Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-08-2021, ECLI:NL:GHARL:2021:8090, 20/00391
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-08-2021, ECLI:NL:GHARL:2021:8090, 20/00391
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 24 augustus 2021
- Datum publicatie
- 3 september 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2021:8090
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2020:259, Bekrachtiging/bevestiging
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2023:572
- Zaaknummer
- 20/00391
Inhoudsindicatie
LH. Uitkering op grond van overbruggingsregeling voor beroepsvoetballers. Verdrag Nederland-Australië. Begrip lijfrente in verdrag.
Uitspraak
locatie Arnhem
nummer 20/00391
uitspraakdatum: 24 augustus 2021
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 21 januari 2020, nummer AWB 18/5904, ECLI:NL:RBGEL:2020:259, in het geding tussen
de Stichting [belanghebbende] statutair gevestigd te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
en de Inspecteur
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2018 tot en met 31 januari 2018 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslag vernietigd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft bij brief van 10 juni 2021 een nader stuk ingediend. De Inspecteur heeft bij brief van 18 juni 2021 een pleitnota ingezonden.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 juli 2021 te Arnhem. Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [naam1] , mr. [naam2] en mr. [naam3] . Namens belanghebbende zijn verschenen drs. [naam4] , [naam5] , prof. dr. [naam6] , drs. [naam7] , mr. drs. [naam8] en dr. [naam9] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
Belanghebbende, opgericht in 1972, is belast met de uitvoering van de voor beroepsvoetballers in Nederland in het leven geroepen overbruggingsregeling, verankerd in het Reglement Betaald Voetbal van de KNVB, het standaardspelerscontract en de CAO Betaald Voetbal. Belanghebbende wordt ook wel aangeduid als ‘ [belanghebbende] ’.
Artikel 49 van het Reglement Betaald Voetbal van de KNVB luidt:
‘Artikel 49 - Overbruggingsuitkering
De betaaldvoetbalorganisatie kent aan de contractspelers een aanspraak toe op één of meer overbruggingsuitkeringen als bedoeld in de Statuten en het Overbruggingsreglement van de Stichting [belanghebbende] en onder de voorwaarden als vermeld in laatstgenoemd reglement.’
Artikel 24 van de CAO Betaald Voetbal luidt:
‘Artikel 24
[belanghebbende] Overbruggingsregeling
De Werkgever kent aan de Werknemer een aanspraak toe op een overbruggingsuitkering als bedoeld in de statuten en het reglement van de Stichting “ [belanghebbende] ”, statutair gevestigd te [vestigingsplaats] , zulks onder de voorwaarden als vermeld in genoemd reglement. Indien Werknemer in aanmerking komt voor en gebruik maakt van de in het reglement van de Stichting “ [belanghebbende] ” genoemde dispensatieregeling, vervalt de verplichting van de Werkgever als bedoeld in dit artikel. Het bepaalde in dit artikel geldt alleen voor de Werkgever die uitkomt in de competities betaald voetbal (Ere - of Eerste Divisie).’
Overbruggingsreglement A van belanghebbende luidt, voor zover voor deze procedure van belang, als volgt:
‘Artikel 1: Begrippen
(…)
Deelnemer : Deelnemer aan het Hoofdfonds is:
a) een actieve Contractspeler die uit hoofde van zijn arbeidsovereenkomst met een Club een aanspraak heeft opgebouwd op een overbruggingsuitkering, daartoe premies afdraagt en voor wie de Beheerder een Deelnemersfonds administreert en beheert.
b) een gewezen Contractspeler die uit hoofde van zijn voormalige arbeidsovereenkomst met een Club een aanspraak heeft opgebouwd op een overbruggingsuitkering, daartoe premies heeft afgedragen en voor wie de Beheerder een Deelnemersfonds administreert en beheert.
Voor een gewezen Contractspeler moet aanvullend een van de volgende situaties van toepassing zijn:
a. zijn overbruggingsuitkering is nog niet is aangevangen;
b. zijn reeds lopende overbruggingsuitkering is aangevangen op of na 1 november 2008;
c. zijn reeds lopende uitkering is aangevangen vóór 1 november 2008 maar de duur van de uitkering is tussen 1 november 2008 en 1 juni 2009 ingekort op basis van de eenmalige mogelijkheid die art. 5 lid 4 van het toen geldende Combinatiereglement de deelnemer bood.
