Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-04-2015, ECLI:NL:GHARL:2015:2926, 13/01275 t/m 13/01278
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-04-2015, ECLI:NL:GHARL:2015:2926, 13/01275 t/m 13/01278
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 21 april 2015
- Datum publicatie
- 1 mei 2015
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2015:2926
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2013:4519, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- 13/01275 t/m 13/01278
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting. Aftrek omzetbelasting voor verrichte bouwwerkzaamheden? Nieuw vervaardigde onroerende zaak?
Uitspraak
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 13/01275, 13/01276, 13/01277 en 13/01278
uitspraakdatum: 21 april 2015
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] BV, gevestigd te [Z] (hierna: belanghebbende)
en het incidentele hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Amersfoort (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 14 november 2013, nummers AWB 12/5056, 12/5057, 12/5058 en 12/5059, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
1 Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende heeft in haar aangiften omzetbelasting voor de tijdvakken eerste kwartaal tot en met vierde kwartaal 2006 verzocht om teruggaaf van de volgende bedragen aan omzetbelasting:
|
Tijdvak |
Verzochte teruggaaf |
|
1e kwartaal 2006 |
€ 36.873 |
|
2e kwartaal 2006 |
€ 28.167 |
|
3e kwartaal 2006 |
€ 25.272 |
|
4e kwartaal 2006 |
€ 11.998 |
Bij beschikking van 25 augustus 2006 heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf van € 28.167 voor het tweede kwartaal 2006 verleend. Bij beschikking van 23 februari 2007 heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf van € 11.998 voor het vierde kwartaal 2006 verleend. Bij beschikking van 18 juni 2010 heeft de Inspecteur het bedrag van de teruggaaf over het eerste kwartaal 2006 vastgesteld op nihil. Bij beschikking van 18 juni 2010 heeft de Inspecteur het bedrag van de teruggaaf over het derde kwartaal 2006 vastgesteld op nihil.
Met dagtekening 28 december 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting over het tweede kwartaal 2006 opgelegd van € 28.167, door middel waarvan de eerder aan belanghebbende verleende teruggaaf over dat tijdvak is nageheven. Gelijktijdig met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende bij beschikking voorts een bedrag van € 5.304 aan heffingsrente in rekening gebracht. Eveneens met dagtekening 28 december 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting over het vierde kwartaal 2006 opgelegd van € 11.998, door middel waarvan de eerder aan belanghebbende verleende teruggaaf over dat tijdvak is nageheven. Gelijktijdig met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende bij beschikking voorts een bedrag van € 2.259 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 29 september 2012 heeft de Inspecteur:
- -
-
de teruggaaf omzetbelasting over het eerste kwartaal 2006 vastgesteld op € 354 en bij beschikking € 70 heffingsrente vergoed;
- -
-
de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tweede kwartaal 2006 met € 139 verminderd tot € 28.028 en de desbetreffende beschikking heffingsrente verminderd tot € 5.278;
- -
-
de teruggaaf omzetbelasting over het derde kwartaal 2006 vastgesteld op € 307 en bij beschikking € 61 heffingsrente vergoed;
- -
-
de naheffingsaanslag omzetbelasting over het vierde kwartaal 2006 met € 269 verminderd tot € 11.729 en de beschikking heffingsrente verminderd tot € 2.208.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De Rechtbank Gelderland heeft het beroep bij uitspraak van 14 november 2013 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de teruggaafbeschikking over het eerste kwartaal 2006 vastgesteld op € 4.371, de teruggaafbeschikking over het derde kwartaal 2006 vastgesteld op € 3.053, de naheffingsaanslag over het tweede kwartaal 2006 verminderd tot € 24.944, de naheffingsaanslag over het vierde kwartaal 2006 verminderd tot € 10.440, en bepaald dat de beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de wijzigingen van de teruggaafbeschikkingen en de naheffingsaanslagen worden gewijzigd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur beantwoord.
