Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 04-10-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:7988, 15/01440

Enig aandeelhouder van belanghebbende is Stichting [E] B.V. (hierna: het administratiekantoor). [F] (hierna: [F] ) is enig bestuurder van belanghebbende en van het administratiekantoor. De door het administratiekantoor uitgegeven certificaten van aandelen van belanghebbende zijn in bezit van [F] . [F] heeft een schuld in rekening-courant bij belanghebbende, waarvan het verloop als volgt is:

31-12-2005 € 1.565.065

31-12-2006 € 2.085.595

31-12-2007 € 1.774.234

31-12-2008 € 1.901.865

31-12-2009 € 1.901.865

31-12-2010 € 1.821.501

31-12-2011 € 1.694.068

31-12-2012 € 2.062.194

In 2010 is gebleken dat de in 2007 gemaakte afspraken niet zijn nagekomen. Naar aanleiding van overleg tussen partijen op 4 maart 2010 heeft de gemachtigde van belanghebbende bij brief van 10 maart 2010 de gemaakte nieuwe afspraken vastgelegd. In deze brief is het volgende vermeld:

“In het kader van een door u gewenste aflossing van de rekening-courantschuld van de heer [F] in privé aan de [X] groep , kwamen wij het volgende overeen. De heer [F] zal in de jaren 2010, 2011 en 2012 jaarlijks per saldo € 100.000 aflossen op zijn rekening-courantschuld bij de groep. Deze relatief beperkte aflossing hangt samen met het feit dat de huidige vastgoedmarkt geen ruimte biedt om de strategische posities van de [X] groep liquide te maken. In de jaren daarna zal de heer [F] jaarlijks per saldo € 250.000 aflossen op de rekening-courantschuld.”

Bij brief van 12 april 2010 heeft de Inspecteur gereageerd op voornoemde brief door een afschrift daarvan voor akkoord ondertekend te retourneren aan de gemachtigde van belanghebbende, met daarop de handgeschreven toevoeging:

“Mits per ultimo 2012 de rekening-courantschuld maximaal € 1.500.000 bedraagt.”

In de brief van de Inspecteur van 12 april 2010 wordt ter toelichting vermeld:

“Zoals vorige week telefonisch afgesproken stuur ik u hierbij uw brief van 10 maart inzake de afwikkeling van de rekening-courant tussen de [X] groep en de heer [F] getekend retour. In mijn beleving hebben we in de bespreking van 4 maart j.l. afgesproken dat de schuld per ultimo 2012 maximaal € 1.500.000 zal bedragen. Deze afspraak blijkt niet uit uw brief. U heeft aangegeven akkoord te gaan met mijn aanvulling omtrent de maximale schuld per ultimo 2012.”

Begin 2013 heeft de gemachtigde van belanghebbende contact opgenomen met de Inspecteur om te bespreken dat belanghebbende en [F] zich niet aan de afspraak van maart 2010 over de aflossing van de rekening-courantschuld hebben kunnen houden. In een brief van 3 september 2013 van de gemachtigde staat hierover:

“Zoals afgesproken doen wij u hierbij een voorstel om de niet haalbaar gebleken afspraak van maart 2010 inzake de aflossing van de rekening-courantschuld van de heer [F] aan de [X] groep te herzien in een nadere afspraak om de schuld tot een aanvaardbare hoogte te verminderen, uiteindelijk tot nihil. Door de crisissituatie in de vastgoedmarkt is het onmogelijk gebleken de eerdere afspraak voor 2012 na te komen.”

In de brief wordt voorgesteld in de jaren 2013 en 2014 een bruto dividend van € 333.333 te laten uitkeren en het netto bedrag daarvan (na aftrek van de in te houden 15% dividendbelasting) als aflossing op de rekening-courantschuld aan te merken.

Namens de Inspecteur heeft [G] (hierna: [G] ) bij brief van 30 oktober 2013 aan belanghebbende medegedeeld dat wordt vastgehouden aan de eerder gemaakte afspraak dat de rekening-courant verhouding niet hoger mag zijn dan € 1.500.000. In de brief van 30 oktober 2013 is vervolgens vermeld:

“Vastgesteld is dat er geen (actuele) overeenkomst van geldlening is tussen [X] B.V. en uw cliënt. Er zijn geen zakelijke zekerheidsrechten vanuit privé gevestigd ten gunste van de besloten vennootschap, de privé vermogenspositie is zodanig dat er ook onvoldoende zekerheden te verkrijgen zijn, er wordt in het geheel niet afgelost op de schuldpositie en de rente wordt jaarlijks bijgeschreven op de hoofdschuld.

De condities waaronder deze gelden door de besloten vennootschap aan uw cliënt ter beschikking zijn gesteld zijn als strikt onzakelijk aan te merken. Wij zijn van mening dat aanpassing van het gebruikelijk loon zou moeten plaatsvinden dan wel sprake is van dividend uitkeringen, of een combinatie van beide.

(…)

Wij zullen dan ook vasthouden aan de gemaakte afspraak dat de rekening-courant verhouding van dhr. [F] ultimo 2012 niet hoger mag zijn dan de afgesproken € 1.500.000.(…)

Het meerdere van deze overeengekomen € 1.500.000 zal dan ook worden aangemerkt als dividend/winstuitdeling indien en voor zover u voor 22 november 2013 een zakelijke overeenkomst met aflossingsschema, zekerheid en zakelijke rente voor het restant (€ 1.500.000) aan ons kunt overleggen. Gezien de leeftijd van de heer [F] zullen wij geen langere aflossingstermijn accepteren dan 5 jaar.