(…)
Deelnemersfonds : De waarde van de participatie die de Deelnemer in het Hoofdfonds heeft opgebouwd zoals die blijkt uit de administratie van het Hoofdfonds, waarbij de aanspraak op het nog bij te schrijven rendement over het lopende boekjaar niet in aanmerking wordt genomen.
(…)
Artikel 2: Fondspremie Profvoetballers
1. De Club is voor de Profvoetballer elke maand een fondspremie verschuldigd overeenkomstig de volgende tabel zolang het saldo van zijn overbruggingsfonds het in lid 3 genoemde maximum nog niet heeft bereikt. (…)
4. De Club houdt op het aan de Profvoetballer uit te keren bruto loon een fondspremie in die hij bepaalt op basis van de tabel in lid 1. Binnen tien dagen na het verstrijken van elke kalendermaand draagt de Club de voor die maand verschuldigde fondspremie af aan het Hoofdfonds.
(…)
6. De Beheerder is gehouden de Profvoetballers voor wie fondspremies door hun Club niet of niet tijdig worden afgedragen, in kennis te stellen van de nalatigheid van hun Club.
Artikel 3: Bijzondere fondspremie Profvoetballers
1. Indien de Club aan een Profvoetballer Hand- en tekengeld toekent, is de Club hierover gedurende een vastgestelde termijn een bijzondere fondspremie verschuldigd. (…)
4. De Club houdt op het aan de Profvoetballer uit te keren bruto Hand- en tekengeld een zodanige bijzondere fondspremie in, dat aan het bepaalde in leden 2 en 3 wordt voldaan.
5. De Club, die de verschuldigde fondspremie niet tijdig afdraagt, is onverminderd de verplichting om de fondspremie te betalen rente verschuldigd op basis van het percentage van de wettelijke rente dat geldt op de datum waarop de afdracht behoorde plaats te vinden. De rente wordt berekend over de periode welke is verstreken tussen de dag dat de premie betaald behoorde te zijn en de dag dat de bijschrijving op de bankrekening van het Hoofdfonds heeft plaatsgevonden. Buitengerechtelijke invorderingskosten zijn voor rekening van de Club, onverminderd de overige kosten van vervolging welke volgens de wet zijn verschuldigd. De nota dient onverminderd de nakoming van de betalingsverplichting als overigens in dit artikel vermeld omgaand door de Club te worden voldaan.
6. De Beheerder is gehouden de Profvoetballers voor wie bijzondere fondspremies door hun Club niet tijdig worden afgedragen, in kennis te stellen van de nalatigheid van hun Club.
(…)
Artikel 5: Deelnemersfondsen
1. De Beheerder administreert ter bepaling van de rechten voor elke Deelnemer afzonderlijk een Deelnemersfonds. Het saldo van het Deelnemersfonds vormt het positieve verschil van de bij- en afboekingen.
2. De bijboekingen kunnen bestaan uit:
a. de ontvangen (geschatte) fondspremies en bijzondere fondspremies (artikel 2, 3 en 4);
b. voordelig netto rendement (artikel 6);
c. extra toevoegingen als gevolg van een besluit van de Beheerder;
d. overschotten in verband met waardeoverdracht van pensioenrechten (artikel 14)
e. afkoopwaarde van nabestaandenpensioenrechten
f. rente van de Club (…) wegens te late betaling (artikel 2, 3 en 4).
3. De afboekingen kunnen bestaan uit:
a. overbruggingsuitkeringen (artikel 6 t/m 9);
b. (…)
c. nadelig netto rendement (artikel 6); (…)
Artikel 6: Belegging, risico & rendement
1. Het in een Deelnemersfonds opgebouwde saldo wordt belegd conform het beleggingsbeleid. (…)
2. Het netto jaarrendement van het Hoofdfonds wordt vastgesteld per 1 juli (…). De Beheerder schrijft elk jaar per dezelfde datum het voordelig c.q. nadelig netto rendement bij op elk Deelnemersfonds.
(…)’
Overbruggingsreglement B van belanghebbende luidt, voor zover voor deze procedure van belang, als volgt:
‘Artikel 1: Begrippen
In dit reglement wordt verstaan onder: (…)
Conversiedatum : De ingangsdatum van de overbruggingsuitkering.
(…)
Deelnemer : Deelnemer is:
1) een gewezen Contractspeler:
- voor wie de Beheerder een Deelnemersfonds administreert en beheert,
én
- die uit hoofde van zijn voormalige arbeidsovereenkomst met een Club
een aanspraak heeft opgebouwd op een overbruggingsuitkering van de
Beheerder welke is aangevangen vóór 1 november 2008 en die nog niet
is geëindigd, (…).
