Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 11-10-2022, ECLI:NL:GHARL:2022:8651, 21/00659
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 11-10-2022, ECLI:NL:GHARL:2022:8651, 21/00659
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 11 oktober 2022
- Datum publicatie
- 21 oktober 2022
- Formele relaties
- Eerste aanleg: , Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 21/00659
- Relevante informatie
- Art. 3.11 lid 1 Wet IB 2001, Art. 3.12 Wet IB 2001
Inhoudsindicatie
IB/PVV. Landbouwvrijstelling.
Uitspraak
locatie Leeuwarden
nummer BK-ARN 21/00659
uitspraakdatum: 11 oktober 2022
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 6 mei 2021, nummer LEE 19/4101, , in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.253.879 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.377, de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.832,50 en de Inspecteur gelast het betaalde griffierecht ad € 47 aan belanghebbende te vergoeden.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft met dagtekening 4 maart 2022 en 5 mei 2022 nadere stukken ingezonden. De Inspecteur heeft bij e-mailbericht van 12 mei 2022 een nader stuk ingestuurd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. B.J. Beukema, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] , [naam2] (echtgenote van belanghebbende), [naam3] , [naam4] , [naam5] , [naam6] , [naam7] en [naam8] , alsmede [naam9] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam10] en [naam11] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 Vaststaande feiten
Volgens zijn aangiften IB/PVV heeft belanghebbende tot en met 2014 een onderneming geëxploiteerd. Tot in de jaren 90 van de vorige eeuw bestonden de ondernemingsactiviteiten uit het houden van pluimvee en het verbouwen van landbouwproducten, waaronder suikerbieten en aardappelen. Sinds 1991 verbouwt belanghebbende geen landbouwproducten meer en in 1996 is hij opgehouden met het houden van pluimvee. Met ingang van 2003 bestonden de percelen grond die belanghebbende volgens zijn aangiften IB/PVV tot het ondernemingsvermogen rekende uitsluitend nog uit percelen met daarop bomen.
De minister van Landbouw en Visserij heeft op 16 augustus 1988 de Beschikking ter zake van het uit produktie nemen van bouwland (nr. J 88/8620 Directie Juridische en Bedrijfsorganisatorische Zaken, stcrt. 17 augustus 1988, nr. 158, hierna: de Beschikking) vastgesteld. Met de Beschikking is uitvoering gegeven aan de zogenoemde set-aside-regeling. De set-aside-regeling berust op een EG-Verordening (nr. 797/85, zoals gewijzigd bij Verordening nr. 1094/88) en heeft als doel de overproductie in de landbouw terug te dringen. De grondeigenaar krijgt een vergoeding voor het uit productie nemen van landbouwgrond. In de Beschikking is onder meer vermeld:
“Artikel 1
In deze beschikking wordt verstaan onder:
(…)
l. bebossen met snelgroeiend bos:
aanleggen en instandhouden van een beplanting met opgaande houtige gewassen bestaande uit hoog produktieve boomsoorten, met als hoofddoel de houtproduktie, anders dan ter voldoening aan een op grond van een publiekrechtelijke regeling bestaande verplichting tot herbeplanting;
(…)
Artikel 2
Ter bevordering van het uit produktie nemen van bouwland kan de minister op grond van de volgende bepalingen op aanvraag een bijdrage verlenen.
(…)
Artikel 3
1. De bijdrage kan slechts worden verleend aan natuurlijke personen en rechtspersonen, indien:
a. zij als bedrijfshoofd op het tijdstip van de indiening van de aanvraag voor eigen rekening en risico als eigenaar (…) een landbouwbedrijf exploiteren met als zodanig in gebruik zijnde bouwland;
(…)
Artikel 6
Het uit produktie nemen van bouwland dient te geschieden door:
- braaklegging, met mogelijkheid van vruchtwisseling;
- bebossing, of
- gebruik voor niet-agrarische doeleinden.