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 augustus 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A], bestuurder van belanghebbende, en mr. [B], als de gemachtigde van belanghebbende. Namens de Inspecteur is verschenen [C].
Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
Belanghebbende, een besloten vennootschap, is opgericht [in] 2005. Enig aandeelhouder en bestuurder van belanghebbende is [A] (hierna: [A]). Belanghebbende is per 1 januari 2005 als participant toegetreden tot [D] BV (hierna: [D]), een accountants- en belastingadvieskantoor. In verband met deze toetreding heeft belanghebbende één certificaat van aandeel in [D] verworven. Tot 1 januari 2005 werd dat kantoor uitgeoefend in de vorm van een maatschap. De maatschap had deelnemingen in besloten vennootschappen. Zij vormden tezamen een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.
Voornoemd kantoor heeft over de fiscale positie van de oorspronkelijke participanten afspraken gemaakt met de Belastingdienst. Voor wat betreft de omzetbelasting houden deze afspraken – voor zover hier van belang – in dat:
Indien de directeur-grootaandeelhouder (hierna: de dga) in dienst is van zijn eigen holdingvennootschap, behoeft de dga geen omzetbelasting in rekening te brengen over de vergoeding die hij van zijn vennootschap ontvangt,
de dga geen recht op aftrek heeft van de omzetbelasting die hij in privé heeft betaald,
de omzetbelasting betaald door de holdingvennootschap in aftrek kan worden gebracht door de maatschap, op voorwaarde dat de holdingvennootschap een ondernemer is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (verder: de Wet OB) en belastbare prestaties verricht,
de individuele dga de voorbelasting via de maatschap kan terugvragen voor aankopen in de privésfeer, indien dit geschiedt in het kader van een onderneming. Hierbij geldt als voorwaarde dat de holdingvennootschap van de participant de in rekening gebrachte omzetbelasting alleen in mindering kan brengen voor zover de holdingvennootschap optreedt als ondernemer en belaste prestaties verricht en de participant in dienst is van de vennootschap waarvan de aandelen worden gehouden. Participanten zullen nooit deel uitmaken van de fiscale eenheid.
In verband met de wijziging van de maatschapstructuur in de bv-structuur (zie 2.1) heeft de Belastingdienst het volgende medegedeeld over de omzetbelastingpositie van de participanten:
“Met ingang van 1 januari 2005 zijn de activiteiten van de maatschap ondergebracht in een B.V. De maten zijn nu aandeelhouder geworden in deze B.V. Zij verrichten nu werkzaamheden voor deze B.V. en kwalificeren, als zij rechtspersoon zijn, nu als ondernemer. Dit betekent dat deze personen dienen te worden opgenomen als ondernemer voor de omzetbelasting. Gezien het feit dat het hier om een groot aantal personen gaat heb ik tot op heden geen capaciteit gevonden om al deze opnames door te voeren. Dit betekent dat vooralsnog voor een praktische oplossing is gekozen. De werkwijze die voor heen werd gehanteerd mag worden voortgezet. Dit betekent dat de voormalige maten (nog) geen omzetbelasting in rekening behoeven te brengen aan de B.V. Deze heeft dan ook geen aftrekrecht. E.e.a. is vastgelegd in de brief van (…) van 29 december 2004. Uitdrukkelijk is opgenomen dat voormalige maten geen onderdeel gaan uitmaken van de fiscale eenheid (…).
Het vorenstaande betekent dat de maten die op dit moment wel zijn opgenomen als ondernemer voor de omzetbelasting en aangiften krijgen uitgereikt deze aangiften dienen in te vullen en te retourneren. Indien zij geen andere activiteiten ontplooien dan werkzaamheden voor [D] dan zullen deze aangiften “nihil” zijn. Er is dus geen sprake van een fiscale eenheid met [D]. Ook niet is overeengekomen dat zij geen aangiften dienen in te leveren.”
