Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-12-2017, ECLI:NL:GHARL:2017:11199, 16/01423 en 16/01424
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-12-2017, ECLI:NL:GHARL:2017:11199, 16/01423 en 16/01424
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 19 december 2017
- Datum publicatie
- 5 januari 2018
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2017:11199
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2016:5330, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- 16/01423 en 16/01424
Inhoudsindicatie
IB/PVV. Persoonsgebonden aftrek. Inwoner Duitsland. Landgoed in Nederland. Schending Unierecht? Vrij kapitaalverkeer. Schumacker-criteria.
Uitspraak
locatie Arnhem
nummers 16/01423 en 16/01424
uitspraakdatum: 19 december 2017
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] (Duitsland) (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 11 oktober 2016, nummers AWB 14/8308 en AWB 14/8309, ECLI:NL:RBGEL:2016:5330, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 362.109 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 284.737. Bij beschikking is daarbij € 10.328 aan heffingsrente berekend.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 208.780. Bij beschikking is daarbij € 2.770 aan heffingsrente berekend.
De Inspecteur heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar de bezwaren van belanghebbende gegrond verklaard en de belastingaanslagen en de beschikkingen heffingsrente verminderd tot nihil. Daarbij heeft de Inspecteur voor het jaar 2008 het bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek bij beschikking vastgesteld op € 43.154. Voor het jaar 2009 heeft de Inspecteur evenzo het bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vastgesteld op € 0. De Inspecteur heeft voor geen van beide jaren een beschikking als bedoeld in artikel 5 Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 genomen.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 11 oktober 2016 ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaak betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 juni 2017 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. [B] , alsmede [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door [D] .
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 Vaststaande feiten
Belanghebbende is geboren [in] 1953, is gehuwd en heeft drie, in de onderhavige jaren minderjarige, kinderen. Belanghebbende is woonachtig in Duitsland en geniet in – onder meer – de jaren 2008 en 2009, inkomen uit zowel Nederlandse als Duitse bronnen. Hij heeft in zijn aangiften IB/PVV over de jaren 2008 en 2009 geopteerd voor behandeling als binnenlands belastingplichtige.
Belanghebbende heeft in het jaar 2008 een bedrag van € 390.000 genoten aan inkomen uit dienstbetrekking in Duitsland. In 2009 zijn er geen inkomsten uit een dienstbetrekking in Duitsland. Belanghebbende heeft in de betreffende jaren geen ander, als inkomen uit werk en woning aan te merken inkomen genoten.
Verder heeft belanghebbende in de jaren 2008 en 2009 onroerende zaken in bezit, welke zijn gelegen in zowel Nederland als Duitsland. In Nederland gaat het om het onder de Natuurschoonwet 1928 vallende landgoed [E] , op welk landgoed tevens een Rijksmonument is gelegen. De in aanmerking te nemen uitgaven van belanghebbende voor monumentenpanden als bedoeld in artikel 6.31 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) bedragen voor het jaar 2008 € 27.891 en voor het jaar 2009 € 124.711.
De door belanghebbende – als fictief binnenlands belastingplichtige – voor het jaar 2008 aangegeven gemiddelde rendementsgrondslag in box 3 bedraagt, na vermindering met het voor belanghebbende geldende bedrag aan heffingvrij vermogen, € 7.118.449. Daarvan is € 6.733.689 toe te rekenen aan Nederlandse bronnen en € 384.760 aan Duitse bronnen. In 2008 bedroeg het inkomen uit sparen en beleggen uit Nederlandse bronnen € 269.347 en dat uit Duitse bronnen € 15.390.
De door belanghebbende – als fictief binnenlands belastingplichtige – voor het jaar 2009 aangegeven gemiddelde rendementsgrondslag in box 3 bedraagt, na vermindering met het voor belanghebbende geldende bedrag aan heffingvrij vermogen, € 8.337.287. Daarvan is € 7.944.831 toe te rekenen aan Nederlandse bronnen en € 392.456 aan Duitse bronnen. In 2009 bedroeg het inkomen uit sparen en beleggen uit Nederlandse bronnen € 317.793 en dat uit Duitse bronnen € 15.698.
In zijn aangiften IB/PVV 2008 en 2009 heeft belanghebbende in elk van die jaren op het door hem aangegeven inkomen uit werk en woning en inkomen uit sparen en beleggen, een bedrag groot € 1.200.000 als aftrekbare giften in mindering gebracht. Als gevolg daarvan was belanghebbende over die jaren geen IB/PVV verschuldigd, en resteerde op 31 december van beide jaren een bedrag aan nog niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek.