In deze op te maken overeenkomst zal overeengekomen moeten worden dat er geen nieuwe leningen in welke vorm dan ook zullen ontstaan tussen de vennootschap en dhr. [F] .

(…)

Verder zal in deze overeenkomst moeten worden opgenomen dat indien de heer [F] zich op enig moment niet houdt aan de opgenomen afspraken inzake aflossing hij zich akkoord verklaart met het terstond integraal belasten als dividend(uitdeling) van de dan resterende gehele schuld van de aandeelhouder aan de besloten vennootschap(-pen) door de fiscale autoriteiten. Indien uw cliënt een dergelijke overeenkomst niet kan (of wil) opmaken zal de gehele rekening courant verhouding door ons per 31-12-2012 als dividend/winstuitdeling worden aangemerkt daar wij dan de kans, dat dit geld ooit nog terugvloeit richting de vennootschap, moeten inschatten als nagenoeg nihil.”

De Inspecteur heeft vervolgens aan de gemachtigde van belanghebbende een concept overeenkomst van geldlening overgelegd, met daarin opgenomen een aantal bepalingen over de gevolgen van het niet voldoen aan de aflossingsvoorwaarden. Blijkens een brief van 3 maart 2014 heeft de gemachtigde van belanghebbende hierop onder meer als volgt gereageerd:

“Naar aanleiding van onze meerdere besprekingen en correspondentie ter zake van bovengenoemde kwestie stel ik na verder overleg met de heer [F] het volgende voor.

U legt een (naheffings-)aanslag dividendbelasting op ter zake van € 500.000 (netto) dividend uit [X] B.V. Het voorstel is om dit eind 2014 te doen, dan wel eerder met bereidheid uitstel van betaling te verlenen tot eind 2014, daar dan de liquiditeit aanwezig zal zijn om ook te kunnen betalen, daar de belegger(s) dan het project uit de [a-straat] zullen hebben gekocht van [H] BV.

(…)In de aangifte IB 2014 wordt dit dividend ook aangegeven als genoten regulier voordeel. De toegezonden overeenkomst van geldlening te zake van de resterende € 1.500.000 welke met ingang van 2015 jaarlijks wordt afgelost met € 300.000 door een jaarlijkse bruto dividenduitkering van € 400.000 is akkoord, behoudens artikel 13 lid 2 en 3 (dit kan juridisch niet in een geldleningsovereenkomst bepaald worden, is immers een aandeelhoudersbesluit dat bovendien nog getoetst moet worden op aanvaardbaarheid vanuit de vennootschap bezien en de hoogte van de rente is onacceptabel, 4% is aanvaardbaar.”

Belanghebbende en [F] hebben in mei 2014 ter bevestiging van de door belanghebbende verstrekte gelden een overeenkomst van geldlening gesloten. In de schriftelijke vastlegging van de overeenkomst is een hoofdsom van € 1.500.000 vermeld en een rentepercentage van 5%. Als zekerheid is een positieve en negatieve hypotheekverklaring opgemaakt ten aanzien van een aan [F] toebehorende woning. In de overeenkomst is een looptijd van 5 jaar en 11 maanden vermeld en een einddatum van 30 november 2019. In artikel 13 van de overeenkomst is het volgende opgenomen:

“1. Eventuele afboekingen van deze lening(-en) zullen nooit ten laste van het resultaat van [X] B.V. komen.

De vordering in rekening-courant van belanghebbende op [F] bedroeg per 31 december 2012 € 2.062.194. Op 31 december 2013 was deze vordering niet afgenomen. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat deze vordering op die data volgens de tussen partijen gemaakte afspraken maximaal € 1.500.000 mocht bedragen. Daarom heeft hij het verschil, door hem vastgesteld op € 562.194, als een (netto) dividenduitkering aan [F] aangemerkt. De verschuldigde dividendbelasting heeft verweerder gesteld op 15/85 deel hiervan, ofwel op € 99.167. Bij brief van 4 juli 2014 heeft verweerder de naheffingsaanslag aangekondigd. In deze brief is het volgende als toelichting op de aanslag vermeld:

“Op verzoek van de heer [G] van Belastingdienst kantoor Enschede om een naheffingsaanslag dividendbelasting over het jaar 2014 op te leggen voor [X] B.V., doe ik u hierbij toekomen het aanslagbiljet.Hij geeft aan dat er in 2014 een dividend beschikbaar is gesteld van € 661.117.De verschuldigde belasting bedraagt € 99.167.

(…)”

Met dagtekening 4 juli 2014 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de betwiste naheffingsaanslag opgelegd, met als heffingstijdvak 2014. Bij brief van 1 oktober 2014 is een nadere toelichting op de aanslag verstrekt. Hierin is vermeld:

“Op 4 juli 2014 is er een naheffingsaanslag dividendbelasting 2014 bij [X] BV opgelegd voor een bedrag van € 99.167. In de begeleidende brief bij deze naheffingsaanslag dividendbelasting 204 staat de volgende zin:“Hij geeft aan dat er in 2014 een dividend beschikbaar is gesteld van € 661.117.”Deze zin moet worden vervangen door de volgende tekst:“De naheffingsaanslag is opgelegd omdat geconstateerd is dat de vordering in rekening courant meer beloopt dan het afgesproken plafond van € 1.500.000. Het meerdere (€ 661.117) wordt door de Belastingdienst beschouwd als een uitdeling van zogeheten vermomd dividend.”

(…)”