Belanghebbende heeft met ingang van 1 januari 2005 met [D] een overeenkomst gesloten op basis waarvan zij tegen vergoeding werkzaamheden verricht voor [D]. De managementfee bestaat uit een vast bedrag per maand en een (ingroeiend) winstaandeel.
De werkzaamheden worden feitelijk uitgevoerd door [A]. Belanghebbende en [A] hebben in verband daarmee met ingang van 1 januari 2005 een arbeidsovereenkomst gesloten op grond waarvan [A] als directeur tegen vergoeding voor belanghebbende werkzaamheden verricht.
Op 4 september 1995 hebben [A] en zijn partner [E] (hierna: de partner), ieder voor de onverdeelde helft, een woning aan de [a-straat] 33 met ondergrond te [Z] (hierna: de woning) in eigendom verkregen. Zij zijn ongehuwd. [A] en/of zijn partner hebben zich niet als ondernemer in de zin van artikel 7 Wet OB aangemeld bij de Belastingdienst. Belanghebbende heeft zich voor de tegen vergoeding aan [D] verrichte managementwerkzaamheden wél als ondernemer voor de omzetbelasting aangemeld. [A] heeft in de hoedanigheid van dga op het daartoe namens belanghebbende ingediende formulier “Opgaaf gegevens startende onderneming” bij vraag 8g (“Gaat de onderneming aangifte doen binnen een fiscale eenheid omzetbelasting”) het hokje bij “Ja” aangekruist. Achter “Ja” is vermeld “Voeg een verzoek bij waarin u aangeeft dat u aangifte wilt doen binnen een fiscale eenheid omzetbelasting”. Een dergelijk verzoek is niet ingediend. In de jaarstukken van belanghebbende over 2005 en 2006 is wel het volgende vermeld:
“Niet uit de balans blijkende informatie
Fiscale eenheid omzetbelasting
Er bestaat een fiscale eenheid voor de omzetbelasting tussen [belanghebbende] en (…) [A] in privé. Uit dien hoofde is de vennootschap hoofdelijk aansprakelijk voor schulden van de eenheid als geheel inzake de omzetbelasting.”
Vanaf eind 2005 tot eind 2007 is de woning in opdracht van [A] verbouwd en is een aanbouw gerealiseerd met daarin een werkruimte met toilet (souterrain), een woonkeuken (begane grond) en een slaapkamer (eerste verdieping). In het souterrain bevindt zich tevens een archiefruimte en een badkamer. De woning is inpandig opnieuw ingedeeld en er zijn twee nieuwe badkamers gerealiseerd. Diverse nutsvoorzieningen, zoals de waterleiding en de centrale verwarming, zijn vervangen of uitgebreid. Het trappenhuis is omgedraaid en enkele ramen en deuren in de buitenmuren zijn verwijderd of verplaatst. De woonoppervlakte vóór de verbouwing bedroeg 175 m², de woonoppervlakte na de verbouwing bedraagt 285 m².
De economische waarde van het pand bedroeg voor de verbouwingswerkzaamheden € 425.000. De kosten van de verbouwing bedroegen € 826.687,73.
Tijdens de verbouwing hebben [A] en zijn partner tijdelijk elders gewoond. In juli 2006 hebben zij de woning weer in gebruik genomen. De woning werd in 2006 door [A] mede gebruikt voor zijn werkzaamheden als directeur van belanghebbende.
