Gerechtshof Den Haag, 11-08-2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:2016, BK-19/00265 en BK-19/00266

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummers BK-19/00265 en BK-19/00266

Uitspraak van 11 augustus 2020

in het geding tussen:

[X] te [Z] , belanghebbende,

(gemachtigde: […] )

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,

(vertegenwoordigers: […] en […] )

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 26 februari 2019, nummers SGR 18/1972 en SGR 18/1974.

Procesverloop

1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.292 (de aanslag 2014). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 1.175 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking 2014).

1.1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.629 (de aanslag 2015). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 531 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking 2015).

1.2. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaren tegen voormelde aanslagen en beschikkingen afgewezen.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 128. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 30 juni 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende en [A] ( [A] ) hebben op 10 april 2014 een Limited Liability Partnership (LLP) opgericht naar het recht van het Verenigd Koninkrijk met de naam [B] LLP, tevens handelende onder de naam [B-1] .

2.2. Tot de gedingstukken behoort een "Register of Members and Contribution". Daaruit blijkt dat belanghebbende en [A] bij de oprichting van [B] LLP zijn benoemd tot "designated members" en dat zij voor 80% respectievelijk 20% deelnemen in [B] LLP. Met ingang van 18 september 2015 is [C] ( [C] ) in de plaats getreden van [A] als designated member in [B] LLP.

2.3. De activiteiten van [B] LLP werden vanuit Nederland verricht en bestonden volgens een tot de gedingstukken behorend uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel uit het drijven van een evenementenbureau dat gespecialiseerd is in het realiseren en uitvoeren van buitenlandse tours en evenementen voor multiculturele doelgroepen.

2.4. [D] heeft op 7 oktober 2015 een lening met een hoofdsom van € 20.000 verstrekt aan [B] LLP. Aan de geldleningsovereenkomst is een verpandingsovereenkomst tevens pandakte gehecht, in welke overeenkomst [B] LLP zich verbindt tot het verpanden van zekerheden aan [D] ter zake van de door [D] verstrekte geldlening. Belanghebbende en [C] hebben zich voor deze lening persoonlijk borg gesteld.

2.5. Op 14 juni 2016 is [B] LLP wegens opheffing uitgeschreven uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel.

2.6. Belanghebbende heeft in zijn aangiften IB/PVV voor de onderhavige jaren een belastbare winst uit onderneming aangegeven van negatief € 36.042 (voor het jaar 2014) en negatief € 60.830 (voor het jaar 2015).

2.7. De Inspecteur heeft in 2017 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de onderhavige jaren. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is een rapport met dagtekening 25 juli 2017 opgemaakt, waarin onder meer het volgende staat:

"(…)

1.1. Reikwijdte van het onderzoek

(…)

Mede gelet op de bevindingen uit het onderzoek is besloten het onderzoek te beperken tot de kwalificatie van de buitenlandse rechtsvorm Limited Liability Partnership (in het vervolg afgekort als: LLP) ten behoeve van de belastingheffing voor de inkomstenbelasting danwel de vennootschapsbelasting. Tevens is beoordeeld of sprake is van een bron van inkomen voor de inkomstenbelasting.

(…)

2.3 Bedrijfsactiviteiten

[Belanghebbende] is sinds 2010 in loondienst -fulltime- bij IT-bedrijf [E] . (…) Dansen is een van zijn hobby's. Hij heeft in 2013 een kleine (dans)reis georganiseerd met een groep vrienden naar Spanje. Vanuit die ervaring ontstond het idee om dat vanaf 2014 bedrijfsmatig te gaan doen. Er waren contacten met een Nederlandse band die Caraibische muziek maakt, alsmede met DJ's. Het plan was om in samenwerking met hen een grote (dans)reis te organiseren.

