Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 10-12-2019, ECLI:NL:GHARL:2019:10721, 18/00618 en 18/00619

2.1.

Belanghebbende is opgericht op 30 december 1998. Enig aandeelhouder van belanghebbende is [A] (hierna: [A] ), die gehuwd is met [B] (hierna: de echtgenote).

2.2.

Tot 28 mei 2009 hield belanghebbende 331/3% van de aandelen in [C] BV (hierna: [C] BV). De overige aandelen in [C] BV werden middellijk gehouden door de broer en de zus van [A] , via [D] BV respectievelijk [E] BV.

2.3.

[C] BV is op haar beurt houder van alle aandelen in [F] van [C] BV. Deze laatste vennootschap houdt zich - onder meer - bezig met de exploitatie van het [G] , een vakantiepark met een camping en een jachthaven (hierna: het vakantiepark).

2.4.

Het vakantiepark is in de jaren tachtig van de vorige eeuw opgezet door de ouders van [A] . In 1998 is de exploitatie van het vakantiepark overgenomen door [A] , de broer en de zus. De hiervoor beschreven juridische structuur is toen tot stand gebracht. Alle drie waren zij woonachtig in een dienstwoning op het vakantiepark. In de loop van 2007 / 2008 is een verschil van inzicht ontstaan tussen [A] enerzijds en de broer en de zus anderzijds.

2.5.

Tijdens een bespreking op 23 oktober 2008 is overeengekomen dat [A] zou worden uitgekocht door de broer en de zus. Daartoe hebben zij op 25 november 2008 een principeovereenkomst getekend, die – voor zover voor dit geding van belang is – luidt als volgt:

1. [X] B.V. zal 100% van de in zijn bezit zijnde aandelen (namelijk 33,3% van het totale aandelenpakket van [C] B.V.) aanbieden tegen de prijs van € 1.500.000 (éénmiljoenvijfhonderdduizend Euro) vermeerderd met 5% rente te berekenen vanaf 1 januari 2009 . Deze aandelen komen met ingang van 1 januari 2009 voor rekening en risico van de kopers. De juridische levering, door middel van het passeren van een notariële akte van levering, vindt plaats zo spoedig mogelijk na verkrijging door de kopers van een marktconforme financiering voor de voorgenomen transactie. (…) Partijen zullen hun afspraken uitwerken in een schriftelijke koopovereenkomst (…).

6. [A] en [B] kunnen tot 31 december 2010 in het woonhuis op het [G] blijven wonen. Eef zal zijn werkzaamheden op het [G] eveneens voortzetten tot 31 december 2010. Hij zal daarvoor zijn huidige managementvergoeding blijven ontvangen. In verband met de fiscale aspecten (Eef zal geen aandeelhouder meer zijn), dient nader te worden uitgewerkt - eventueel in overleg met de belastingdienst - op welke wijze het ‘dienstverband’ met Eef inhoud krijgt en op welke wijze loonheffing en premies worden betaald. Een eventueel dienstverband eindigt op 31 december 2010. Indien [A] en [B] eerder willen verhuizen én tegelijkertijd de werkzaamheden van [A] ten behoeve van het [G] willen beëindigen (woonhuis en werkzaamheden zijn aan elkaar gekoppeld), dan zullen zij dit minimaal 2 maanden van tevoren aan (…) geven aan [H] en [I] .”

2.6.

Met het oog op de overname van de door belanghebbende gehouden aandelen is [J] BV opgericht, waarin de broer en de zus via hun persoonlijke holdings de aandelen houden.

2.7.

Belanghebbende en [J] BV hebben vervolgens besprekingen gevoerd over de verkoop en levering van de aandelen in [C] BV. Die besprekingen hebben geleid tot een overeenkomst van 18 februari 2009 waarin (nadere) afspraken zijn vastgelegd. [J] BV heeft vervolgens een beroep gedaan op het daarin opgenomen financieringsvoorbehoud, waarna partijen nieuwe afspraken hebben gemaakt. Dit heeft geleid tot een op 25 mei 2009 getekende koopovereenkomst, waarin de afspraken omtrent de overname van de aandelen zijn vastgelegd. In die koopovereenkomst is – onder meer – het volgende bepaald:

3.2

De Aandelen [A] zullen Onbezwaard worden overgedragen met als economische ingangsdatum 1 januari 2009. (…)

4.1

De koopprijs bedraagt EUR 1.500.000 vermeerderd met 5 procent rente op jaarbasis te berekenen over de periode vanaf 1 januari 2009. (…)

5.1

De levering en aanvaarding van de Aandelen [A] (…) zal op de Leveringsdatum plaatsvinden ten kantore van de Notaris, zulks door middel van het passeren van de Leveringsakte.