In de aangiften omzetbelasting heeft belanghebbende de omzetbelasting die in verband met de verbouwingswerkzaamheden aan [A] in rekening is gebracht, in totaal € 130.009, als voorbelasting in aftrek gebracht. In de onderhavige tijdvakken gaat het om de volgende bedragen:
|
Tijdvak |
Voorbelasting |
|
1e kwartaal 2006 |
€ 36.519 |
|
2e kwartaal 2006 |
€ 28.028 |
|
3e kwartaal 2006 |
€ 24.965 |
|
4e kwartaal 2006 |
€ 11.729 |
|
Totaal |
€ 101.241 |
Bij de uitspraken op bezwaar van 29 september 2012 is de aftrek van de ter zake van de verbouwing in rekening gebrachte omzetbelasting geweigerd.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat [A] op grond van het vertrouwensbeginsel en rechtzekerheidsbeginsel in de periode 1 januari 2005 tot en met 18 juni 2007 als ondernemer kan worden aangemerkt en dat deze status hem niet met terugwerkende kracht kan worden ontnomen, dat belanghebbende tezamen met [A] als fiscale eenheid kan worden aangemerkt, dat te dezen geen sprake is van een nieuw vervaardigde onroerende zaak, dat de aan de verbouwing van de keuken en de verkeersruimten toe te rekenen omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt, dat niet de aanbouw maar wel de werkruimte in het souterrain tezamen met de archiefruimte één investeringsgoed vormt en dat – gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 21 april 2005, HE, C-25/03, ECLI:EU:C:2005:241 (hierna: het arrest HE) – belanghebbende de werk- en archiefruimte slechts voor 50% tot haar bedrijfsvermogen heeft kunnen rekenen. Dit leidt ertoe dat belanghebbende 8,55% van de omzetbelasting in aftrek kan brengen. Aangezien de Inspecteur had ingestemd met een percentage van 11, wordt de aftrek aan de hand van dat hogere percentage bepaald. Tot slot heeft de Rechtbank geoordeeld dat zij geen aanleiding ziet de in rekening gebrachte heffingsrente te matigen op de grond dat de Inspecteur onzorgvuldig zou hebben gehandeld en heeft zij het verzoek om toekenning van een integrale proceskostenvergoeding afgewezen.
3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van de omzetbelasting die aan [A] in rekening is gebracht voor de verrichte bouwwerkzaamheden.
Het geschil spitst zich in hoger beroep toe op de vragen of door de bouwwerkzaamheden een nieuw vervaardigde onroerende zaak als bedoeld in artikel 11, derde lid, van de Wet OB is ontstaan danwel één of meer investeringsgoederen. Belanghebbende stelt primair dat een nieuwe onroerende zaak is ontstaan. Subsidiair stelt zij dat sprake is van duurzame aanpassingen waardoor één investeringsgoed is ontstaan. De nieuwe onroerende zaak respectievelijk het investeringsgoed is zowel voor zakelijke als privédoeleinden in gebruik genomen, zodat de daarop drukkende omzetbelasting volledig in aftrek kan worden gebracht, aldus belanghebbende. Ingeval geoordeeld wordt dat sprake is van een investeringsgoed dient de aftrek volgens belanghebbende hooguit beperkt te worden tot de kosten die aan de aanbouw zijn toe te rekenen, zijnde 4/5e deel van de totale kosten. Tot slot voert belanghebbende aan dat de heffingsrente gematigd dient te worden. De Inspecteur stelt daartegenover dat geen nieuwe onroerende zaak is ontstaan, maar dat sprake is van meerdere investeringsgoederen en voorts van aanpassingen die niet duurzaam zijn. Ook stelt hij dat de aftrek op grond van het arrest HE beperkt dient te worden tot 50%. Voor matiging van de heffingsrente bestaat naar zijn mening geen aanleiding.
Partijen zijn het erover eens dat een eventuele teruggaaf over het eerste kwartaal 2006 dient te worden verminderd met € 300,97 (de voorbelasting op een factuur voor verhuisdiensten).
In incidenteel hoger beroep is aan de orde of [A] in de onderhavige tijdvakken ondernemer was en of hij tezamen met belanghebbende een fiscale eenheid vormde. Tussen partijen is niet in geschil dat zij in de tijdvakken waarop de onderwerpelijke naheffingsaanslagen en teruggaafbeschikkingen betrekking hebben, in financieel, organisatorisch en economisch opzicht nauw met elkaar verbonden zijn.
Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot – kort gezegd – een hogere teruggaaf van omzetbelasting dan door de Rechtbank is toegekend en vernietiging respectievelijk vermindering van de naheffingsaanslagen.
De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep.