Gerechtshof Den Haag, 13-02-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:1254, BK-18/00660
Gerechtshof Den Haag, 13-02-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:1254, BK-18/00660
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Den Haag
- Datum uitspraak
- 13 februari 2019
- Datum publicatie
- 28 mei 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHDHA:2019:1254
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2020:329
- Zaaknummer
- BK-18/00660
Inhoudsindicatie
Erflater heeft bij de liquidatie van zijn BV het bij die BV bedongen stamrecht afgekocht. Op dat moment had de stamrechtaanspraak een waarde van € 197.538. Bij de afkoop is met toepassing van artikel 39f, lid 3, Wet LB (tekst 2014) een bedrag van € 158.030 (80% van € 197.538) aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking. De ter zake van de afkoop van het stamrecht af te dragen loonheffing ad € 81.728 is ten behoeve van de BV voldaan door erflater uit privémiddelen. Zowel het nettobedrag van de stamrechtuitkering als het bedrag van de door erflater betaalde loonheffing is in de rekening-courantverhouding van erflater met de BV geboekt. De BV beschikte over onvoldoende liquide middelen om het volgens de liquidatiebalans aan erflater verschuldigde bedrag te voldoen. In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur terecht de volledige waarde van de stamrechtuitkering in de heffing van inkomstenbelasting heeft betrokken. Het Hof beantwoordt deze vraag bevestigend. Aangezien het door erflater ten behoeve van de BV voldoen van de loonheffing moet worden aangemerkt als een storting van informeel kapitaal, is dat bedrag ten onrechte als schuld geboekt in de rekening-courant. Na eliminatie van dit bedrag uit de rekening-courant laat het saldo daarvan verrekening van het gehele nettobedrag van de afkoopsom toe. Erflater heeft de stamrechtuitkering dan ook volledig genoten.
Uitspraak
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-18/00660
in het geding tussen:
(gemachtigde: [A] )
en
(vertegenwoordigers: [B] en [C] )
op het hoger beroep van belanghebbenden tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 17 april 2018, nummer SGR 17/7965.
Procesverloop
Aan [X] (erflater) is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 223.843, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van negatief € 57.508 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.266. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 3.019 aan belastingrente in rekening gebracht.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag in zoverre verminderd dat het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang is vastgesteld op negatief € 98.913. Voorts heeft de Inspecteur de bij beschikking in rekening gebrachte belastingrente dienovereenkomstig verminderd.
Erflater heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Erflater heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 126. Erflater is [in] 2018 overleden. Belanghebbenden hebben de procedure voortgezet.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 23 januari 2019. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Belanghebbenden hebben ter zitting een pleitnota overgelegd.
Vaststaande feiten
Erflater had in verband met de ontbinding van zijn arbeidsovereenkomst per 1 december 2005 recht op een vergoeding van zijn toenmalige werkgever van € 996.679 (de ontslagvergoeding). Erflater is in een stamrechtakte met de werkgever overeengekomen dat de ontslagvergoeding wordt ingebracht in een op te richten rechtspersoon die voldoet aan de voorwaarden van artikel 11, lid 1, letter g, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst tot 2014; hierna: Wet LB). Op 16 augustus 2005 is de ontslagvergoeding als koopsom voor een stamrecht gestort in [Y] B.V. (de BV), waarvan erflater van 16 augustus 2005 tot 1 december 2014 alle aandelen hield.
Op 31 december 2013 bedroeg de waarde van de stamrechtverplichting € 196.265. De BV is op 1 december 2014 geliquideerd. Op die datum had het stamrecht een waarde van € 197.538. Bij de liquidatie van de BV heeft erflater het stamrecht afgekocht. Daarbij is met toepassing van artikel 39f, lid 3, Wet LB (tekst 2014) een bedrag van € 158.030 (80 percent van € 197.538) aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking. De ter zake van de afkoop van het stamrecht af te dragen loonheffing ad € 81.728 is ten behoeve van de BV voldaan door erflater uit privémiddelen.
Zowel het nettobedrag van de stamrechtuitkering als het bedrag van de door erflater betaalde loonheffing is in de rekening-courantverhouding van erflater met de BV geboekt. Erflater heeft het saldo van de rekening-courant op 30 november 2014 in zijn bezwaarschrift als volgt berekend:
Beginsaldo vordering BV op erflater € 80.705
Mutaties 2014
stamrechtuitkering per saldo - € 115.810
te betalen loonbelasting 2014 privé betaald - € 81.728
overboeking saldo rabobank .871 naar privé € 39.019
overboeking saldo rabobank .754 naar privé € 431
overige ntb kosten privé te betalen - € 5.000
te vorderen Nederlandse dividendbelasting € 1.702
naheffingsboete privé betaald - € 2.451
rente rc € 2.219
- € 161.618
Liquidatiebalans BV verschuldigd aan erflater - € 80.913
In zijn aangifte IB/PVV voor het onderhavige jaar heeft erflater een bedrag van € 80.913 in aftrek gebracht op het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen (het afwaarderingsverlies). Voorts heeft erflater in zijn aangifte een verlies uit aanmerkelijk belang ter grootte van het op de aandelen van de BV gestorte kapitaal van € 18.000 in aanmerking genomen.
Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur het afwaarderingsverlies niet in aftrek toegelaten en het verlies uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 57.508. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het verlies uit aanmerkelijk belang nader vastgesteld op € 98.913 (€ 18.000 + € 80.913).
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
"(…)
8. De rechtbank overweegt dat gelet op de tekst van artikel 39f, derde lid, van de Wet LB, de in dit artikellid opgenomen 80-procentsregel slechts toepassing vindt als de werknemer ineens beschikt over de desbetreffende aanspraak; niet van belang is het daadwerkelijk in de BV aanwezige vermogen ter dekking van de stamrechtverplichting. Deze wetsbepaling is aan de hand van een voorbeeld toegelicht door de staatssecretaris van Financiën in antwoord op vragen uit de Tweede Kamer bij de behandeling van het Belastingplan 2014:
“Om in aanmerking te komen voor de toepassing van de 80 percent-regeling is vereist dat over de volledige aanspraak ineens wordt beschikt. Hierbij is de waarde in het economische verkeer (commerciële waarde) van de aanspraak op het moment van het beschikken bepalend en niet het vermogen dat in de bv daadwerkelijk aanwezig is en uitgekeerd kan worden. De belastingheffing vindt dan ook plaats over deze waarde van de aanspraak. In verlengde daarvan wordt ook de 80 percentregeling toegepast op de waarde van de aanspraak op het moment van beschikken. In het door de NOB genoemde voorbeeld zou de belastingheffing plaatsvinden en de 80 percent-regeling toegepast worden over de waarde van € 200.000 en niet over het in de bv aanwezige bedrag van € 100.000. Dit impliceert een te betalen belasting over het bedrag van € 160.000 (80 percent van € 200.000). Bij een belastingtarief van 52 percent zou dit leiden tot belastingheffing van € 83.200, zijnde 52 percent van € 160.000. Nu over de volledige aanspraak wordt beschikt overeenkomstig artikel 39f van de Wet LB 1964 wordt er geen revisierente in rekening gebracht.”
Nota naar aanleiding van het verslag, TK vergaderjaar 2013/14, 33 752, nr. 11, p. 95.
Nu tussen partijen kennelijk niet in geschil is dat de 80‑procentsregel toepassing vindt, wordt [erflater] geacht de aanspraak, oftewel de waarde van de stamrechtverplichting op dat moment, te hebben genoten. Dat een deel daarvan door de BV niet kon worden uitgekeerd maakt dit niet anders. Het primaire standpunt van [erflater] faalt dus.
9. Het subsidiaire standpunt van [erflater] faalt eveneens omdat – [de Inspecteur] heeft daar terecht ook op gewezen – aannemelijk is dat de waarde van de vordering op de BV van meet af aan nihil was en daarom voor een waarde van nihil moet worden opgenomen op de beginbalans van het tbs-vermogen, zodat voor afwaardering geen plaats is. Het beroep van [erflater] op de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch van 7 september 2017, ECLI:NL:GHSHE:2017:3839, kan niet tot een ander oordeel leiden omdat het in die zaak niet ging over de afkoop van een stamrecht maar over het op een vordering bijschrijven van periodieke stamrechtuitkeringen.
10. Gelet op het vorenstaande is het gelijk aan [de Inspecteur] en is het beroep ongegrond.
(…)"
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
Tussen partijen is in geschil of de aanslag, zoals deze is verminderd bij de uitspraak op bezwaar, naar het juiste bedrag is opgelegd. Belanghebbenden beantwoorden deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
Belanghebbenden concluderen, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar, primair tot vermindering van de aanslag in zoverre dat deze wordt berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 142.930 (€ 223.843 - € 80.913) en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 18.000 negatief, subsidiair tot vermindering van de aanslag in zoverre dat deze wordt berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.639 (€ 223.843 – (€ 80.913 – € 9.709 12% MKB-winstvrijstelling)) en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 18.000 negatief, en tot dienovereenkomstige vermindering van de bij beschikking in rekening gebrachte belastingrente.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.