(…)
Artikel 8
1. Indien de aanvrager de oppervlakte bouwland waarop de aanvraag betrekking heeft door bebossing uit produktie neemt, dient deze grond te worden bebost met snelgroeiend bos.
2. De bebossing als bedoeld in het eerste lid dient naar het oordeel van de directeur bosbouwkundig verantwoord te zijn.
(…)
Artikel 14
1. De bijdrage bedraagt het equivalent in Nederlandse guldens op het tijdstip van uitbetaling van de bijdrage van:
(…)
b. 600 ECU per jaar per hectare bouwland die door bebossing uit produktie wordt genomen;
(…)
2. De bijdrage wordt aan het einde van elk jaar (…) uitbetaald (…).”
In de toelichting op bijlage II bij de Beschikking is onder meer het volgende vermeld:
“Aan de bebossing is de voorwaarde verbonden dat de betrokken grond op bosbouwkundig verantwoorde wijze met hoog produktieve boomsoorten moet worden beplant.
(…)
Overigens zij er op gewezen dat de bepalingen van de Boswet van toepassing zijn behoudens in het geval dat gebruik wordt gemaakt van vrijstelling op grond van de Beschikking vrijstelling meldings- en herplantplicht (Stcrt 1982, 195). Er wordt vanuit gegaan dat bebossing zoals bedoeld in deze beschikking in planologisch opzicht in het algemeen als een agrarische activiteit kan worden beschouwd.
De in het voorstel opgenomen eis dat de uit productie genomen grond die voor niet agrarische doeleinden wordt gebruikt zijn landbouwkundig bestemming moet behouden, komt te vervallen.”
In 1989 heeft belanghebbende een aanvraag in het kader van de set-aside-regeling ingediend, gebruik makend van de braaklegoptie. Bij beschikking van 4 december 1990 (aanvraagnummer SA 01.02.0243Z) is belanghebbendes verzoek tot wijziging van de gekozen bestemming, van braaklegging naar bebossing, beoordeeld en goedgekeurd, leidend tot de verplichting om per 15 april 1991 30.68 hectare snelgroeiend bos aan te leggen. Aan die verplichting heeft belanghebbende voldaan. In dat kader heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten. Voor de aanleg van het bos heeft belanghebbende op grond van de Regeling bijdragen aanleg Snelgroeiend Bos 1988 een bijdrage van ƒ 3.000 per hectare ontvangen. Daarnaast is belanghebbende door ruilverkaveling in 2005 in de plaats getreden – op basis van een overeenkomst op grond van artikel 12 van de Beschikking – van de oorspronkelijke aanvrager [naam12] ten aanzien van de door [naam12] gesloten set-aside-overeenkomst uit 1992 (aanvraagnummer [nummer1] ), waarbij op 4.13 hectare snelgroeiend bos was aangelegd. Beide percelen tezamen beslaan in totaal circa 37.70.62 hectare.
Bij brief van 3 februari 1993 heeft de Directeur Landbouw, Natuur en Openluchtrecreatie van het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
“onderwerp
Beschikking vrijstelling meldings- en herplantplicht
(…)
Het betreft hier een aanmelding voor vrijstelling op het/de perce(e)l(en) kadastraal bekend gemeente [gemeente1] , sectie D nrs. 1155, 1159, 1113 en 934; gemeente [gemeente2] , sectie D nrs. 103, 104, 105 en 970; gemeente [gemeente3] , sectie A nrs. 1, 2 en 3 voor een periode van 40 jaar ingaande 1 mei 1991.
(…)
Op het/de perce(e)l(en) rust geen verplichting tot herbeplanting ingevolge artikel 3 van de Boswet.”
Bij notariële akte van levering, gepasseerd op 18 maart 2005, heeft belanghebbende in het kader van de herinrichting Oost-Groningen en de Gronings-Drentse Veenkoloniën een perceel groot 4.75.22 hectare, houdende 4.13 hectare bos, in eigendom verkregen. Deze grond viel onder de set-aside-regeling.
