Gerechtshof Den Haag, 11-12-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3321, BK-18/00969
Gerechtshof Den Haag, 11-12-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3321, BK-18/00969
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Den Haag
- Datum uitspraak
- 11 december 2019
- Datum publicatie
- 19 december 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHDHA:2019:3321
- Zaaknummer
- BK-18/00969
Inhoudsindicatie
Belanghebbende heeft vanaf 2010 t/m 2012 gelden in rekening-courant verstrekt aan zijn vennootschap (de BV). In 2014 heeft belanghebbende de rekening-courantvordering ten laste van het tbs-resultaat afgewaardeerd. De Inspecteur heeft het afwaarderingsverlies niet in aftrek toegelaten. Het Hof oordeelt dat het afwaarderingsverlies niet aftrekbaar is omdat sprake is van een onzakelijke lening. De enige inkomsten van de BV zijn de managementvergoedingen, waarvan de hoogte afhankelijk is van de resultaten van haar deelneming. In de jaren 2010 t/m 2012 waren de resultaten van deze deelneming slecht. Niet aannemelijk is dat uitzicht bestond op substantiële verbetering van de resultaten van de deelneming. Daarnaast had de BV een negatief eigen vermogen, bezat zij nauwelijks activa en waren geen zekerheden gesteld. Gelet hierop kan naar het oordeel van het Hof geen niet-winstdelende rente worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.
Uitspraak
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-18/00969
in het geding tussen:
(gemachtigde: [A] )
en
(vertegenwoordigers: [B] , [C] en [D] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 16 augustus 2018, nummer SGR 18/1838.
Procesverloop
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.291 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.839. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 883 aan belastingrente in rekening gebracht.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen voormelde aanslag en beschikking afgewezen.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake van het beroep is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffer een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een nader stuk, door hem aangeduid als verweerschrift, ingediend.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 30 oktober 2019, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota met één bijlage overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Het Hof gaat uit van de door de Rechtbank vastgestelde feiten:
" 1. [Belanghebbende] is 100% aandeelhouder en enig bestuurder van de vennootschap [E] BV (de BV).
2. De BV bezit 50% van de aandelen in de vennootschap [F] BV, die op haar beurt 100% bezit van de aandelen in de vennootschap [G] BV.
3. In de loop van het jaar 2009 is een rekening-courant schuld van [belanghebbende] aan de BV ten bedrage van € 10.786 omgeslagen in een rekening-courant vordering van [belanghebbende] op de BV. Die vordering bedroeg per ultimo 2009 € 8.159.
4. In oktober 2010 heeft [belanghebbende] met de BV een ‘overeenkomst van geldlening in rekening-courant’ gesloten. De kredietfaciliteit is beperkt tot € 100.000.
Zekerheden zijn niet gesteld. Het saldo (inclusief rente en eventuele kosten) dient – behoudens een nieuwe overeenkomst – per 31 december 2019 volledig te zijn afgelost. Het rentepercentage is gelijk aan de depositorente van de ECB verhoogd met een opslag van 2%. In feite is een rentepercentage van 2% in rekening gebracht.
5. Het verloop van de rekening-courant vordering van [belanghebbende] op de BV (de rct-vordering) is als volgt.
2009 € 8.159
2010 € 35.831
2011 € 65.579
2012 € 77.758
2013 € 76.388
2014 € 77.333
6. Inclusief de bijgeschreven rente over 2014 ten bedrage van € 1.537 bedraagt het saldo van de rct-vordering per ultimo 2014 nominaal € 78.870.
7. De rct-vordering is ontstaan doordat de BV onvoldoende omzet in rekening heeft kunnen brengen bij haar hiervoor onder 2. genoemde deelnemingen, terwijl de BV wel steeds bedragen aan [belanghebbende] heeft verloond en daarover loonheffingen heeft afgedragen. Omdat de BV niet over voldoende financiële middelen beschikte om het netto-loon aan [belanghebbende] te betalen, is de rct-vordering opgelopen zoals hiervoor is weergegeven.
8. In zijn aangifte IB/PVV 2014 heeft [belanghebbende] de rct-vordering afgewaardeerd met een bedrag van € 39.435 (= 50% van € 78.870).
9. Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2014 is de afwaardering van de rct-vordering niet in aanmerking genomen."
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
"(…)
10. In geschil is of [de Inspecteur] de afwaardering terecht heeft geweigerd.
11. De rechtbank stelt voorop dat een afwaardering van een rct-vordering als de onderhavige fiscaal niet in aanmerking wordt genomen indien sprake is van een onzakelijke lening. Van een onzakelijke lening is sprake, wanneer een aandeelhouder van een vennootschap aan die vennootschap een geldlening verstrekt en daarbij een debiteurenrisico aanvaardt dat een derde, niet zijnde aandeelhouder van die vennootschap, niet zou hebben aanvaard, ook niet voor een hogere rente (zie r.o. 3.4.1 van HR 3 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ9156). Alsdan moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat de aandeelhouder dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de met haar gelieerde vennootschap in de hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Een eventuele afwaardering van een dergelijke lening kan niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden worden gebracht. De bewijslast dat sprake is van een onzakelijke lening rust op [de Inspecteur].
