Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-04-2019, ECLI:NL:GHARL:2019:3534, 18/00358 t/m 18/00366
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-04-2019, ECLI:NL:GHARL:2019:3534, 18/00358 t/m 18/00366
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 24 april 2019
- Datum publicatie
- 3 mei 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2019:3534
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2018:1666, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2021:663, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 18/00358 t/m 18/00366
Inhoudsindicatie
OB. Terbeschikkingstelling sportvelden en clubgebouw. Structuur waarbij een belastingvoordeel (financieringsvoordeel en tariefverschil) wordt behaald. Misbruik van recht?
Uitspraak
locatie Arnhem
nummers 18/00358 tot en met 18/00366
uitspraakdatum: 24 april 2019
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
Stichting [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 12 april 2018, nummers AWB 16/6775, AWB 16/6776, AWB 16/6777, AWB 16/6779 tot en met AWB 16/6783 en AWB 16/7577, ECLI:NL:RBGEL:2018:1666, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is over het tijdvak 7 december 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: OB) opgelegd van € 1.151.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag OB opgelegd van € 1.705.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 maart 2015 een naheffingsaanslag OB opgelegd van € 667.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 21 oktober 2016 de bezwaren tegen de onder 1.1 tot en met 1.3 weergegeven naheffingsaanslagen ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft verzoeken om teruggaaf OB ingediend voor de volgende tijdvakken en bedragen:
- -
-
Tweede kwartaal 2012: € 2.399
- -
-
Vierde kwartaal 2012: € 621
- -
-
Tweede kwartaal 2013: € 2.086
- -
-
Eerste kwartaal 2014: € 832
- -
-
Tweede kwartaal 2014: € 2.151
- -
-
Tweede kwartaal 2015: € 1.252
De Inspecteur heeft bij beschikkingen van 18 september 2015 en 25 september 2015 de verzoeken afgewezen.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 25 november 2016 de bezwaren tegen de onder 1.6 genoemde beschikkingen ongegrond verklaard.
Belanghebbende is tegen alle hiervoor genoemde uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 maart 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 Vaststaande feiten
De gemeente Utrechtse Heuvelrug (hierna: de gemeente) is in de onderhavige tijdvakken eigenaar van het buitensportcomplex [A] te [B] (hierna: [A] ).
Op 28 mei 1976 heeft de gemeente Amerongen (rechtsvoorganger van de gemeente) ten behoeve van de Hockeyclub ‘ [C] ’ (hierna: de vereniging) een recht van opstal gevestigd tot het stellen en in eigendom hebben van een ‘clubgebouw’ op een deel van [A] . De vergoeding voor dit recht van opstal bedroeg ƒ 1,- per jaar en later € 1,- per jaar. De velden stelde de gemeente Amerongen tegen een vergoeding beschikbaar aan de vereniging. Tot de gedingstukken behoort een factuur van 10 december 2007 voor de huur van de sportvelden. Op de factuur wordt geen btw in rekening gebracht. Na de gemeentelijke herindeling van 1 januari 2006 is het bij akte van 28 mei 1976 gevestigde recht van opstal verlengd tot 26 mei 2036 en werden de velden nog steeds tegen een vergoeding ter beschikking gesteld aan de vereniging zonder vermelding van btw op de factuur en zonder aftrek van voorbelasting.
De Beleidsnota van de gemeente van 18 augustus 2008 ‘Sport in Beeld, Beleidsnota Sport 2008-2012, Gemeente Utrechtse Heuvelrug’ (hierna: de Sportnota) vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
"(…)
Onderscheid verantwoordelijkheden
Gezocht is naar een zo eenvoudig mogelijke scheiding tussen de gemeentelijke verantwoordelijkheid en die van de verenigingen. Gekozen is voor een onderscheid tussen de binnensport- en de buitensportaccommodaties. Onderhoud en vervanging van de gebouwen bij buitensportaccommodaties komen voor rekening van de verenigingen. Onderhoud en vervanging van zowel de binnensportaccommodaties als de velden bij buitensportaccommodaties komen voor rekening van de gemeente. De noodzakelijke investeringen in uitbreiding van velden of binnensportaccommodaties vallen ook onder de verantwoordelijkheid van de gemeente.