Deelnemersfonds : De waarde van de participatie die de Deelnemer in het 4%-fonds heeft opgebouwd zoals die blijkt uit de administratie van het 4%-fonds, waarbij de aanspraak op het nog bij te schrijven rendement over het lopende boekjaar niet in aanmerking wordt genomen.
(…)
4%-fonds : Het beleggingsfonds dat wordt beheerd door de Beheerder en waarvan het beleggingsbeleid wordt beschreven in het daarvoor bedoelde Prospectus.
(…)
Artikel 2: Deelnemersfondsen
1. De Beheerder administreert ter bepaling van de rechten voor elke Deelnemer afzonderlijk een Deelnemersfonds. Het saldo van het Deelnemersfonds vormt het positieve verschil van de bij- en afboekingen.
2. De bijboekingen bestaan uit:
a. voordelig netto rendement (artikel 3);
b. extra toevoegingen als gevolg van een besluit van de Beheerder;
c. (…)
3. De afboekingen houden verband met:
a. overbruggingsuitkeringen (artikel 4 t/m 6);
b. nadelig netto rendement (artikel 3);
c. (…).
Artikel 3: Belegging, risico & rendement
1. Het in een Deelnemersfonds opgebouwde saldo wordt belegd conform het beleggingsbeleid. (…)
2. Het netto jaarrendement wordt vastgesteld per 1 juli (…). De Beheerder schrijft elk jaar per dezelfde datum het voordelig c.q. nadelig netto rendement bij op elk Deelnemersfonds.
Artikel 4: Vaststelling overbruggingsuitkering
1. De Beheerder heeft op de Conversiedatum aan de Deelnemer een vaststellingsverklaring verstrekt. Bij elke wijziging van de uitkering wordt een nieuwe verklaring afgegeven. Deze vaststellingsverklaring behelst onder meer:
a. de datum van ingang van de overbruggingsuitkering;
b. het voor de overbruggingsuitkering beschikbare bedrag op de Conversiedatum;
c. de hoogte van de overbruggingsuitkering(en);
d. de datum waarop de eerste en de laatst te verwachten uitkering zal plaatsvinden;
e. de wijze waarop uitbetaling zal plaatshebben.
2. (…)
Artikel 5: Betaling van uitkeringen
1. De overbruggingsuitkering wordt betaald per de laatste dag van elke maand. (…)
2. De uitkeringen worden verminderd met:
a. de wettelijk voorgeschreven inhoudingen;
b. de door het 4%-fonds ter zake van de uitkeringen wettelijk verschuldigde bedragen;
c. de kosten verband houdend met het betalen van de uitkering.
3. Aan Deelnemers wordt met betrekking tot elke uitkering een specificatie beschikbaar gesteld. Daarnaast ontvangt de Deelnemer elk jaar een jaaropgave.
(…)’
Bij resolutie van 30 november 1972, B71/24.096, Infobulletin 1972, 11, is het volgende bepaald:
‘Hierbij deel ik u mede, dat ingevolge een door de Koninklijke Nederlandsche Voetbalbond (KNVB) in overleg met de tot het betaalde voetbal toegelaten lichamen en de zgn. contractspelers een algemene regeling is getroffen ingevolge welke de deelnemende contractspeler jegens de Stichting ‘ [belanghebbende] ’ te [plaats] aanspraak heeft op het ontvangen van overbruggingsuitkeringen na het duurzaam beëindigen van zijn loopbaan als contractspeler.
Met toepassing van artikel 10, letter h, van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1965 heb ik bij beschikking, dragende dagtekening en nummer dezes, vorenbedoelde aanspraken op uitkeringen aangewezen als aanspraken op uitkeringen welke niet tot het loon behoren.’
Deze aanwijzing berust thans op artikel 10, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) juncto artikel 3.3a, aanhef en onderdeel c, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011. Uit de aanwijzing vloeit voort dat de aanspraken op overbruggingsuitkeringen zijn vrijgesteld en dat de overbruggingsuitkeringen behoren tot het loon in de zin van artikel 10 van de Wet LB.