Bij brief van 25 maart 2009 heeft de teammanager Dienst Regelingen van het Ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
“Op dit moment heeft u 3 (verschillende) set-aside aanvragen:
SA 01/02/0243/Z
Oorspronkelijke aanvrager [belanghebbende] .
Met ingang van 1 maart 1991 30,68 ha. onderverdeeld in 10 ha. fijnspar en 20,68 ha. populier.
Looptijd populier, in eerste instantie, voor 25 jaar afgelopen 1 maart 2016.
Looptijd fijnspar, afgesloten voor 26 jaar einde 1 maart 2017.
Echter middels een door u getekende verklaring op 4 april 1995 is de looptijd van de populieren opstand teruggebracht naar een looptijd van 24 jaar einde 1 maart 2015.
SA 03/02/0116
Oorspronkelijke aanvrager [naam13] .
ha. overgenomen 16-01-1996
Het betreft volledig populier.
Looptijd aanvraag tot 15-04-2011
SAW 01/02/1992/0119/Z
Oorspronkelijke aanvrager [naam12] .
Met ingang van 8-6-2005 4,13 ha. onderverdeeld in 2,48 ha. populier en 1,65 ha. fijnspar.
Looptijd populier, afgesloten voor 25 jaar einde 1-12-2014
Looptijd fijnspar, afgesloten voor 26 jaar einde 1-12-2015”
In 2011 heeft belanghebbende 9.36.65 hectare grond overgedragen van het ondernemingsvermogen naar zijn privévermogen. De boekwinst ten aanzien van deze grond bedroeg € 180.321. In de aangifte IB/PVV 2011 heeft belanghebbende het vakje “bosbouwvrijstelling/ landbouwvrijstelling” geselecteerd en een bedrag van € 202.146 opgegeven als “totaal vrijgestelde winstbestanddelen”. In de aanslagregelende fase hebben de voormalig adviseur van belanghebbende, mevrouw [naam14] , en mevrouw [naam15] , werkzaam voor de Inspecteur, over deze kwestie contact gehad (hierna respectievelijk: [naam14] en [naam15] ). [naam15] heeft daarvan de volgende aantekeningen gemaakt:
“Gebeld met [naam16] . Klantbehandelaar van bel.pl. op vakantie. In de V&W wordt een bedrag van € 180.321 onder waardeverandering activa aangegeven. In IKB geen maatschap bekend.
N.m.m. is hier sprake van herwaardering. Zal toch de maatschapsakte moeten opvragen.
[naam15]
31-7-2014
[G]ebeld met adviseur. Mevrouw [naam14] van [naam16] . Het betreft toch een verkoop van grond. Deze alleen nagelaten te vermelden in het daarvoor bestemde vak. Het verkoop van 9.36.65 ha voor € 276.000. Dit is € 29.466 per hectare. Lage agrarische prijs in 2011. Zie ook deel van jaarstukken hierna. In IkB geen bijzonderheden aangetroffen wat fiscale claims aangaat. Dus aangifte kan alsnog afgedaan worden.
[naam15]
12-12-2014”
Bij akte van levering van 22 december 2014 heeft belanghebbende percelen ter grootte van in totaal 37.70.62 hectare grond geleverd aan [naam17] (hierna: de gronden). Daarvoor hadden belanghebbende en [naam17] met betrekking tot deze gronden een schriftelijke koopovereenkomst gesloten, door belanghebbende (verkoper) ondertekend op 30 september 2014 en door [naam17] (koper) op 2 oktober 2014. De geleverde percelen vielen onder de – onder 2.4 genoemde – set-aside-regeling en worden in de akte van levering steeds aangeduid als “landbouwgrond (tijdelijk bos)” of “erf en tuin (tijdelijk bos)”. De verkoopprijs bedraagt € 1.885.310, oftewel € 50.000 per hectare, zijnde de prijs voor cultuurgrond. In de akte van levering is verder onder meer vermeld:
“Verkoper heeft het verkochte gebruikt als landbouwgrond voor het telen van boomgewassen in het kader van de zogenaamde set-aside regeling, hetgeen partijen zien als het normale gebruik.