Buitensport
Financieel worden de kantines nu al voor rekening en risico van de verenigingen geëxploiteerd en onderhouden. De verantwoordelijkheid voor kleed- en doucheruimtes ligt bij de gemeente. Het is de bedoeling via de vestiging van opstalrechten de verenigingen volledig verantwoordelijk te maken voor het gehele gebouw.
De gemeente blijft verantwoordelijk voor de aanschaf en onderhoud van de (kunst)grasvelden. De gemeente onderhoudt ook nu al het grootste deel van de velden. Deze verantwoordelijkheid voor alle velden in één hand brengen en houden, biedt mogelijkheden om op termijn tot inkoopvoordelen te komen. De velden worden om niet aan de verenigingen ter beschikking gesteld. Vanzelfsprekend zal bij de uitwerking gezorgd moeten worden voor voldoende prikkels richting de gebruikers van de velden om duurzaam gebruik te stimuleren.
(…)
Nieuwe regeling buitensportaccommodaties
Er is een grote diversiteit tussen de gebruiksovereenkomsten voor de buitensportaccommodaties in de vijf voormalige gemeenten. Veelal is de gemeente verantwoordelijk voor de sportvelden/banen, kleedruimten en sanitair, terwijl de clubs verantwoordelijk zijn voor de eigen kantine. De diversiteit zit in de vaak onduidelijk omschreven eigendomsverhoudingen en de verantwoordelijkheid voor nieuwbouw, renovatie, beheer en groot en klein en dagelijks onderhoud. In dit sportbeleid wordt voor een eenduidige en heldere nieuwe regeling gekozen, in principe wordt iedere gebruiker van een buitensportaccommodatie welke eigendom is van de gemeente gelijk behandeld.
Verantwoording keuze en alternatieven
Zelfwerkzaamheid en 'ondernemende' sportclubs zijn de belangrijkste uitgangspunten van de buitensportregeling, daarnaast zijn rechtszekerheid en financiële duidelijkheid voor de buitensportclubs van belang. Zowel de gemeente als de verenigingen geven de voorkeur aan gescheiden verantwoordelijkheid voor velden (gemeente) en gebouw (verenigingen), dit voorkomt onduidelijkheid en verhoogt de operationele slagvaardigheid. De gemeente kan hierdoor op termijn (economische) schaalvoordelen behalen en de verenigingen kunnen middels hun vrijwilligers/kader hun eigen gebouw op hun eigen voorwaarden exploiteren.
(…)
De nieuwe regeling
Uitgaande van deze voorwaarden en rekening houdend met de bestaande oude regelingen kiest de gemeente in dit sportbeleid voor een nieuwe regeling waarbij de verenigingen de volledige verantwoordelijkheid voor de gebouwen krijgen (dus zowel kleedgebouw/sanitair als kantine) en de gemeente de volledige verantwoordelijkheid voor de sportvelden. Voor veel verenigingen betekent dit een toename van de (financiële) lasten, dit wordt echter gecompenseerd doordat de gemeente de sportvelden om niet aan de verenigingen ter beschikking stelt.
Concreet betekent de nieuwe regeling dat middels de vestiging van een opstalrecht de verantwoordelijkheid voor de zakelijke lasten en het onderhoud / renovatie / nieuwbouw van de gebouwen naar de verenigingen verschuift. De grond onder het gebouw blijft eigendom van de gemeente en wordt om niet aan de vereniging in erfpacht voor een periode van 50 jaar ter beschikking gesteld. De verenigingen dienen jaarlijks een geldbedrag te reserveren voor de vervanging en het onderhoud van het gebouw, de gemeente zal dit jaarlijks controleren.
Rekenvoorbeeld:
Een sportvereniging heeft een nieuw clubgebouw voor € 300.000. Bij een afschrijvingstermijn van 30 jaar dient de club dus jaarlijks € 10.000 te reserveren voor nieuwbouw (geïndexeerd), met daarnaast een onderhoudsvoorziening van ongeveer € 8000 per jaar. Jaarlijks een totale extra kostenpost van € 18.000.
Daartegenover staat het wegvallen van de huur (of 'gebruiksvergoeding' of andere benaming) van de sportvelden en kleedruimte/sanitair.
(…)
Vervangingsinvesteringen
(…)
Alvorens de verantwoordelijkheid voor de gebouwen over te kunnen dragen aan de verenigingen zal de gemeente dus eerst nieuwe kleed/doucheruimtes moeten realiseren voor rekening van de gemeente, of de verenigingen middels een "bruid[s]schat" compenseren voor de jaren dat er geen reserveringen voor nieuwbouw hebben plaatsgehad.