De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling van de jaren 2008 en 2009 van belanghebbende – onder meer – de giftenafrek volledig gecorrigeerd. Wel heeft de Inspecteur vervolgens aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend volgens de regels van de artikelen 2 e.v. Uitvoeringsbesluit Wet IB 2001. De aanslag IB/PVV 2008 van belanghebbende is vastgesteld op 6 juli 2012 en de aanslag IB/PVV 2009 op 5 september 2012. Bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2008 heeft de Inspecteur als gevolg van een fout een te hoge aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend, welke fout door hem is hersteld bij de aan belanghebbende met dagtekening 11 augustus 2012 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2008.
In de bezwaarfase is tussen belanghebbende en de Inspecteur voor de jaren 2006 en volgende een discussie ontstaan over de vraag of – en zo ja, tot welke bedragen – belanghebbende recht heeft op aftrek wegens giften gedaan aan algemeen nut beogende instellingen. Dit heeft erin geresulteerd dat de Inspecteur en belanghebbende zijn overeengekomen dat het bedrag van de voor de jaren 2006 tot en met 2010 door belanghebbende in aanmerking te nemen aftrekbare giften € 690.000 per jaar bedraagt.
Bij uitspraak op bezwaar van 15 oktober 2014 inzake de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2008 heeft de Inspecteur het inkomen van belanghebbende als volgt vastgesteld:
Inkomsten uit werk en woning € 390.000
Af: persoonsgebonden aftrek € 390.000
Belastbaar inkomen uit werk en woning € 0
Inkomsten uit sparen en beleggen: 4% van € 7.118.449 € 284.737
Af: persoonsgebonden aftrek € 284.737
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 0
Verzamelinkomen € 0
De berekening van een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, in verband met de aan Duitsland ter belastingheffing toegewezen bestanddelen van het inkomen van belanghebbende, leidt in deze omstandigheden – nu op grond van de nationale regels door belanghebbende over 2008 geen IB is verschuldigd – niet tot enige vermindering.
De Inspecteur heeft, blijkens de uitspraak op bezwaar, het bedrag van de persoonsgebonden aftrek voor het jaar 2008 berekend op € 717.891 (= € 27.891 + € 690.000). Vervolgens heeft hij het bedrag van de op 31 december 2008 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek bij beschikking vastgesteld op € 43.154 (= € 717.891 -/- € 390.000 -/- € 284.737). Daarbij heeft de Inspecteur nog geen rekening gehouden met de doorwerking van het in 2.8 bedoelde compromis naar de jaren 2006 en 2007, en de gevolgen daarvan op het bedrag van de per 31 december 2008 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek.
Bij uitspraak op bezwaar van 15 oktober 2014 inzake de aanslag IB/PVV 2009 heeft de Inspecteur het inkomen van belanghebbende als volgt vastgesteld:
Inkomsten uit sparen en beleggen: 4% van € 8.337.287 € 333.491
Af: persoonsgebonden aftrek € 333.491
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 0
Verzamelinkomen € 0
Ook voor het jaar 2009 leidt de berekening van een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, in verband met de aan Duitsland ter belastingheffing toegewezen bestanddelen van het inkomen van belanghebbende, niet tot enige vermindering.
Blijkens de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur, uitgaande van een op basis van het compromis herrekend bedrag van de op 31 december 2008 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek van € 990.327, het bedrag van de op 31 december 2009 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek berekend op € 990.327 + € 124.711 + € 690.000 -/- € 333.491 = € 1.471.547. De Inspecteur heeft echter het bedrag van de op 31 december 2009 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek bij beschikking vastgesteld op € 0. De Inspecteur heeft deze fout nadien bij brief van 8 januari 2015 gecorrigeerd.
Tot de stukken van het geding behoort een afschrift van de door of namens belanghebbende ingevulde, Duitse aangifte inkomstenbelasting 2008, de “Einkommensteuererklärung 2008”, alsmede een afschrift van het “Bescheid für 2008 über Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag”. In de betreffende aangifte is voor belanghebbende en zijn partner een gezamenlijk inkomen – vóór toepassing van Duitse aftrekposten – van € 418.184 vermeld, waarvan € 396.052 is toe te rekenen aan belanghebbende zelf. Op dit gezamenlijke inkomen worden in Duitsland verminderingen in verband met de persoonlijke omstandigheden in aanmerking genomen. Daartoe behoort onder meer een bedrag van € 81.126 aan aftrekbare “unbeschränkt abzugsfähigen Sonderausgaben”. Tot de bijlagen bij de aangifte behoren afschriften van “Anlage AUS” betreffende “Ausländische Einkünfte and Steuern”. In deze bijlage zijn de Nederlandse inkomensbestanddelen, met uitzondering van een bedrag van € 1.474 aan dividendinkomen, niet vermeld.