(…)
Voor zover koper voornemens is de onroerende zaak te gebruiken in afwijking van het normale gebruik (terugbrengen in cultuurgrond) dient koper voor zijn risico voor de benodigde vergunningen, ontheffingen en dergelijke zorg te dragen.
(…)
BIJZONDERE BEPALINGEN KOOPOVEREENKOMST
(…)
Artikel 20 Set Aside regeling
Verkoper heeft verklaard dat het verkochte is ingeplant met tijdelijk bos. Aan deze overeenkomst zijn verschillende overeenkomsten aangehecht. Vanaf 1 december 2014 tot en met 1 maart 2017 kunnen de diverse percelen geveld worden. Op de percelen rust geen herplantplicht.
(…)
Koper aanvaard[t] uitdrukkelijk de verplichting om zich te binden aan alle verplichtingen voortvloeiende uit beschikkingen ter zake het uit produktie nemen van bouwland”
Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 73.575 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.377. Belanghebbende heeft ter zake van de onder 2.9 genoemde verkoop een boekwinst berekend van € 1.701.564 (€ 1.885.310 (verkoopprijs) -/- € 183.746 (boekwaarde van de verkochte gronden op de balans van belanghebbende)). Naar volgt uit (de papieren versie van) de aangifte heeft belanghebbende van deze boekwinst, rekening houdend met de daarop drukkende kosten, een bedrag van € 1.672.895 onder de landbouwvrijstelling gebracht en ter zake van (80% van) de jaarlijkse inkomenssteun een bedrag van € 21.923 onder de bosbouwvrijstelling.
In opdracht van de Inspecteur heeft [naam18] , rijkstaxateur (hierna: de rijkstaxateur), de gronden getaxeerd. Het taxatierapport is gedateerd 26 september 2018. De rijkstaxateur heeft de gronden als volgt gewaardeerd:
|
Waardepeildatum: |
1 maart 1991 |
30 september 2014 |
30 september 2014 |
|
Waardering als: |
cultuurgrond |
bosgrond |
bosgrond |
|
Oppervlakte: |
32.95.40 ha |
4.55.00 ha |
33.15.52 ha |
|
Waarde: |
€ 362.000 |
€ 59.000 |
€ 431.000 |
Met dagtekening 18 oktober 2018 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2014, in afwijking van de aangifte, opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.272.732 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.377. Het belastbare inkomen uit werk en woning is als volgt berekend:
|
Volgens aangifte belanghebbende |
€ 73.575 |
|
|
Correcties: |
||
|
- bos- en landbouwvrijstelling |
€ 1.388.564 |
|
|
- MKB-winstvrijstelling |
-/- € 194.399 |
|
|
- giftenaftrek |
€ 4.992 |
|
|
Totaal |
€ 1.199.157 |
|
|
Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning |
€ 1.272.732 |
Daarbij is de correctie van de bos- en landbouwvrijstelling als volgt berekend:
|
WEVAB 1991 (waarde – onder 2.11 – omgerekend naar 37.70.62 ha) |
€ 415.000 |
||
|
Boekwaarde |
-/- € 183.746 |
||
|
Landbouwvrijstelling |
€ 231.254 |
||
|
Waarde bosgrond |
€ 490.000 |
||
|
WEVAB 1991 |
€ 415.000 |
||
|
Bosbouwvrijstelling |
€ 75.000 |
||
|
Totaal bos- en landbouwvrijstelling |
€ 306.254 |
||
|
In aangifte gevraagd |
€ 1.694.818 |
||
|
Correctie bos- en landbouwvrijstelling |
€ 1.388.564 |
In opdracht van belanghebbende heeft [naam19] , werkzaam voor [naam20] B.V., de gronden getaxeerd. Het taxatierapport is gedateerd 7 mei 2020. De taxateur heeft de gronden als volgt gewaardeerd:
|
Waardepeildatum: |
1 maart 1991 |
30 september 2014 |
|
Waardering als: |
cultuurgrond |
cultuurgrond |
|
Oppervlakte: |
37.70.62 ha |
37.70.62 ha |
|
Waarde: |
€ 433.500 |
€ 1.885.500 |
In het taxatierapport is verder onder meer het volgende vermeld:
“B. DOEL VAN DE TAXATIE
Object Landbouwgronden