(…)
BTW
Wanneer de gemeente gelegenheid biedt tot sportbeoefening via één of meerdere nog op te richten stichtingen dan kan 19% BTW worden teruggevraagd op investeringen en onderhoud. Tot en met 2015 kan ca. € 263.000 teruggehaald worden op al gedane investeringen mits aan de voorwaarden van de fiscus wordt voldaan. Ook op toekomstige investeringen in nieuwbouw, vervanging en onderhoud kan bespaard worden mits aan de voorwaarden wordt voldaan. De voordelen voor de verenigingen van het oprichten van stichtingen waarin budgetneutraal vanuit de gemeente via verhuur (en compenserende subsidie voor die verhuur) velden worden ingebracht en van de zijde van de gemeente/verenigingen de kleedaccommodaties en kantines worden ingebracht, zijn de volgende:
1. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op uitbreidingsinvesteringen en vervangingsinvesteringen.
2. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op investeringen in onderhoud aan de kleedaccommodaties en kantines.
3. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op de kosten
voor gas, water en licht en de aanschaf van vlaggentjes, netten en alle andere materialen die nodig zijn om de stichting gelegenheid te bieden tot sportbeoefening etc.
4. Doordat er meerdere stichtingen van dezelfde signatuur/opzet in één keer worden opgericht en de administratieve stromen bij al die stichtingen gelijksoortig zullen zijn, kan ook de financiële verslaglegging worden gestroomlijnd en geüniformeerd en in één gespecialiseerde hand worden gebracht waardoor de voorzitters tijd overhouden om de zelfwerkzaamheid van de verenigingen te optimaliseren waardoor kosten worden bespaard en de stichting de gelegenheid heeft "winst" te boeken die extra in de sport geïnvesteerd kan worden. .Een verenigingsvoorzitter hoeft hooguit vier kwartaalrapportages met managementinformatie en een jaarverslag te lezen in plaats van ook daar zelf achteraan te moeten.
(…)”
Bijlage 7 van de Sportnota vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
"Inleiding
In dit hoofdstuk wordt aandacht gegeven aan de mogelijkheden die de wet biedt om vrij van BTW te investeren in de realisatie van sportaccommodaties en velden en het onderhoud daarvan. Het uitsparen van de belasting op de toegevoegde waarde (BTW) biedt de investeerder 19% extra investeringsruimte en vanaf 1 januari 2009 mogelijk 20%. Gebruik maken van deze mogelijkheid heeft consequenties voor de wijze waarop met de accommodaties en velden omgegaan moet worden. Bij deze gevolgen wordt in dit hoofdstuk stil gestaan.
(...)
BTW uitsparen
Sportaccommodaties worden vrijgesteld van btw-heffing verhuurd met als gevolg dat de gemeente geen recht heeft op btw-aftrek op de investering en het onderhoud. De BTW op de investeringsuitgaven en op de exploitatielasten is niet terug te vragen en vormt dus voor de gemeente een 19% hogere investeringslast met hogere jaarlijkse kapitaalslasten en exploitatiekosten tot gevolg.
Geld dat uitgegeven wordt aan BTW kan niet worden geïnvesteerd in hoogwaardige sportaccommodaties dus verdient het de voorkeur gebruik te maken van de mogelijkheden die de wet biedt om de btw-druk zo veel als mogelijk te voorkomen.
Wanneer de gemeente of een daartoe opgerichte stichting gelegenheid biedt tot sportbeoefening dient door de partij die van de accommodatie gebruik maakt 6% BTW over de vergoeding betaalt te worden. Daar tegenover staat dat de gemeente of stichting 19% BTW over de investering in de accommodatie en over het onderhoud aan de accommodatie terug kan vragen.
(…)
Per sportcomplex wordt door de gemeente samen met de verenigingen een stichting opgericht. Het bestuur van deze stichting wordt gevormd door een dagelijks bestuur aangevuld met de voorzitters van de verenigingen die op het complex actief zijn.
De gemeente vestigt een opstalrecht ten gunste van de stichting voor zowel de velden als de gebouwen en geeft een vergoeding mee die de stichting in staat stelt de gebouwen te onderhouden en maximaal gebruik te maken van de zelfwerkzaamheid door verenigingsleden. De stichting wordt dus opstalhouder en daarmee verantwoordelijk voor het onderhoud van zowel de velden als de gebouwen.
