Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 05-11-2013, ECLI:NL:GHARL:2013:8442, 12/00302 LEE

Zoals de Rechtbank terecht heeft vooropgesteld, worden volgens vaste jurisprudentie (vergelijk Hoge Raad 3 maart 1954, nr. 11.683, ECLI:NL:HR:1954:AY2826, BNB 1954/125 en Hoge Raad 1 februari 2002, nr. 36.238, ECLI:NL:HR:2002:AD8763, BNB 2002/128) de volgende drie algemene voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.

Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende verklaard dat hij, nadat hij via [B] Vastgoed BV ook [b-straat 1] had aangekocht, een plan is gaan uitwerken om op de locatie[a-straat 1]-[b-straat 1], nieuwbouw te realiseren, en dat volgens de in 2005 afgegeven bouwvergunning er op het plan twee bedrijfsruimten en tien wooneenheden mochten worden gerealiseerd. Belanghebbende heeft daarbij zelf voor de aanvraag van de betreffende sloop- en bouwvergunning gezorgd. Tevens heeft belanghebbende verklaard dat het bij de ontwikkeling van het plan zijn bedoeling was om de wooneenheden te zijner tijd te verkopen, en de bedrijfsruimten te verhuren aan derden. De Inspecteur heeft in dit verband nog gesteld dat belanghebbende uit hoofde van zijn beroep over specifieke deskundigheid beschikte, omdat belanghebbende – die weliswaar geen bouwer of projectontwikkelaar was – als makelaar wel thuis was op het gebied van vraag en aanbod van onroerende zaken in het betreffende gebied.

Op grond van de onder 2.4 vermelde door belanghebbende ten behoeve van het project[a-straat 1]-[b-straat 1] verrichte activiteiten, de onder 4.2 vermelde verklaringen van belanghebbende ter zitting en de door het Hof – op grond van zijn beroep als makelaar in onroerend goed – aannemelijk geachte, bij belanghebbende aanwezige marktwaardekennis van – onder meer – appartementen op de lokale onroerend goedmarkt, merkt het Hof de door belanghebbende in het kader van dat project ontwikkelde activiteiten aan als een bron van inkomen. Belanghebbende heeft met zijn in het economische verkeer verrichte werkzaamheden getracht een voordeel te realiseren, waarbij – gezien de initiële bereidheid bij de Rabobank om het geheel te financieren, en belanghebbendes kennis van de lokale onroerend goedmarkt – ook redelijkerwijs mocht worden verwacht dat het voordeel kon worden behaald. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de hiervoor bedoelde werkzaamheden – het actief ontwikkelen van het eigen en het belendende pand, tot twee nieuwe winkelruimten met tien voor de verkoop bestemde appartementen – naar hun aard en omvang onmiskenbaar waren gericht op het behalen van voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement van de daarbij betrokken onroerende zaken te boven gaan.

Ten aanzien van de kwalificatie van de bron heeft de Rechtbank als volgt overwogen:

Op grond van de artikelen 3.90, 3.94 en 3.95 van de Wet IB 2001, wordt het resultaat uit een werkzaamheid bepaald volgens het winstregime.

Belanghebbende stelt subsidiair dat sprake is van een staking van de werkzaamheden in 2006, zodat een eventueel door belanghebbende in het kader van het project behaald resultaat in 2006 dient te worden belast en niet in 2008 zoals de Inspecteur stelt. De door[F] aan belanghebbende te leveren winkelruimte en penthouse waren van meet af aan bestemd om te worden verhuurd aan derden. De winkelruimte is na oplevering weer verhuurd aan de vorige huurder ([C]/[D]) en het penthouse aan de zoon van belanghebbende. De toezegging van belanghebbende aan [F] om te zijner tijd, als makelaar, de verkoop van de negen appartementen om niet te begeleiden heeft hij uit commerciële overwegingen als makelaar gedaan, namelijk ter verkrijging van opdrachten tot verkoop van de panden van de kopers van de appartementen. Dit heeft vier betalende opdrachten opgeleverd aldus belanghebbende.

De Inspecteur stelt daartegenover dat belanghebbende ook na 2006 actief bij het project betrokken is gebleven, en zijn werkzaamheid eerst in 2008 heeft beëindigd. De actieve betrokkenheid van belanghebbende bij het project blijkt – aldus de Inspecteur – uit de omstandigheid dat belanghebbende zich in de akte van 15 november 2006 een belang van 50% in [a-straat 1] heeft voorbehouden en belanghebbende tevens met [F] is overeengekomen dat hij de woonappartementen te zijner tijd – als makelaar – om niet voor [F] zou verkopen, hetgeen ook daadwerkelijk is geschied.