Doel van taxatie Bepalen marktwaarde op verschillende peildata. In verband met fiscale ontwikkelingen
Waarderingsgrondslag(en) Marktwaarde (al dan niet met voortgezette agrarische bestemming)
(…)
Peildata 1 maart 1991 en 30 september 2014
(…)
Bijzondere uitgangspunt(en) In de periode tussen de beide peildata waren de landbouwgronden ingeplant als tijdelijk bos op basis van de zogeheten Set-a-side regeling. Waardoor binnen 25 jaar na realisatie de aanplant in het geheel weer moest zijn gerooid. (…) De marktwaarde van het getaxeerde object op peildatum 30-09-2014 is bepaald met de wetenschap dat op die datum op de landbouwgrond houtopstand, bestaande uit populieren en dennen, werd geteeld waarvoor in het kader van de hiervoor reeds genoemde regeling een ontheffing van de herplantplicht was verleend en dat het gebruik van dierlijke meststoffen was toegestaan.”
Bij brief van 21 september 2020 heeft de gemachtigde van belanghebbende aan [naam14] onder meer het volgende geschreven:
“U kunt zich herinneren dat u met mevrouw [naam15] telefonisch overlegd heeft over de boekwinst inzake ruim 9 ha. In afwijking op wat in bijlage 32 is opgenomen, heeft u niet gemeld dat de boekwinst betrekking had op verkoop van ruim 9 ha. U was zelf betrokken geweest bij o.a. de jaarrekening 2010/2011 en wist dat de ruim 9 ha niet was verkocht maar “naar privé was overgebracht vanwege verpachting van dat land”. Dat is met mevrouw [naam15] besproken. Vervolgens heeft u op 12 december 2014 het rapport 2010//2011 aan mevrouw [naam15] gemaild.
In dat rapport is o.a. opgenomen:
- Blz. 10:
• De activiteiten van [belanghebbende] , gevestigd te [woonplaats] , bestaan voornamelijk uit bosbouwactiviteiten.
- Blz. 13:
• Subsidie braaklegging productiebossen
- Blz. 14:
• In totaal is een bedrag van € 40.758 subsidie vooruitontvangen ten behoeve van het snelgroeiend bos.
- Blz. 15:
• Subsidie bos (4%)
• Braakpremie productiebos
- Blz. 18:
• Privé-opname
• Landbouwgrond € 276.000”
Deze brief is op 22 september 2020 door [naam14] voor akkoord getekend.
De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 6 mei 2021, gelet op het nadere standpunt van de Inspecteur, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.253.879 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.377. Dit houdt verband met feit dat de Inspecteur bij de – onder 2.12 genoemde berekening van de – aanslag abusievelijk geen rekening had gehouden met het onder de bosbouwvrijstelling vallende deel van de inkomenssubsidie ten bedrage van € 21.923 (zie 2.10). In verband hiermee wijzigt eveneens de MKB-winstvrijstelling.
3 Geschil
In geschil is of de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2014, zoals deze luidt na de uitspraak van de Rechtbank, op het juiste bedrag is vastgesteld.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur. Primair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de gehele boekwinst ter zake van de – onder 2.9 genoemde – verkoop van de set-aside gronden onder de landbouwvrijstelling valt. In dit verband heeft belanghebbende een subsidiair standpunt (beroep op het vertrouwensbeginsel) en een meer subsidiair standpunt (beroep op het gelijkheidsbeginsel) ingenomen. Nog meer subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de gehele boekwinst onder de bosbouwvrijstelling valt.
De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft elk van de onder 3.2 genoemde standpunten van belanghebbende gemotiveerd betwist.