5.2

Naast de overige in deze Koopovereenkomst vermelde handelingen zullen op de Leveringsdatum voorafgaand aan het passeren van de Leveringsakte de navolgende handelingen worden verricht:

a. (…)

b. ondertekening en parafering van de managementovereenkomst tussen de [F] van [C] B.V. en [X] , aangehecht als Bijlage 2;

c. ondertekening en parafering van deze overeenkomst betreffende de dienstwoning tussen [F] van [C] B.V. en [A] , aangehecht als Annex 1 bij Bijlage 2. (…)

6.2

[X] zal [A] tot en met 30 september 2010 ter beschikking blijven stellen aan de Onderneming, een en ander met het oog op de kennisoverdracht en de continuïteit van de Onderneming. Onmiddellijk na ondertekening van deze Koopovereenkomst zal daartoe de managementovereenkomst aangehecht als Bijlage 2 getekend worden. De periode tussen de overdracht en 30 september 2010 zal worden gebruikt om de huidige verantwoordelijkheden ten aanzien van de dagelijkse leiding over te dragen aan de heer [K] en mevrouw [L] en/of aan één of meer anderen. Het is de bedoeling van Partijen dat er geen afdracht van premies en loonheffingen op het niveau van de [F] van [C] B.V. plaatsvindt. Partijen zullen met de Belastingdienst afstemmen of dit mogelijk is. Indien op enig moment komt vast te staan dat de Belastingdienst niet instemt met deze werkwijze, dan zal de managementovereenkomst met onmiddellijke ingang eindigen. [F] van [C] B.V. en [A] zullen dan een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd (tot 30 september 2010 ) aangaan. (…)

7.1

[A] zal gedurende de looptijd van de management- c.q. arbeidsovereenkomst gebruik kunnen blijven maken van de dienstwoning waarin hij thans met zijn gezin woont en welke gevestigd is op het terrein van de Onderneming. [F] van [C] BV en [A] zullen daartoe de als Annex 1 bij Bijlage 2 aangehechte overeenkomst sluiten. Partijen stellen vast dat het gebruik van de dienstwoning door [A] in grote mate bijdraagt aan de goede vervulling van de taken waarop de management- c.q. arbeidsovereenkomst ziet. (…)

12.2

Deze koopovereenkomst (inclusief de Bijlagen) bevat alle bepalingen en bedingen die op de Transactie van toepassing zijn. Deze Koopovereenkomst treedt in de plaats van alle andere overeenkomsten en afspraken, hetzij mondeling, hetzij schriftelijk, die vóór de datum van ondertekening van deze Koopovereenkomst ter zake van de Transactie tussen Partijen mochten zijn gesloten, waaronder begrepen de Principeovereenkomst en de koopovereenkomst d.d. 18 februari 2009 (inclusief de bijlagen daarbij).”

2.8.

De eveneens op 25 mei 2009 getekende managementovereenkomst luidt – voor zover van belang – als volgt:

1. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [F] van [C] B.V. (…) hierbij rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar statutair bestuurders [D] B.V. en [E] B.V., welke vennootschappen op hun beurt worden vertegenwoordigd door respectievelijk de heer [K] en mevrouw [L] (de ‘Vennootschap’)

2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V. (…) hierbij rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar statutair bestuurder de heer [A] (de ‘Management B.V.’)

