftrekbaar |
€ 2.614 |
||
|
(…) |
|||
|
2015 |
|||
|
Omzet |
€ 113.790 |
||
|
Overige |
€ 506 |
||
|
Vrijgestelde huur |
€ 30.659 |
||
|
Omzet niet algemeen |
€ 14.891 |
||
|
Omzet rente |
€ 120.000 |
||
|
Totaal |
€ 63.213 |
||
|
53% |
|||
|
Opslag |
€ 144.955 |
||
|
21% |
|||
|
Voorbelasting opslag |
€ 4.155 |
21% |
€ 872 |
|
Voorbelasting algemeen |
€ 11.896 |
53% |
€ 6.305 |
|
Niet aftrekbaar |
€ 7.177 |
||
Berekening totaal inclusief aansluitingen
|
Jaar 2012 |
|||
|
Berekening voor aangifte |
|||
|
Omzet |
19,0% |
€ 138.506 |
€ 26.316 |
|
Omzet art 37 |
21,0% |
€ 17.500 |
€ 3.675 |
|
Correctie pro-rata |
€ 723 |
||
|
€ 30.714 |
|||
|
Voorbelasting |
€ 4.946 |
||
|
Aan te geven |
€ 25.768 |
||
|
Aangegeven |
€ 25.082 |
||
|
Na te heffen |
€ 686 |
||
|
Jaar 2013 |
|||
|
Berekening voor aangifte |
|||
|
Correctie pro-rata |
€ 2.614 |
||
|
€ 2.614 |
|||
|
Voorbelasting |
€ 2.655 |
||
|
Aan te geven |
€ 41- |
||
|
Aangegeven |
€ 2.341- |
||
|
Na te heffen |
€ 2.300 |
||
|
(…) |
|||
|
Jaar 2015 |
2015 |
||
|
Berekening voor aangifte |
|||
|
Omzet |
21,0% |
€ 129.187 |
€ 27.129 |
|
Correctie pro-rata |
€ 7.177 |
||
|
€ 34.306 |
|||
|
Voorbelasting |
€ 16.050 |
||
|
Aan te geven |
€ 18.256 |
||
|
Aangegeven |
€ 2.332- |
||
|
Na te heffen |
€ 20.588 |
De hieruit voortvloeiende correcties bedragen:
Omzetbelastingcorrectie 2012: € 538
Omzetbelastingcorrectie 2013: € 2.300
(…)
Omzetbelastingcorrectie 2015: € 20.588
Voorbelasting
Bij de controle van facturen, boekingen, tellingen en overbrengingen, heb ik geen onjuistheden geconstateerd.
(…)
9 Boete
Verzuimboete
Over de correcties genoemd onder punt 7.2 van het controlerapport, leg ik naast de naheffingsaanslagen omzetbelasting ook nog een verzuimboete op. Deze is gebaseerd op artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de regelgeving van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.
Belanghebbende heeft de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betaald. Daarbij is op basis van het onderzoek ook vastgesteld dat er te weinig belasting aangegeven is.
Dit levert een verzuimboete op van 10% van de nog te betalen belasting, met een maximum van € 5.278.”
Naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft de inspecteur naheffingsaanslagen opgelegd en de boete- en rentebeschikkingen vastgesteld voor de jaren 2012 tot en met 2015.
In de in een geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur voor het jaar 2012 geconstateerd dat het percentage van de ontvangen vergoedingen voor vrijgestelde handelingen niet juist was berekend op 39 percent. In de uitspraak op bezwaar is vermeld dat het 31 percent had moeten zijn, dat de niet aftrekbare belasting daarom € 575 (31% van € 1.855) in plaats van € 723 bedraagt, en dat de naheffingsaanslag, de boete en de belastingrente moeten worden verminderd tot € 538, € 53 respectievelijk € 96.
In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur verder voor het jaar 2014 vermeld dat de naheffingsaanslag voor het jaar 2014 moet komen te vervallen en dat hij voor dat jaar alsnog een teruggaaf van € 6.812 zal verlenen.
In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur ten slotte voor het jaar 2015 vermeld dat de naheffingsaanslag, de boete en de belastingrente moeten worden verminderd tot € 11.683, € 1.168 respectievelijk € 833 uitgaande van een herziene berekening van de (niet) aftrekbare voorbelasting. In die herziene berekening komt de inspecteur voor het jaar 2015 uit op een bedrag van € 9.985,51 aan niet aftrekbare voorbelasting. Daarbij is voor voorbelasting op kosten die toerekenbaar zijn aan de verhuur van opslagboxen (€ 16.963,56) een aftreksleutel toegepast op basis van alleen de huuropbrengsten (waarvan 24% vrijgestelde verhuur betreft, zodat € 4.071,25 niet aftrekbaar is) en voor voorbelasting op geheel niet direct toerekenbare kosten (€ 10.753,20) een aftreksleutel waarin ook rekening is gehouden met € 120.000 rente (waarbij de vergoedingen voor alle vrijgestelde handelingen op 55% uitkomt, resulterende in € 5.914,26 niet aftrekbare voorbelasting). In de uitspraak op bezwaar is verder vermeld dat in 2015 € 73,50 aan voorbelasting is toe te rekenen aan belaste prestaties.
3. Geschil in hoger beroep
Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslagen, de boeten en de rente terecht en tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen en boete- en rentebeschikkingen. De inspecteur concludeert tot bevestiging daarvan.
Belanghebbende voert – naar het Hof begrijpt – in hoger beroep het volgende aan:
1. de verdeelsleutel (pro rata) voor evenredige aftrek is in alle betrokken jaren onjuist bepaald, omdat:
a. renteopbrengsten buiten beschouwing dienen te blijven bij het bepalen van het recht op aftrek, omdat de kredietverlening incidenteel is geweest dan wel omdat de rente niet de vergoeding voor een prestatie is (jaren 2012 en 2015);
b. de leningen aan ‘ [bedrijf 2] ’ en ‘ [bedrijf] ’ niet volwaardig waren en in elk geval van ‘ [bedrijf 2] ’ nooit werkelijk rente is ontvangen (de vordering is in 2016 afgeboekt; jaar 2015);
c. bij het bepalen van de aftreksleutel rekening dient te worden gehouden met het beperkte gebruik van ingekochte goederen en diensten voor kredietverlening (jaren 2012 en 2015), en/of
d. op grond van beleid de aftreksleutel van een eerder jaar mag worden toegepast (jaar 2013).
2. meer kosten zijn direct toerekenbaar aan belaste handelingen (alle jaren);
3. in het jaar 2013 bestaat nog recht op aftrek van € 24.981 aan belasting die is vermeld op de in 2.5 bedoelde factuur van [bedrijf 1] ;
4. ten onrechte is ervan uitgegaan dat over een doorbelasting van kosten van € 9.514 in 2015 omzetbelasting is verschuldigd, en
5. er is een pleitbaar standpunt ingenomen en voorts dient voor de boete in aanmerking te worden genomen dat over het jaar 2014 juist te veel omzetbelasting was betaald.