Het onderhoud aan de velden dan wel de kosten voor het onderhoud van de velden kunnen door de stichting bij de gemeente worden neergelegd. Het is een keuze of de gemeente het onderhoud zelf uitvoert of dat de stichting en de gemeente samen afspreken welke marktpartij dat doet. Uitgangspunt is dat de kosten voor het onderhoud van de velden conform NOC*NSF normering voor rekening van de gemeente komen.
De stichting biedt aan de verenigingen gelegenheid tot sportbeoefening. De verenigingen betalen
daarvoor een vergoeding inclusief 6% btw. Uitgangspunt van het beleid is kostenneutraliteit voor de gemeente en voor alle verenigingen gezamenlijk. Bij de uitwerking van dit beleid moet blijken welke kosten gedekt worden uit het tarief dat de verenigingen betalen. Gedacht kan worden aan:
• Vormen van een voorziening binnen de stichting voor vervangingsinvesteringen;
• Bijdrage in de onderhoudskosten van velden
• Bijdrage in de kosten van het onderhoud van de opstallen als de gemeente onvoldoende middelen vrij kan maken om alle onderhoudskosten meerjarig te dekken bij de vestiging van het opstalrecht.
(…)”
Belanghebbende is op 7 december 2011 opgericht en heeft tot doel het ten behoeve van de vereniging of haar rechtsopvolgers en waar mogelijk andere natuurlijke personen en rechtspersonen te voorzien in de gelegenheid tot sportbeoefening, waaronder de hockeysport, en het ter beschikking stellen van sportaccommodatie(s) en de exploitatie en het beheer daarvan, onder andere op [A] .
Op 13 december 2011 heeft belanghebbende met de gemeente een huurovereenkomst gesloten. De gemeente verhuurt met ingang van 1 januari 2012 de in deze overeenkomst beschreven velden, gelegen op [A] , belast met btw aan belanghebbende voor een jaarlijkse huur van € 10.000, exclusief verschuldigde omzetbelasting. De huursom zal jaarlijks worden geïndexeerd.
Op 13 december 2011 heeft belanghebbende met de vereniging een overeenkomst gesloten tot het geven van gelegenheid tot beoefening van de hockeysport. De gebruikersvergoeding, die de vereniging aan belanghebbende betaalt, bedraagt € 21.200 inclusief omzetbelasting per jaar. De vereniging krijgt daarvoor de beschikking over de velden en het clubgebouw inclusief sport-/spelmateriaal. De gebruikersvergoeding bestaat naast een vergoeding voor de velden uit de jaarlijkse vervangingsreserve voor kleed- en doucheruimten en de jaarlijkse kosten van noodzakelijk onderhoud en zakelijke lasten van de kleed- en doucheruimten en het gebouw.
Bij akte van 14 december 2011 heeft de vereniging ter uitvoering van het sportbeleid zoals neergelegd in de Sportnota het onder 2.2 genoemde recht van opstal teruggeleverd aan de gemeente.
Op 14 december 2011 heeft de gemeente ten behoeve van belanghebbende een recht van opstal gevestigd op de bebouwde delen (inclusief kleed- en doucheruimten, sanitaire ruimten, lichtmasten, bestuurskamer en terras) van het bij de vereniging in gebruik zijnde deel van [A] . De vergoeding voor het opstalrecht bedraagt € 1 per jaar. Daarbij heeft belanghebbende een bedrag van € 136.307 (bruidsschat) ontvangen van de gemeente vanwege achterstallig onderhoud aan de kleed- en douchegelegenheden en voor de onderhoudslasten tijdens de resterende economische levensduur van het clubgebouw. In dit bedrag is ook een component kapitaallasten in verband met toekomstige nieuwbouw van de kleed- en doucheruimten begrepen.
De vereniging heeft in de onderhavige jaren jaarlijks een subsidie van de gemeente ontvangen, welke subsidie nagenoeg gelijk is aan bedrag dat belanghebbende jaarlijks aan huur (inclusief btw) betaalt aan de gemeente voor de velden.
3 Geschil
In geschil is of de naheffingsaanslagen OB terecht zijn opgelegd en of de teruggaafverzoeken terecht zijn geweigerd. Hierbij is specifiek in geschil of sprake is van misbruik.