Tot de stukken van het geding behoort een afschrift van de door of namens belanghebbende ingevulde, Duitse aangifte inkomstenbelasting 2009, de “Einkommensteuererklärung 2009”, alsmede een afschrift van het “Bescheid für 2009 über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer”. Afschriften van “Anlage AUS” werden voor het jaar 2009 niet overgelegd. In de betreffende aangifte is voor belanghebbende en zijn partner een gezamenlijk inkomen – vóór toepassing van Duitse aftrekposten – van € 34.687 vermeld, waarvan € 26.411 is toe te rekenen aan belanghebbende zelf. Deze bedragen zijn samengesteld uit positieve bedragen voor inkomsten welke in Nederland zouden worden aangemerkt als inkomen uit sparen en beleggen (“Einkünfte aus Kapitalvermögen” en “ Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung”). Daarbij is een bedrag van € 9.698 aan “beschränkt abziehbare Sonderausgaben” in aanmerking genomen. Daarnaast is een bedrag in aftrek gebracht van € 1.115 aan aftrekbare “unbeschränkt abzugsfähigen Sonderausgaben”. Onder de specificatie van dit laatste bedrag in de bijlage bij de betreffende aangifte is vermeld:
“ Außerdem wird beantragt, die Spenden in 2006 im Rahmen der Höchstbeträge gemäß § 10 b Abs. 1 S. 4 EStG a.F. anzusetzen; auf das Klageverfahren beim Hessischen Finanzgericht in Kassel wird verwiesen.”
Bij brief van 21 februari 2011 heeft de Duitse adviseur van belanghebbende hem met betrekking tot de aanslag “Einkommensteuer 2009” – onder meer – als volgt bericht:
“anbei übersende ich Dir den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 17.02.2011 sowie den Verlustfeststellungsbescheid zum 31.12.2009. Ich habe die Steuerbescheide überprüft; bis auf den Ansatz der Spenden für die holländische Stiftung ist der Bescheid zutreffend. Ich habe deshalb vorsorglich met dem in Kopie beigefügten Schreiben Einspruch eingelegt.”
De bedoelde bijlage vermeldt onder meer:
“ hiermit lege ich gegen den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 17.02.2011 Einspruch ein.
Begründung:
In der Anlage zur Einkommensteuererklärung 2009 hatte ich beantragt, die Spenden 2006 im Rahmen des Höchstbetrags gemäß § 10 b Abs. 1 S. 4 EStG a.F. anzusetzen; ich hatte auf das Klageverfahren beim Hessischen Finanzgericht in Kassel hingewiesen.
Ich beantrage, dass Verfahren ruhen zu lassen, bis über die Klage entschieden ist.”
3 Geschil
In geschil is of de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met artikel 63 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU), door bij het vaststellen van het verzamelinkomen van belanghebbende eerst zijn persoonsgebonden aftrek in aanmerking te nemen alvorens de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting te berekenen.
Belanghebbende stelt dat de omstandigheid dat hij de fiscale voordelen van zijn persoonsgebonden aftrek in Nederland in de in geschil zijnde jaren alleen kon genieten wanneer hij opteerde voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige, een belemmering vormt van het vrije verkeer van kapitaal, zoals dat is gewaarborgd in artikel 63 VWEU. Belanghebbende beroept zich daarbij op de Schumacker-doctrine op grond waarvan hij – aldus belanghebbende – ook in geval hij niet zou opteren voor belastingheffing als binnenlands belastingplichtige, recht heeft op persoonsgebonden aftrek. Voor zover dit in rechte komt vast te staan wenst belanghebbende terug te komen van zijn keuze belast te worden als binnenlands belastingplichtige.
De Inspecteur is van mening dat belanghebbende niet voldoet aan de criteria van de Schumacker-rechtspraak en dat Duitsland, overeenkomstig de Europese regels als woonland van belanghebbende, aan hem de fiscale tegemoetkomingen dient te verlenen waarbij de persoonlijke en gezinsomstandigheden van belanghebbende in aanmerking worden genomen.
Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat de rechtstreeks met de in Nederland gelegen monumenten samenhangende kosten (monumentenaftrek), niettegenstaande de rangschikking onder de persoonsgebonden aftrek in de Wet IB, als brongebonden kosten zijn aan te merken, die naar hun aard door de bronstaat in aanmerking dienen te worden genomen, en dat belanghebbende op die grond ook zonder te opteren voor belastingheffing als binnenlands belastingplichtige recht heeft op deze monumentenaftrek. Het geschil in hoger beroep spitst zich geheel toe op de vraag of belanghebbende eveneens – dus zonder te opteren voor heffing als binnenlands belastingplichtige – in aanmerking komt voor de giftenaftrek.
Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot vaststelling van het bedrag van de per 31 december 2009 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek op € 2.105.569.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.