Met dagtekening 18 maart 2015 zijn belanghebbende en de Inspecteur het volgende overeengekomen:
‘In de praktijk is het voor het [belanghebbende] soms lastig om vast te stellen of loonbelasting, premie volksverzekeringen en bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd zijn over de aan de deelnemer aan de overbruggingsregeling uitbetaalde overbruggingsuitkering. Dit is met name het geval wanneer de deelnemer in het buitenland gaat wonen dan wel van het ene naar het andere buitenland verhuist dan wel van het buitenland naar Nederland verhuist. (…)
In de meeste gevallen is er voor een [belanghebbende] -deelnemer die in het buitenland woont geen premieplicht voor de volksverzekeringen en geen bijdrageplicht voor de Zorgverzekeringswet. Normaal gesproken hoeft het [belanghebbende] uitsluitend te bepalen of er sprake is van inhoudingsplicht voor loonbelasting. (…)
Groep 1: geen loonbelasting
(…) Australië (…)
Op uitkeringen aan deelnemers die in deze landen wonen, houdt [belanghebbende] geen loonbelasting in (0%-tarief).’
Naar aanleiding van het arrest HR 19 mei 2017, nr. 16/02463, ECLI:NL:HR:2017:913, heeft de Inspecteur zijn standpunt gewijzigd.
Bij e-mailbericht van 17 januari 2018 bevestigt de Inspecteur afspraken over een proefprocedure:
‘1. Het [belanghebbende] zoekt een (…) casus uit (…) voor de proefprocedure en geeft aan de Belastingdienst de benodigde gegevens om een naheffingsaanslag loonheffingen op te leggen.
2. De Belastingdienst legt naar aanleiding van deze gegevens van deze (…) casus een naheffingsaanslag loonheffingen op aan het [belanghebbende] over het tijdvak januari 2018. Het [belanghebbende] kan daarbij aan de Belastingdienst verzoeken om rechtstreeks beroep.
3. Het [belanghebbende] stemt haar bezwaar/beroep en de rechtsvragen die in dit verband aan de rechtbank worden voorgelegd af met de Belastingdienst.
4. Het [belanghebbende] zal nog bepalen welke versnelde procedure haar voorkeur heeft: de rechtbank verzoeken een prejudiciële vraag te stellen aan de Hoge Raad of het verzoeken om sprongcassatie nadat de rechtbank uitspraak heeft gedaan.
5. Het uitgangspunt van partijen zal zijn dat de uitspraak van het rechtscollege dat uitspraak doet (de rechtbank nadat prejudiciële vragen zijn beantwoord door de Hoge Raad of de Hoge Raad na toepassing van sprongcassatie) gevolgd wordt voor de behandeling van andere [belanghebbende] -uitkeringen van inwoners van landen met een belastingverdrag met lijfrentedefinitie. De uitspraak moet dan duidelijk en toepasbaar zijn op andere situaties. Ook de tekst en/of toelichting van andere belastingverdragen met lijfrentedefinitie moet niet op relevante punten afwijken van het belastingverdrag waarover het rechtscollege geoordeeld heeft in het kader van de proefprocedure.
6. De Belastingdienst stuurt het [belanghebbende] nog een brief waarin zij de bestaande vso opzegt met ingang van 1 januari 2019.
7. Het [belanghebbende] stemt de brief die zij aan de deelnemers stuurt die geraakt worden door de opzegging van de vso af met de Belastingdienst.
8. Het [belanghebbende] zal de Belastingdienst nog informeren of zij er behoefte aan heeft dat door het ministerie van Financiën onderlinge overlegprocedures worden opgestart in België, Denemarken en Australië. Wanneer het [belanghebbende] dit wil, toont zij door middel van aanslagbiljetten van de deelnemers in deze woonlanden aan dat zij ook feitelijk geconfronteerd worden met dubbele heffing vanwege de standpuntwijziging van de Belastingdienst.’
Bij brief van 28 maart 2018 schrijft de Inspecteur aan belanghebbende:
‘Op 20 maart 2015 hebben wij een nieuwe vaststellingsovereenkomst gesloten om te bepalen wanneer het [belanghebbende] loonbelasting moet inhouden op [belanghebbende] -uitkeringen uitbetaald aan niet-inwoners van Nederland. Deze vso is gebaseerd op het uitgangspunt dat wanneer het belastingverdrag dat gesloten is met het woonland van de deelnemer een ruime lijfrentedefinitie bevat – zoals in de casus die ten grondslag lag aan de uitspraak van Hof Amsterdam van 3 januari 1986 (BNB 1987/182) – het woonland mag heffen over de cfkuitkering.