Het Hof hecht geloof aan de verklaring van belanghebbende ter zitting van het Hof dat het hele project hem boven het hoofd groeide, dat hij definitief van het plan af wilde, en dat hij het gehele project inclusief bouwplan in 2006 heeft verkocht aan[F], zonder dat hij daarna nog bij het project betrokken is geweest. Deze verklaring vindt naar het oordeel van het Hof bevestiging in de onder 2.7 opgenomen passages uit de notariële akte van levering van 15 november 2006. Blijkens die akte vond de verkoop en levering van [a-straat 1] plaats tegen een recht op levering van “voor rekening en risico van [F]” te bouwen penthouse en winkel met magazijn, welk recht is omgezet in een – direct opeisbare – vordering van belanghebbende op[F] groot € 424.700, te verrekenen met de toekomstige levering van het penthouse en winkelruimte. Anders dan de Inspecteur stelt, doet daar niet aan af dat belanghebbende slechts 50% in het onroerend goed [a-straat 1] aan[F] heeft verkocht, en derhalve een belang van 50% daarin behield, nu immers uit het bouwplan en de verkregen sloopvergunning volgde dat de betreffende opstal zou worden gesloopt om plaats te maken voor de nieuwbouw, en blijkens de tegelijkertijd gemaakte afspraken (zie 2.12) na realisatie van het project aan[F] het eigendom van de overige negen woonappartementen toekwam. Het aangehouden 50%-belang strekte belanghebbende derhalve, zoals door hem ter zitting van het Hof betoogd, in wezen alleen tot zekerheid voor de nakoming van de verplichtingen door[F]. Dat belanghebbende door het aanhouden van het 50%-belang financieel betrokken bleef bij de ontwikkeling (van dit deel) van het project acht het Hof dan ook niet aannemelijk gemaakt. Integendeel, de bepaling dat de bouw van het penthouse en de winkelruimte “voor rekening en risico van [F]” diende plaats te vinden wijst, naar het oordeel van het Hof, eerder in de richting van het ontbreken van financiële betrokkenheid van belanghebbende bij de verdere ontwikkeling van het project. Dat belanghebbende na 15 november 2006 op enigerlei wijze betrokken is geweest bij de ontwikkeling van de overige appartementen is door de Inspecteur evenmin aannemelijk gemaakt. Het gegeven dat belanghebbende kennelijk mondeling met [F] is overeengekomen dat hij te zijner tijd de verkoop van de appartementen om niet voor zijn rekening zou nemen, acht het Hof daartoe – mede in het licht van hetgeen belanghebbende daarover heeft verklaard – onvoldoende.

Op grond van hetgeen is overwogen in 4.8 concludeert het Hof dat belanghebbende zijn werkzaamheid bestaande uit de ontwikkeling van het project [a-straat 1], in 2006 heeft gestaakt, waarmee de fiscale eindafrekening op grond van artikel 3.95 in samenhang met artikel 3.61 van de Wet IB 2001 in beginsel is gegeven. Het Hof merkt daarbij overigens op dat belanghebbende in 2006 ook het voordeel uit die werkzaamheid heeft gerealiseerd. Immers blijkt uit de onder 2.7 vermelde notariële akte, dat belanghebbende zijn aandeel in het project heeft verkocht en geleverd aan [F], en daarvoor een – in een vordering op [F] omgezet – recht op levering van een winkelruimte plus penthouse heeft verkregen, met een waarde van (minimaal) € 424.700, zijnde de waarde van de bouwsom. Het Hof wijst in dit verband tevens naar zijn onder 4.8 opgenomen oordeel dat aan het door belanghebbende aangehouden 50%-aandeel in zoverre geen andere betekenis toekomt dan die van zekerheid tot nakoming van verplichtingen. Het gelijk met betrekking tot de vraag in welk jaar belanghebbende zijn werkzaamheden heeft gestaakt, is derhalve aan belanghebbende.

De Inspecteur heeft nog gesteld dat, in het geval belanghebbende zijn werkzaamheid in 2006 heeft gestaakt, het belanghebbende niet vrijstond om de vermogensbestanddelen van het werkzaamheidsvermogen in 2006 naar privé over te hevelen. Daarvoor was de uitkomst van de hele ruil te onzeker, aldus de Inspecteur. Overbrenging kan eerst geschieden nadat op 1 april 2008 de winkelruimte en het penthouse zijn opgeleverd, aldus de Inspecteur. Alsdan dient alsnog in 2008 fiscaal te worden afgerekend, nu – naar niet in geschil is – het penthouse en de winkelruimte vanaf 1 april 2008 nog louter bestemd zijn voor de verhuur, en derhalve vanaf dat moment behoren tot de rendementsgrondslag als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001.

Het Hof stelt voorop dat in het algemeen bij staking van een werkzaamheid de tot het werkzaamheidsvermogen behorende activa naar het privévermogen moeten worden overgebracht. Dit lijdt uitzondering indien sprake is van uit de onderneming stammende onzekerheden omtrent de afwikkeling van die activa (vgl HR 14 maart 2003, nr. 37 885, ECLI:NL:HR:2003:AF5826, BNB 2003/195). Belanghebbende heeft de vordering op [F] respectievelijk het recht op levering door [F], verkregen als tegenprestatie voor de overdracht van de tot zijn werkzaamheidsvermogen behorende activa aan[F]. Van die vordering/rechten kan niet worden gezegd dat zij zijn ontstaan uit de ondernemingsactiviteiten zelf, zodat de uitzonderingssituatie zich hier niet voordoet. Daarnaast acht het Hof – anders dan de Inspecteur – de uitkomst van de ruil niet zodanig onzeker dat dit aan de overbrenging van die vermogensbestanddelen naar privé in 2006, in de weg zou staan. Het Hof vermag niet in te zien waarom in het onderhavige geval de waarde van het recht op levering op de stakingsbalans in 2006 niet redelijkerwijs zou kunnen worden geschat. Immers zijn de bouwkosten van de door[F] aan belanghebbende te leveren winkelruimte en penthouse door partijen berekend op € 424.700, zodat rekening houdend met een redelijke winstmarge voor de bouwer, en met inachtneming van de goede en kwade kansen die waarde redelijkerwijs op het stakingsmoment in 2006 was te bepalen. Voor zover sprake is geweest van een te belasten resultaat uit de werkzaamheid dient deze derhalve – in het kader van dit geschil – in 2006 te worden belast.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het hoger beroep tegen de aanslag gegrond is, is het hoger beroep tegen de beschikking heffingsrente gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van het nader vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning respectievelijk inkomen uit sparen en beleggen betreft.