Oprichting LLP

[Belanghebbende] vertelt dat hij zijn privévermogen wilde afscheiden van bedrijfsvermogen. Hij heeft in april 2014 besloten tot het oprichten van een LLP. Dat betekent volgens hem de lusten van een eenmanszaak en geen nadelen. Voor het oprichten van een LLP waren twee personen nodig. Naast [belanghebbende] is [ [A] ] bij de oprichting als "designated member" benoemd. Zij heeft een juridische achtergrond en heeft als adviseur ondersteuning geboden.

Volgens verklaring van [belanghebbende] was hij de enige betrokken ondernemer, ondanks het feit dat per 18 september 2015 een andere "designated member" werd ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (…). Deze mevrouw [C] zou echter geen toegevoegde waarde voor de activiteiten hebben gehad. Zij was volgens zijn verklaring niet tekenbevoegd en had geen aandelen. Er is geen kapitaal gestort.

(…)

3.1. Lijst van gekwalificeerde buitenlandse samenwerkingsverbanden

De Belastingdienst heeft een lijst gepubliceerd van eerder beoordeelde buitenlandse samenwerkingsverbanden en buitenlandse rechtsvormen. Daarbij wordt aangegeven tot welke conclusie de antwoorden op een viertal vragen hebben geleid dan wel of het beoordeelde samenwerkingsverband of de beoordeelde rechtsvorm vergelijkbaar is met een Nederlandse commanditaire vennootschap ("CV-achtige"). Omdat in de praktijk is gebleken dat de kwalificatie in sommige landen sterk afhankelijk is van de inrichting van de statuten, is de lijst indicatief van aard. Ten opzichte van de vorige lijst (publicatie voorjaar 2013) zijn de volgende samenwerkingsverbanden en rechtsvormen niet langer opgenomen:

• Verenigd Koninkrijk, Limited Liability Partnership

• (anderen, niet nader opgenomen in dit verslag)

De reden hiervoor is dat dit type buitenlandse samenwerkingsverbanden en rechtsvormen, waarin het karakter van een "personenvennootschap" samengaat met "beperkte aansprakelijkheid van vennoten" steeds opnieuw ter beoordeling wordt voorgelegd. Een opname op een lijst die indicatief van aard is, heeft dan geen toegevoegde waarde.

Gelet op het bovenstaande is de kwalificatie van de onderhavige rechtsvorm voorgelegd aan de Kennisgroep kwalificatie rechtsvormen en belastingplicht. De beoordeling is in paragraaf 3.2 opgenomen en de conclusie in paragraaf 3.3.

3.2. Toetsingskader

Buitenlandse rechtsvormen c.q. samenwerkingsverbanden dienen, voor zover dit voor Nederlandse belastingheffing van belang is, te worden gekwalificeerd volgens het door de Staatssecretaris van Financiën gepubliceerde toetsingskader. Dit toetsingskader is opgenomen in onderdeel 3 van het besluit van de Staatssecretaris van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M (hierna: het besluit). Bij de kwalificatie geldt de civiele wetgeving van het betreffende land als uitgangspunt. Slechts in het geval dat de betreffende wetgeving toestaat om voor de kwalificatie relevante onderdelen statutair te regelen, kunnen de statuten van de rechtsvorm c.q. het samenwerkingsverband van belang zijn.

Het toetsingskader omvat de volgende vier vragen.

(A) Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van de vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent?

(B) Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband?

(C) Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal in civielrechtelijke zin, dan wel kan het kapitaal in maatschappelijke zin gelijkgesteld worden met een in aandelen verdeeld kapitaal?

(D) Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat toestemming nodig is van alle participanten?

Vragen van het toetsingskader

A. Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van

de vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent?

De Act vermeldt hier het volgende over:

Section 1 LLP Act 2000

(1) There shall be a new form of legal entity to be known as a limited liability partnership.

(2) A limited liability partnership is a body corporate (with legal personality separate from that of its members) which is formed by being incorporated under this Act; and

Uit de Act blijkt dat de LLP rechtspersoonlijkheid heeft, hetgeen impliceert dat zij het juridisch eigendom kan hebben van vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent.

Het antwoord op vraag A is Ja

B. Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de

andere verplichtingen van het samenwerkingsverband?

De Act vermeldt het volgende over de aansprakelijkheid.

Section 1 LLP Act 2000.

(4) The members of a limited liability partnership have such liability to contribute to its assets in the event of its being wound up as is provided for by virtue of this Act.

118ZC

(4) The amount of the liability of a member of a limited liability partnership on a winding up is the amount which—

Deze bepaling is van dwingend recht waarvan bij een eventuele overeenkomst niet van kan worden afgeweken.

Het antwoord op vraag B is Ja

B.(C; Hof) Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal in civiel rechtelijke zin, dan wel kan het kapitaal in maatschappelijke zin gelijkgesteld worden met een in aandelen verdeeld kapitaal?

Gegeven het maatwerkkarakter van de beoordeling van LLP's, wordt vraag C van het kwalificatiebesluit overgeslagen, omdat het antwoord op de vraag niet relevant is voor het transparante/niet-transparante karakter van de LLP.

Het antwoord op vraag C is niet relevant.

[D.] Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat toestemming nodig is van alle participanten?

In de act is hieromtrent niets geregeld. Dit wordt overgelaten aan de overeenkomst. Nu er geen overeenkomst is verwijst section 5, letter b juncto section 15, letter c, van de Act naar de LLP Regulations 2001. Provision 7 lid 5 bepaalt dat er geen nieuwe leden worden toegelaten zonder de toestemming van de overige partners.

Section 5. – (1) Except as far as otherwise provided by this Act or any other Relationship of enactment, the mutual rights and duties of the members of a limited members etc. liability partnership, and the mutual rights and duties of a limited liability partnership and its members, shall be governed—

Section 15. Regulations may make provision about limited liability company law etc. partnerships and oversea limited liability partnerships (not being provision about insolvency or winding up) by—

Provision 7. The mutual rights and duties of the members and the mutual rights and duties of the limited liability partnership and the members shall be determined, subject to the provisions of the general law and to the terms of any limited liability partnership agreement, by the following rules:

(5) No person may be introduced as a member or voluntarily assign an interest in a limited liability partnership without the consent of all existing members

Het antwoord op vraag D is NEE.

3.3. Conclusie

Een LLP heeft in het algemeen zowel kenmerken van een personenvennootschap als van een kapitaalvennootschap. Nu de vragen A en B positief worden beantwoord en voorts niet is gebleken dat de onderneming binnen de LLP voor rekening en risico van de members wordt gedreven, zou - onder verwijzing naar BNB 2006/288 – de LLP in beginsel als kapitaalvennootschap kwalificeren.

Dit kan anders zijn ingeval de persoonlijke samenwerking van de participanten voorop staat en de participatie samenhangt met en afhankelijk is van werkzaamheden die voor het samenwerkingsverband worden verricht door de participanten.

[B] LLP wordt niet gebruikt voor vrije beroepsuitoefening. Uit het gesprek met [belanghebbende] blijkt bovendien dat er in feite één werkzame participant is. Van een samenwerking tussen participanten is dan ook geen sprake. Er is één participant die zijn éénmanszaak heeft voortgezet via de LLP.

Dit betekent dat de LLP meer kenmerken heeft van een kapitaalvennootschap en de uitzondering zich hier niet voordoet. De LLP wordt dan ook aangemerkt als een niet transparant lichaam. De fiscale resultaten van de LLP worden in de heffing vennootschapsbelasting betrokken en in de aangiften inkomstenbelasting 2014 en 2015 bij [belanghebbende] gecorrigeerd. (…)

5.1. Inkomstenbelasting belastbare winst

2014 2015

Aangegeven belastbare winst € -36.042 € -60.830

Correctie (zie onderdeel 3) € 36.042 € 60.830

Gecorrigeerde belastbare winst € 0 € 0

5.1. Belastbaar inkomen box 1

2014 2015

Aangegeven inkomen uit werk en woning (box 1) € 5.250 € -26.201

Correctie belastbare winst uit onderneming (par.5.1) € 36.042 € 60.830

Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en

woning (box 1) € 41.292 € 34.629

(…)"

2.8. Bij de aanslagregeling is de Inspecteur afgeweken van de door belanghebbende ingediende aangiften en heeft hij de verliezen uit onderneming niet in aanmerking genomen.

Oordeel van de Rechtbank

"(…)

Beoordeling van het geschil

“3.3. Toetsingskader

(A) Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van de vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent?

(…)

(B) Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband?

(…)

(C) Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal in civielrechtelijke

zin, dan wel kan het kapitaal in maatschappelijke zin gelijkgesteld worden met een in

aandelen verdeeld kapitaal?

(…)

(D) Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat toestemming nodig is van alle participanten?

(…)

3.4. Kapitaalvennootschap of personenvennootschap

(…)

(…) Kapitaalvennootschappen gelden als niet-transparante lichamen.

Van een kapitaalvennootschap in vorenbedoelde zin is in ieder geval sprake:

(…)"

Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur de in de aangiften vermelde verliezen uit onderneming terecht niet in aanmerking heeft genomen. Daarbij gaat het om de volgende vragen:

(ii) bij bevestigende beantwoording van vraag (i): vormen de activiteiten die belanghebbende onder de naam [B] LLP verricht voor hem een bron van inkomen?

(iii) bij bevestigende beantwoording van vraag (ii): dient het met vorenbedoelde activiteiten behaalde (negatieve) resultaat aangemerkt te worden als winst uit onderneming?

(iv) bij bevestigende beantwoording van vraag (iii): heeft belanghebbende voldaan aan het urencriterium?

Belanghebbende beantwoordt alle vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.

4.2. Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar, tot vermindering van de aanslagen voor de jaren 2014 en 2015 tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.250 (2014) en negatief € 26.201 (2015) - alsmede tot vaststelling van een (ondernemings)verlies uit werk en woning voor het jaar 2015 op € 26.201 - en tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikkingen belastingrente.

4.3. De Inspecteur concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep.

Beoordeling van het hoger beroep

Kwalificatie LLP

5.1. Partijen zijn het erover eens dat de onderneming [B] die werd gedreven in de naar het recht van het Verenigd Koninkrijk opgerichte LLP eigendom was van de LLP en dat de participaties in de LLP niet vrij overdraagbaar zijn. De vraag die partijen verdeeld houdt, is of de participanten beperkt aansprakelijk zijn voor het handelen van de LLP.

5.2.1. Dit brengt mee dat beoordeeld moet worden of de aansprakelijkheid van de participanten in [B] LLP beperkt is tot hun inleg dan wel de volstortingsverplichting. Hiervoor is beslissend in hoeverre de participanten volgens het vennootschapsrecht van het land van oprichting aansprakelijk zijn voor de schulden van [B] LLP (vgl. HR 23 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BT2292, BNB 2012/12).

5.2.2. Een naar het recht van het Verenigd Koninkrijk opgerichte LLP is een los van de deelnemers bestaande entiteit met rechtspersoonlijkheid waarop het personenvennootschapsrecht in beginsel niet van toepassing is (LLP Act, section 1(2) en 1(5); de aangehaalde bepalingen zijn opgenomen in de aangehechte bijlage). In de toelichting bij de LLP Act, de explanatory notes, is het juridische karakter van een LLP als volgt omschreven:

"The LLP’s existence as a separate legal entity makes it more closely akin to a company than to a partnership (except insofar as the internal relations are governed by agreement between the members – see paragraph 17 below). The underlying approach, therefore, was to draw on the principles enshrined in the legislative treatment of companies."

De LLP-wetgeving bevat geen bepaling die expliciet de aansprakelijkheid van de deelnemers voor de schulden van de LLP beperkt. In de explanatory notes is echter opgemerkt dat doordat een LPP rechtspersoonlijkheid heeft en de deelnemers worden aangemerkt als vertegenwoordigers van de LLP, de LLP als rechtspersoon aansprakelijk is voor haar schulden en verplichtingen. De LLP-wetgeving bevat geen bepaling op grond waarvan de deelnemers eveneens verbonden zijn voor de verplichtingen van de LLP. De contractuele aansprakelijkheid is dus een aangelegenheid tussen de derde partij en de LLP. Wel zijn in de LLP-wetgeving ter bescherming van schuldeisers uitzonderingen gemaakt op de regel dat alleen de LLP, als rechtspersoon, aansprakelijk is voor haar schulden (vgl. LLP Act, section 1(4)). Dit is gerealiseerd door (een deel van) de beschermingsregels die gelden voor kapitaalvennootschappen (companies) van overeenkomstige toepassing te verklaren op de LLP (zie LLP Regulations 2001, LLP Regulations 2009 en 5.2.3. hierna). Daarnaast kunnen de deelnemers in een LLP overeenkomen dat zij, in geval van insolventie van de LLP, onder bepaalde omstandigheden dienen bij te dragen aan de activa van de LLP, zodat de schulden van de LLP betaald kunnen worden (Insolvency Act, section 74).

5.2.3. De Insolvency Act bevat bepalingen op grond waarvan doorbraakaansprakelijkheid kan ontstaan. Doorbraak van aansprakelijkheid is aan de orde indien tijdens liquidatie van de LLP blijkt dat een of meer deelnemers de onderneming van de LLP hebben voortgezet met de intentie schuldeisers te benadelen (fraudulent trading). De rechter kan dan op verzoek van de vereffenaar beslissen dat de deelnemers gehouden zijn tot een betaling van een door hem bepaald bedrag aan de vennootschap (Insolvency Act, section 213). Doorbraak van aansprakelijkheid doet zich ook voor indien tijdens het faillissement van de LLP blijkt dat een deelnemer wist of behoorde te weten dat een faillissement onvermijdelijk was en heeft nagelaten alles in het werk te stellen om de schade voor de crediteuren van de LLP te beperken tot een minimum. Ook in dat geval bepaalt de rechter de hoogte van het bedrag waarvoor de deelnemer aansprakelijk wordt gesteld (Insolvency Act, section 214).

Verder kan een deelnemer aansprakelijk gesteld worden indien hij in een periode van twee jaar voorafgaand aan het faillissement van de LLP gelden of goederen aan de LLP heeft onttrokken, terwijl hij wist of behoorde te weten dat de LLP – al dan niet als gevolg van de onttrekking – niet in staat zou zijn of zou worden haar schulden te betalen (Insolvency Act, section 214A).

5.2.4. Een deelnemer kan ten slotte aansprakelijk gesteld worden in de volgende situaties.

5.2.5. Uit het voorgaande volgt dat [B] LLP civielrechtelijk een rechtspersoon is die, met uitzondering van anderen, aansprakelijk is voor de door haar aangegane verbintenissen. Slechts in uitzonderlijke gevallen, waarin veelal sprake is van onrechtmatig of verwijtbaar handelen ten nadele van schuldeisers, kan een deelnemer verplicht worden bij te dragen in het tekort van de LLP ten tijde van insolventie. Daarnaast kan een deelnemer aansprakelijk gesteld worden in de hiervoor in 5.2.4 besproken situaties. De achtergrond van al deze uitzonderingen, die bovendien zijn ontleend aan het kapitaalvennootschapsrecht (company law), is het zorgdragen voor een voldoende niveau van bescherming van schuldeisers. Vorenbedoelde uitzonderingen bewerkstelligen niet dat als hoofdregel heeft te gelden dat de deelnemers aansprakelijk zijn voor de verbintenissen van een LLP. Daarbij dient tot slot te worden opgemerkt dat van de in artikel 74 van de Insolvency Act geboden mogelijkheid om de aansprakelijkheid contractueel uit te breiden in het onderhavige geval geen gebruik is gemaakt, zodat het uitgangspunt blijft gelden dat [B] LLP zelf aansprakelijk is voor de door haar aangegane verbintenissen.

5.2.6. De omstandigheid dat belanghebbende en [C] zich persoonlijk borg hebben gesteld voor een aan [B] LLP verstrekte lening (zie 2.4) maakt niet dat, anders dan belanghebbende stelt, de activiteiten van [B] LLP feitelijk voor hun rekening en risico werden verricht. Belanghebbende en [C] hebben zich immers persoonlijk en niet in de hoedanigheid van deelnemer borg gesteld, zodat van een inbreuk op de aansprakelijkheid van [B] LLP voor haar verbintenissen geen sprake is.

5.3. Hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot het oordeel dat [B] LLP aangemerkt dient te worden als een niet-transparante entiteit, dat wil zeggen als een kapitaalvennootschap. De participanten waren namelijk slechts aansprakelijk tot het bedrag van hun inleg, de onderneming [B] was eigendom van de LLP, toetreding of vervanging van participanten kon niet plaatsvinden zonder toestemming van alle participanten en de onderneming werd overigens ook feitelijk niet voor rekening en risico van de participanten gedreven (vgl. HR 2 juni 2006, ECLI:NL:HR:2006:AX2034, BNB 2006/288). De enkele omstandigheid dat belanghebbende de resultaten van de LLP als winst uit onderneming in zijn aangifte heeft opgenomen brengt niet mee dat de onderneming voor zijn rekening en risico werd gedreven. Ook de blote stelling dat bij de oprichting van de LLP afspraken zijn gemaakt waaruit kan worden afgeleid dat de onderneming voor rekening en risico van de participanten werd gedreven, leidt niet tot een ander oordeel.

5.4. Voor zover belanghebbende zich op het standpunt stelt dat hij aan in onderdeel 3.1 van het hiervoor in overweging 2.7 vermelde boekenonderzoek vermelde “Lijst gekwalificeerde buitenlandse samenwerkingsverbanden” zoals die in de onderhavige jaren luidde (de lijst) het gerechtvaardigde vertrouwen mocht ontlenen dat [B] LLP voor Nederlandse belastingheffingsdoeleinden als transparant moet worden aangemerkt, volgt het Hof belanghebbende hierin niet. In paragraaf 7 van het Besluit kwalificatie buitenlandse samenwerkingsverbanden is met betrekking tot de lijst immers opgemerkt dat die een indicatief karakter heeft omdat de kwalificatie in individuele gevallen anders kan uitpakken (bijvoorbeeld door verandering van wet- en regelgeving van het land van oprichting). In diezelfde paragraaf staat ook dat de belastingplichtige die zekerheid wil over de kwalificatie van het buitenlandse samenwerkingsverband, een verzoek kan indienen bij de inspecteur. Dat bevestigt het indicatieve karakter van de lijst. Nergens blijkt uit dat, zoals belanghebbende bepleit, het indicatieve karakter uitsluitend betrekking heeft op de vraag of de participaties vrij overdraagbaar zijn.

5.5. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel leidt evenmin tot de conclusie dat [B] LLP als een transparant lichaam moet worden aangemerkt. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van zijn beroep op het gelijkheidsbeginsel aangevoerd dat voor in Nederland gevestigde LLP’s die door grote juridische dienstverleners en accountancypraktijken worden gebruikt voor het uitoefenen van hun onderneming, afspraken zijn gemaakt op grond waarvan deze voor fiscale doeleinden als transparant kwalificeren. Deze stelling faalt reeds vanwege onvoldoende feitelijke onderbouwing. Gesteld noch gebleken is dat sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. Daarnaast heeft belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat – zo al sprake zou zijn van een gunstiger behandeling van andere LLP’s – dit verschil berust op een door de Inspecteur gevoerd beleid of dat de voor een oogmerk van begunstiging vereiste bewustheid van de bevoordeling van die belastingplichtigen bij de Inspecteur aanwezig is.

5.6. De kwalificatie van [B] LLP als een kapitaalvennootschap heeft tot gevolg dat de door haar behaalde resultaten niet toegerekend kunnen worden aan belanghebbende. De Inspecteur heeft de in de aangiften opgenomen negatieve winsten uit onderneming terecht niet in aanmerking genomen. Het Hof komt niet toe aan de beoordeling van de vragen ii t/m iv.

5.7.1. Belanghebbende heeft zich in geval sprake is van een kapitaalvennootschap op het standpunt gesteld dat de gelden die hij heeft betaald uit hoofde van de borgstelling voor de aan [B] LLP verstrekte geldlening van € 20.000, in het jaar 2015 als (negatieve) inkomsten uit het ter beschikking stellen van vermogen in aanmerking moeten worden genomen.

5.7.2. De Inspecteur heeft niet weersproken dat belanghebbende de geldlening uit hoofde van zijn borgstelling heeft terugbetaald en heeft ter zitting erkend dat sprake is van een zakelijke borgstelling, zodat dit als (negatieve) inkomsten uit het ter beschikking stellen van vermogen ten laste van het belastbaar inkomen uit werk en woning mag worden gebracht. Het beroep is dus voor het jaar 2015 in zoverre gegrond.

5.7.3. Het voornoemde heeft tot gevolg dat het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2015 dient te worden verminderd met een bedrag van € 17.600 (zijnde – naar het Hof begrijpt – € 20.000 aan negatieve inkomsten uit het ter beschikking stellen van vermogen gecorrigeerd met een bedrag van € 2.400 inzake de terbeschikkingstellingsvrijstelling als bedoeld in artikel 3.99 b van de Wet op de inkomstenbelasting 2001; Wet IB 2001) tot op een bedrag van € 17.029.

5.8. Tenslotte stelt belanghebbende dat in het geval [B] LLP als niet-transparant dient te worden aangemerkt, de bedragen die belanghebbende voor zijn participatie in [B] LLP heeft opgeofferd in de jaren 2014 en 2015 in aanmerking dienen te worden genomen als verkrijgingsprijs in de zin van artikel 4.21 van de Wet IB 2001. Voor zover al zou sprake zijn van de verwerving van een aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 4.6 van de Wet IB 2001, faalt de stelling, aangezien de verkrijgingsprijs niet van invloed is op de hoogte van de aanslagen 2014 en 2015. In de onderhavige jaren is namelijk geen sprake van een (al dan niet fictieve) vervreemding van de participatie in of liquidatie van [B] LLP.

Slotsom

5.9. Het hoger beroep van belanghebbende is wat betreft het jaar 2015 gegrond. Met betrekking tot het jaar 2014 is het hoger beroep ongegrond.

Proceskosten en griffierecht

6.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Deze kosten worden, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vastgesteld op € 2.100 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de Rechtbank en het Hof (beroep: 1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, hoger beroep: 1 punt voor het indienen van een hoger beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een bedrag per punt van € 525 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1). Belanghebbende heeft in de bezwaarfase niet om vergoeding van de proceskosten verzocht. Daarom kan aan belanghebbende geen vergoeding voor de kosten van de bezwaarfase worden toegekend.

6.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in eerste aanleg gestorte griffierecht van € 46, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 128 te worden vergoed.

Beslissing

Het Gerechtshof:

Deze uitspraak is vastgesteld door I. Obbink-Reijngoud, P.J.J. Vonk en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 11 augustus 2020 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl .

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl ).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Bijlage: De relevante wet- en regelgeving met betrekking tot een LLP ¹

De wettelijke regeling voor een LLP die is opgericht naar het recht van het Verenigd Koninkrijk is onder meer neergelegd de Limited Liability Partnership Act 2000 (LLP Act). Uitgaande van de in de jaren 2014 en 2015 geldende wettekst is in de LLP Act onder meer het volgende bepaald:

"(…)

Introductory