In 2017 hebt u de vraag voorgelegd of de Belastingdienst dit standpunt nog steeds inneemt na het arrest van de Hoge Raad van 17 mei 2017 (ECLI:NL:2017:913).
De Belastingdienst is van mening dat uit dit arrest kan worden afgeleid dat bij een cfkuitkering niet langer aan de lijfrentedefinitie uit het belastingverdrag getoetst moet worden om te bepalen welk land heffingsbevoegd is, maar aan het sportersartikel (of het artikel niet-zelfstandige arbeid). Dit leidt ertoe dat niet het woonland van de deelnemer het heffingsrecht heeft, maar Nederland. Het [belanghebbende] is van mening dat deze conclusie niet aan het arrest verbonden kan worden.
Wij hebben afgesproken dat wij via een proefprocedure duidelijkheid willen krijgen over de vraag of het lijfrente-artikel dan wel het sportersartikel (of het artikel niet-zelfstandige arbeid) van toepassing is op [belanghebbende] -uitkeringen uitbetaald aan niet-inwoners van Nederland wonend in landen met een met Nederland gesloten belastingverdrag met ruime lijfrentedefinitie. Wij hebben daarvoor inmiddels een casus geselecteerd en door de Belastingdienst is een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd die als onderwerp van geschil dient voor deze proefprocedure.
Ik bevestig met deze brief dat de vaststellingsovereenkomst van 20 maart 2015 door de Belastingdienst is opgezegd met ingang van de eerste maand volgend op de maand van bekendmaking van de uitspraak van de Hoge Raad in het kader van de proefprocedure, indien de Hoge Raad in deze uitspraak de mening van de Belastingdienst onderschrijft dat op de [belanghebbende] -uitkering niet de lijfrentebepaling van toepassing is, maar het sportersartikel (of het artikel niet-zelfstandige arbeid). Indien de Hoge Raad in het kader van de beantwoording van prejudiciële vragen oordeelt dat het sportersartikel (of het artikel niet-zelfstandige arbeid) uit het belastingverdrag van toepassing is op de [belanghebbende] -uitkering geldt dit ook als een uitspraak van de Hoge Raad in het kader van de proefprocedure.
Wij hebben afgesproken te trachten de Hoge Raad zo snel mogelijk tot een uitspraak in deze proefprocedure te bewegen en dat u de deelnemers zo spoedig mogelijk informeert over de opzegging van de vaststellingsovereenkomst en daaruit voortvloeiende gevolgen voor de deelnemers.’
[speler1] (hierna: [speler1] ) is een gewezen contractspeler die een aanspraak heeft opgebouwd op een overbruggingsuitkering welke is aangevangen vóór 1 november 2008. Zijn uitkeringen zijn daarom gebaseerd op Overbruggingsreglement B. Partijen hebben ter zitting eenparig verklaard dat zijn deelnemersfonds is opgebouwd volgens bepalingen die overeenstemmen met de desbetreffende bepalingen van Overbruggingsreglement A.
In januari 2018 ontving [speler1] een uitkering uit het fonds (hierna: de Uitkering). Hij woonde toen in Australië. Belanghebbende heeft op de Uitkering geen loonbelasting ingehouden, omdat zij zich op het standpunt stelt dat geen Nederlandse loonbelasting is verschuldigd op grond van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en Australië tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen van 17 maart 1976, Trb. 1976, nr. 41 (hierna: het Verdrag). De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat wel loonbelasting verschuldigd was en heeft daarom de in geding zijnde naheffingsaanslag opgelegd.
Nadat de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 12 september 2018 de naheffingsaanslag heeft gehandhaafd, heeft belanghebbende beroep ingesteld. Bij uitspraak van 21 januari 2020 heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag vernietigd.
Bij e-mailbericht van 4 maart 2020 schrijft de Inspecteur aan belanghebbende:
‘Zoals ik, na het verdere overleg (…), telefonisch aan u heb verteld blijven wij van mening dat sprongcassatie niet de aangewezen weg is om zo snel mogelijk duidelijkheid te krijgen over de vraag die ons verdeeld houd. We vervolgen de procedure dus voor het gerechtshof.’
3 Het geschil
In geschil is of Nederland het recht heeft belasting te heffen over de Uitkering. Meer in het bijzonder is in geschil of de Uitkering is aan te merken als een lijfrente als bedoeld in artikel 18 van het Verdrag.