a. a) de Vennootschap een onderneming drijft welke gericht is op de exploitatie van een campingbedrijf en een jachthaven met winterstalling, één en ander onder de naam Recreatiepark “ [G] ” (de ‘Onderneming’);

b) de Management B.V. op het moment van ondertekening van deze overeenkomst houdster is van één derde (1/3) van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V., de enig aandeelhoudster van de Vennootschap;

c) (…)

d) de Management B.V. een overeenkomst is aangegaan tot verkoop van alle door haar gehouden aandelen in het kapitaal van [C] B.V. aan [J] B.V., een vennootschap waarbij de Management B.V. niet betrokken is (de ‘Transactie’);

e) (…)

f) de Vennootschap, met het oog op kennisoverdracht en continuïteit van de Onderneming, na de Transactie gebruik zou willen blijven maken van de diensten van de heer [A] , dit tot het moment waarop zij een geschikte opvolger heeft gevonden voor de heer [A] en deze opvolger voldoende kennis heeft opgedaan en vaardigheden heeft ontwikkeld maar uiterlijk tot 30 september 2010, reden waarom zij de Management B.V. gevraagd heeft de heer [A] voor genoemde periode ter beschikking te stellen aan de Vennootschap, terwijl de Management B.V. bereid is dit te doen;

g) Partijen overeenstemming hebben bereikt omtrent de voorwaarden waaronder aan de Management B.V. de opdracht wordt verleend om de heer [A] aan de Vennootschap ter beschikking te stellen, welke voorwaarden zij in een managementovereenkomst (de ‘Managementovereenkomst’) wensen vast te leggen;

h) Partijen de intentie hebben om een overeenkomst van opdracht te sluiten overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 7:400 e.v. van het Burgerlijk Wetboek. Partijen verklaren dat deze artikelen van toepassing zijn op deze Managementovereenkomst en verklaren uitdrukkelijk dat het niet de bedoeling van partijen is om een arbeidsovereenkomst te sluiten overeenkomstig de artikelen 7:610 e.v. van het Burgerlijk Wetboek.

1. OPDRACHT

1.1

De Vennootschap geeft hierbij aan de Management B.V. de opdracht om onder meer de hieronder genoemde werkzaamheden te verrichten ten behoeve van de Vennootschap (de ‘Opdracht’), welke Opdracht hierbij door de Management B.V. wordt aanvaard:

- overdracht aan [J] B.V. en/of door [J] B.V. aangewezen personen van de dagelijkse leiding over, de kennis van en de vaardigheden samenhangende met de Onderneming in de meest ruime zin van het woord;

- totdat een opvolger is gevonden en aan deze opvolger voldoende relevante kennis is overgedragen en vaardigheden zijn bijgebracht, het beheren van de jachthaven en winterberging, waaronder in ieder geval wordt begrepen diverse bewakings- en toezichthoudende taken, noodzakelijke werkzaamheden op de camping, het verhelpen van klachten en opvang van bezorgde goederen (de ‘Beheerderstaak’).

1.2

De Management B.V. zal ter uitvoering van de Opdracht in eerste instantie de heer [A] (de ‘Manager’) aan de Vennootschap ter beschikking stellen, waarbij geldt dat de Manager zich volledig zal inzetten om de Opdracht namens Management B.V. naar eer en geweten inhoud te geven. (…)

2.1

Als beloning voor de krachtens de opdracht verrichte werkzaamheden is de Vennootschap aan de Management B.V. een bedrag verschuldigd van EUR 6.000 per maand, exclusief eventueel verschuldigde omzetbelasting. Betaling van genoemd bedrag zal plaatsvinden in gedeelten door middel van facturering door de Management B.V. aan de Vennootschap per maand achteraf nadat de werkzaamheden zijn uitgevoerd. (…)

2.5

De Manager en/of persoon die hem vervangt, heeft persoonlijk voor de werkzaamheden die door hem ter uitvoering van de Opdracht ten behoeve van de Vennootschap zijn verricht, jegens de Vennootschap geen enkele aanspraak op enigerlei beloning in welke vorm dan ook.