12. [ De Inspecteur] heeft daartoe gewezen op de wijze waarop de rct-vordering is ontstaan en opgelopen – uit het beroepschrift blijkt dat het krediet is van jaar tot jaar verhoogd met [belanghebbende]s loonvorderingen op de BV – en op de voorwaarden waaronder de rct-vordering door [belanghebbende] is aangegaan. Daarnaast heeft [de Inspecteur] gewezen op de omvang van het negatieve eigen vermogen van de BV in de periode 2009 – 2014 en op het ontbreken bij de BV van activa waarin stille reserves schuilgaan die eventueel verhaal zouden bieden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] aannemelijk gemaakt dat met betrekking tot de rct-vordering sprake is van een onzakelijke lening. Door een rekening-courantovereenkomst te sluiten en de rct-vordering van jaar tot jaar te verhogen zonder aflossingsschema en zekerheden overeen te komen, in samenhang bezien met het feit dat de BV niet beschikte over activa die enig verhaal konden bieden terwijl daarnaast bij de BV sprake was van een door geleden verliezen ontstaan (en op het moment van aangaan van de lening reeds bestaand) negatief eigen vermogen, heeft [belanghebbende] een debiteurenrisico aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben willen lopen, ook niet tegen een hogere rente. Hierbij volgt de rechtbank [belanghebbende] niet in zijn ter zitting ingenomen stelling dat de BV met zijn deelneming in [F] BV (50%) beschikte over (voldoende) activa die wel degelijk verhaal konden bieden, omdat, naar uit de jaarrekening blijkt, de waardering van die deelneming door de gecumuleerde negatieve resultaten negatief was. Dat, naar [belanghebbende] stelt, hij in de periode dat de rct-vordering is ontstaan en opgelopen redelijkerwijs kon en mocht menen dat er voldoende zekerheid bestond dat de BV in staat zou zijn de vordering terug te betalen ook zonder dat door de BV zekerheden werden afgegeven, en dat de verwachting bestond dat de BV dan wel diens deelnemingen zich tijdig zouden herstellen (vgl. HR 13 januari 2012, nr. 10/03654, ECLI:NL:HR:2012:BP8068), acht de rechtbank onder de gegeven omstandigheden niet aannemelijk. Daarbij neemt de rechtbank tevens in aanmerking dat [belanghebbende] wel heeft gesteld dat er een aantal latente projecten liepen die potentieel winstgevend waren, maar dat hij die stelling niet nader heeft geconcretiseerd of met enig bewijsmiddel heeft onderbouwd en derhalve niet aannemelijk heeft gemaakt. Verder acht de rechtbank geen sprake van bijzondere omstandigheden, zoals omstandigheden waaruit zou blijken dat andere motieven dan aandeelhoudersmotieven in overwegende mate een rol hebben gespeeld. [De Inspecteur] heeft bij het opleggen van de aanslag de afwaardering dan ook terecht geweigerd.
13. [ Belanghebbende] doet tevens een beroep op het vertrouwensbeginsel en voert in dat verband aan dat in de aangifte 2012 ook een afwaardering op de rct-vordering is opgenomen, welke afwaardering door [de Inspecteur] is geaccepteerd, zowel bij de vaststelling van de eerste en tweede voorlopige aanslag 2012 als bij de uiteindelijk vastgestelde definitieve aanslag 2012. Dit beroep op het vertrouwensbeginsel treft geen doel. Het enkele feit dat [de Inspecteur] de aangifte over het jaar 2012 heeft gevolgd, en daarmee de in die aangifte opgenomen afwaardering van de rct-vordering heeft geaccepteerd, is daartoe onvoldoende (vgl. Hoge Raad 13 februari 2015, ECLI:NL:HR:2015:278). Dat de aangelegenheid van de afwaardering over het jaar 2012 uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de [de Inspecteur] is voorgelegd – wat [de Inspecteur] overigens nadrukkelijk heeft betwist – is voor de rechtbank niet gesteld of gebleken, terwijl ook overigens geen omstandigheden zijn aangevoerd waaruit kan worden afgeleid dat [de Inspecteur] daarbij een weloverwogen standpunt heeft ingenomen. Dat er een noemenswaardig verschil zat tussen enerzijds de hoogte van de eerste voorlopige aanslag 2012 en anderzijds de hoogte van de tweede voorlopige aanslag en de definitieve aanslag 2012, maakt dit niet anders, net als het feit dat er een lange tijdspanne is gelegen tussen de vaststelling van de verschillende voor 2012 opgelegde aanslagen.
14. Verder vindt de rechtbank in de gedingstukken en hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd ook geen ondersteuning voor de conclusie dat [de Inspecteur] bij de aanslagregeling of tijdens de bezwaarfase heeft gehandeld in strijd met één van de overige beginselen van behoorlijk bestuur, daaronder begrepen het zorgvuldigheidsbeginsel. De rechtbank volgt [belanghebbende] daarom niet in zijn stelling dat sprake is van een schending van één of meer van die beginselen.
15. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft [belanghebbende] geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.
16. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 naar een juist bedrag is opgelegd en is het beroep ongegrond verklaard.
(…)"