2.6

In geval van ziekte of arbeidsongeschiktheid van de Manager en/of de persoon die hem vervangt, is de in artikel 2.1. genoemde beloning verschuldigd tot het einde van de looptijd van deze Managementovereenkomst, met een maximum van één maand na de dag waarop de ziekte of arbeidsongeschiktheid een aanvang heeft genomen. Perioden van ziekte en/of arbeidsongeschiktheid met een tussentijd van 1 week of minder zullen worden beschouwd als een aaneengesloten periode van ziekte of arbeidsongeschiktheid. (…)

6.1

De Managementovereenkomst treedt in werking op het moment van levering van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V. door de Management B.V. in het kader van de Transactie en eindigt op 30 september 2010, behoudens tussentijds opzegging conform het bepaalde in de artikelen 6.2. tot en met 6.5 en tenzij Partijen anders overeenkomen.

6.2

De Management B.V. is gerechtigd deze Managementovereenkomst tussentijds schriftelijk op te zeggen met inachtneming van een opzegtermijn van ten minste twee maanden. (…)

8.3

Wijzigingen van en aanvullingen op deze Managementovereenkomst kunnen slechts schriftelijk bij nadere overeenkomst door Partijen worden overeengekomen. (…)”

2.9.

Op 25 mei 2009 hebben [F] van [C] BV (‘Vennootschap’), belanghebbende (‘Management B.V.’) en [A] (‘ [A] ’) voorts een vaststellingsovereenkomst (hierna: de VSO) gesloten waarin – onder meer – het volgende is vermeld:

1. de Vennootschap en de Management B.V. op 25-5-2009 een managementovereenkomst (…) voor bepaalde tijd zijn aangegaan, met een looptijd tot 30 september 2010;

2. (…)

3. Partijen om hun moverende redenen en in goed overleg hebben besloten dat het beter is dat de Management B.V. tussentijds wordt vrijgesteld van uitvoering van de Opdracht,

4. e Vennootschap en de Management B.V. op 25-5-2009 ook een dienstwoningovereenkomst (…) zijn aangegaan, welke is gekoppeld aan (de looptijd van) de Managementovereenkomst,

5. (…)

6. Partijen om hun moverende redenen en in goed overleg hebben besloten dat het beter is dat de Dienstwoningovereenkomst tussentijds wordt beëindigd en dat [A] met zijn gezin de dienstwoning vroegtijdig verlaat,

7. (…)

1. MANAGEMENTOVEREENKOMST

1.1

De Management B.V. is met ingang van 1 juni 2009 vrijgesteld van uitvoering van de Opdracht. De Management B.V. en [A] verplichten zich met ingang van 1 juni 2009 te onthouden van het verrichten van werkzaamheden ten behoeve van de Vennootschap, behoudens uitdrukkelijk verzoek van de Vennootschap.

1.2

4.3

Wijzingen van en aanvullingen op deze Vaststellingsovereenkomst kunnen slechts schriftelijk bij nadere overeenkomst door Partijen worden overeengekomen.”

2.10.

Op 28 mei 2009 is de akte van levering van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V. gepasseerd.

2.11.

In 2009 heeft belanghebbende € 42.000 (7 x € 6.000) ontvangen van [F] van [C] B.V. In de aangiften omzetbelasting voor het jaar 2009 heeft belanghebbende een belaste omzet aangegeven van € 94.573 (waarvan € 64.573 in het derde en vierde kwartaal).

2.12.

In 2010 heeft belanghebbende € 54.000 (9 x € 6.000) ontvangen van [F] van [C] B.V. In de aangiften omzetbelasting voor het jaar 2010 heeft belanghebbende een belaste omzet aangegeven van € 54.000.

2.13.

Met dagtekening 10 september 2011 is een ambtshalve aanslag Vpb opgelegd voor het jaar 2009, aangezien belanghebbende – ondanks uitnodiging, herinnering en aanmaning – niet binnen de gestelde termijnen aangifte Vpb voor dat jaar heeft gedaan. Het belastbare bedrag is hierbij vastgesteld op € 6.715. Tevens is bij beschikking een verzuimboete opgelegd van € 2.460.

2.14.

Het hiertegen gerichte (pro forma) bezwaar van belanghebbende is niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn. Voor een ambtshalve vermindering van de aanslag heeft de Inspecteur geen aanleiding gezien.

2.15.

Op 6 maart 2013 heeft belanghebbendes toenmalige gemachtigde alsnog een aangifte ingediend voor het jaar 2009. Hierin is de ontvangen betaling van € 42.000 als omzet verantwoord. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 48.554.

2.16.

Met dagtekening 27 april 2013 heeft de Inspecteur overeenkomstig die aangifte aan belanghebbende een navorderingsaanslag opgelegd.

2.17.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) in verband met een correctie van advocaatkosten verlaagd met € 71.711 tot € 23.157 negatief (verlies).

2.18.

Op 29 september 2014 heeft de huidige gemachtigde opnieuw een aangifte ingediend voor het jaar 2009 (hierna: de herziene aangifte 2009). Hierin is de betaling van € 42.000 niet langer als omzet verantwoord, maar als deelnemingsresultaat waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Volgens de herziene aangifte 2009 bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 1.383 negatief (verlies).

2.19.

De Inspecteur heeft de herziene aangifte 2009 aangemerkt als een verzoek tot navordering. Naar aanleiding hiervan hebben belanghebbende en de Inspecteur over en weer gecorrespondeerd.

2.20.

Met dagtekening 4 juli 2015 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbare winst van € 40.617 en, na verliesverrekening, een belastbaar bedrag van € 31.234.

2.21.

Met dagtekening 30 juni 2012 is een ambtshalve aanslag Vpb opgelegd voor het jaar 2010, aangezien belanghebbende – ondanks uitnodiging, herinnering en aanmaning – niet binnen de gestelde termijnen aangifte Vpb voor dat jaar heeft gedaan. Het belastbare bedrag is hierbij vastgesteld op € 39.336. Tevens is bij beschikking een verzuimboete opgelegd van € 2.460.

2.22.

Op 4 maart 2013 heeft belanghebbendes toenmalige gemachtigde alsnog een aangifte ingediend voor het jaar 2010. Hierin is de ontvangen betaling van € 54.000 als omzet verantwoord. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 13.515 negatief (verlies).

2.23.

Met dagtekening 30 november 2013 heeft de Inspecteur de ambtshalve aanslag overeenkomstig die aangifte verminderd.

2.24.

Op 29 september 2014 heeft de huidige gemachtigde opnieuw een aangifte ingediend voor het jaar 2010 (hierna: de herziene aangifte 2010). Hierin is de betaling van € 54.000 niet langer als omzet verantwoord, maar als deelnemingsresultaat waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Volgens de herziene aangifte 2010 bedraagt de belastbare winst € 7.654 negatief (verlies) en het belastbare bedrag € 7.610 negatief (verlies).

2.25.

De Inspecteur heeft de herziene aangifte 2010 aangemerkt als een verzoek tot navordering. Naar aanleiding hiervan hebben belanghebbende en de Inspecteur over en weer gecorrespondeerd.

2.26.

Met dagtekening 11 juli 2015 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) van € 46.390.

2.27.

Bij uitspraken op bezwaar zijn de bezwaren tegen de onderhavige navorderingsaanslagen ongegrond verklaard.

2.28.

De Rechtbank heeft de hiertegen ingestelde beroepen ongegrond verklaard. Naar het oordeel van de Rechtbank is belanghebbende niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat de betalingen van € 42.000 (2009) respectievelijk € 54.000 (2010) zijn aan te merken als voordelen uit hoofde van een deelneming. Daartoe is overwogen dat tussen belanghebbende, [F] van [C] BV en [A] een managementovereenkomst is gesloten, waarin de grondslag voor de betalingen is gelegen. Die grondslag verandert niet als [A] op grond van de VSO geen arbeid hoeft te verrichten. Uit niets volgt dat de betalingen zouden moeten worden aangemerkt als onderdeel van de koopsom van de door belanghebbende overgedragen aandelen. De schriftelijke vastleggingen en de feitelijke gang van zaken wijzen juist in de richting van een belaste managementvergoeding, aldus nog steeds de Rechtbank. Wegens overschrijding van de redelijke termijn met afgerond 11 maanden is een vergoeding van immateriële schade toegekend van € 1.000 (2 x € 500). De Rechtbank heeft daarbij in aanmerking genomen dat de twee zaken gezamenlijk zijn behandeld en betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, zodat slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar is gehanteerd.